I SA/Gd 1056/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 października 2014 r. sprawy ze skargi "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 czerwca 2014 r,. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i luty 2012 r. oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z dnia 26 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 i art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity, Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) i art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako "ustawa VAT", po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. z siedzibą w S. – dalej jako "Skarżąca", od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2013r. określającej w przedmiocie podatku od towarów i usług: za styczeń 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 18.957,00 zł; za luty 2012r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 20.414,00 zł utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z akt sprawy w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie m.in. sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r., postanowieniem z dnia 21.02.2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012r. do lutego 2012r. W dniu 30 grudnia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję, w której dokonał odmiennego niż Skarżąca w złożonych deklaracjach rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2012r. do lutego 2012r. W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 30 grudnia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję, w której określił Spółce w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 18.907,00 zł. Powołując przepis art. 99 ust. 12 ustawy VAT organ I instancji wskazał, że do rozliczenia-podatku od towarów i usług za styczeń 2012r. przyjęto kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji określoną w w/w decyzji, a nie wynikającą z deklaracji podatkowej Spółki w wysokości 60.662,00 zł. Do rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2012 r., organ I instancji przyjął natomiast nadwyżkę z poprzedniej deklaracji (za styczeń 2012r.) w wysokości określonej w przedmiotowej decyzji w kwocie 18.957,00 zł, a nie w kwocie wynikającej z deklaracji VAT-7 złożonej przez Spółkę (w kwocie 60.712,00 zł). 2. Od powyższej decyzji Skarżąca odwołała się do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 21 ust. 3a Ordynacji podatkowej, art. 87 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT poprzez określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2012r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2012r. do zwrotu na rachunek bankowy z uwzględnieniem kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wynikającej z decyzji z 30 grudnia 2013 r., wydanej z naruszeniem przepisów prawa. W uzasadnieniu odwołania, Skarżąca podniósł, że zaskarżona decyzja z 30 grudnia 2013 r. została wydana z naruszeniem przepisów prawa, wskazanych przez Spółkę w treści odwołania od tej decyzji. W związku z tym nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy została przez Naczelnika Urzędu Skarbowego określona została nieprawidłowo. Zdaniem Skarżącej, przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r. w kwocie wynikającej z decyzji z 30 grudnia 2013r. do określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2012r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2012r. do zwrotu na rachunek bankowy spowodowało, że także nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2012r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za luty 2012r. do zwrotu na rachunek bankowy zostały określone w decyzji nieprawidłowo — co stanowi naruszenie art. 87 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT. 3. Decyzją z dnia 26 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzją z dnia 26.06.2014r. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2013r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r. Tym samym, organ odwoławczy zaakceptował rozliczenie dokonane w w/w decyzji przez organ I instancji m.in. za grudzień 2011 r., w którym określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie za styczeń 2012r. Skarżąca wykazała w deklaracji nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji w kwocie 60.712 zł, podczas gdy według Dyrektora Izby prawidłowa kwota nadwyżki z poprzedniego miesiąca została określona w/w decyzją organu I instancji i wynosi 18.907,00 zł. Przyjęcie do rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2012r. kwoty "nadwyżki z poprzedniej deklaracji" w wysokości określonej decyzją spowodowało zmniejszenie kwoty stanowiącej różnicę podatku w styczniu 2012r. do przeniesienia na następny miesiąc z kwoty 60.712,00 zł do 18.957.00 zł. Określenie zatem przez organ I instancji nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc styczeń 2012r. w prawidłowej kwocie, tj. 18.957,00 zł znajduje pełne oparcie w przepisach art. 21 § 3 a) O.p. w związku z art. 99 ust 12 i art. 87 ust. 1 ustawy VAT. Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie przyjął jako punkt wyjścia dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2012r., na zasadzie ciągłości rozliczeń, kwotę 18.907,00- zł traktując ją jako kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z miesiąca grudnia 2011 r. i zasadnie określił za styczeń 2012r. różnicę podatku do przeniesienia na następny miesiąc (luty 2012r.) w kwocie 18.957,00 zł. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji zasadnie do rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2012r. przyjął w/w kwotę nadwyżki z poprzedniego miesiąca w wysokości 18.957,00 zł, zamiast kwoty wykazanej przez Skarżącą w deklaracji za ten miesiąc w wysokości 60.712,00 zł i prawidłowo dokonał rozliczenia podatku VAT za miesiąc luty 2012r. określając kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 20.414,00 zł. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji nie kwestionuje wykazanych wartości sprzedaży i podatku należnego oraz nabyć i podatku naliczonego z danego miesiąca, tj. stycznia i lutego 2012r. Dokonane rozliczenie odmienne od przedstawionego przez Stronę w wyniku samoobliczenia wynika z przyjęcia odmiennej wartości podatku naliczonego z poprzedniej deklaracji (w sprawie niniejszej - za grudzień 2011r. i styczeń 2012r.). Mając zatem na względzie wyżej przedstawione okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż dokonane przez organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji rozliczenie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012r. jest prawidłowe, a zarzuty Strony dotyczące naruszenia przepisów art. 21 § 3a Ordynacji podatkowej, art. 87 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT nie zasługują na uwzględnienie. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 czerwca 2014 r. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Spółki kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: - art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 21 ust. 3a Ordynacji podatkowej oraz art. 87 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ustawy VAT poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2012 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za luty 2012 r. do zwrotu na rachunek bankowy z uwzględnieniem kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wynikającej z decyzji z dnia 30 grudnia 2013 r. wydanej z naruszeniem prawa. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że w związku z wydaniem wskazanej decyzji z naruszeniem prawa, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy została przez organy podatkowe określona nieprawidłowo. Przyjęcie przez organ nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r. w kwocie wynikającej z wskazanej decyzji do określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2012r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2012r. do zwrotu na rachunek bankowy spowodowało, że także nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2012r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za luty 2012r. do zwrotu na rachunek bankowy zostały określone w decyzji nieprawidłowo — co stanowi naruszenie art. 87 ust. 1 .oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. 5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 6.1. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ), zwanej dalej w skrócie ,,p.p.s.a.’’, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. 6.2. Na wstępie należy zaznaczyć, że Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 26 czerwca 2014r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2013r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r. Tym samym, organ odwoławczy zaakceptował rozliczenie dokonane w w/w decyzji przez organ I instancji m.in. za grudzień 2011r., w którym określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 18 907,00 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 21 października 2014r. sygn. akt I SA/Gd 1055/14 oddalił skargę na powyższą decyzję. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Dalej zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy VAT zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Ponadto zgodnie z art. 21 § 3a O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W niniejszej sprawie Skarżąca wykazała w deklaracji za styczeń 2012r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji w kwocie 60.662,00 i kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 60.712,00 zł, podczas gdy według organów podatkowych prawidłowa kwota nadwyżki z poprzedniego miesiąca została określona w/w decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2013r. w wysokości 18.907,00 zł. Przyjęcie do rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2012r. kwoty "nadwyżki z poprzedniej deklaracji" w wysokości określonej decyzją spowodowało zmniejszenie kwoty stanowiącej różnicę podatku naliczonego nad należnym w styczniu 2012r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy z kwoty 60.712,00 zł do 18.957.00 zł. Mając na uwadze powołane przepisy art. 21 § 3 a) O.p. w związku z art. 99 ust 12 i art. 87 ust. 1 ustawy VAT organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc styczeń 2012r. przyjmując dla rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2012r., kwotę 18.907,00 zł. jako kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z miesiąca grudnia 2011 r. i prawidłowo określił za styczeń 2012r. różnicę podatku do przeniesienia na następny miesiąc (luty 2012r.) w kwocie 18.957,00 zł. W konsekwencji, stwierdzić należy, że organ I instancji zasadnie do rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2012r. przyjął w/w kwotę nadwyżki z poprzedniego miesiąca w wysokości 18.957,00 zł, zamiast kwoty wykazanej przez Skarżącą w deklaracji za ten miesiąc w wysokości 60.712,00 zł i prawidłowo dokonał rozliczenia podatku VAT za miesiąc luty 2012r. określając kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 20.414,00 zł. Dokonane rozliczenie przez organy podatkowe odmienne od przedstawionego przez Skarżącą w wyniku samoobliczenia wynika z przyjęcia odmiennej wartości podatku naliczonego z poprzedniej deklaracji (w przedmiotowej sprawie - za grudzień 2011r. i styczeń 2012r.). Mając zatem na względzie wyżej przedstawione okoliczności, zdaniem Sądu Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie stwierdził, iż dokonane przez organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji rozliczenie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012r. jest prawidłowe, a zarzuty Strony dotyczące naruszenia przepisów art. 21 § 3) O.p. art. 87 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy VAT nie zasługują na uwzględnienie. 6.3 W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.