I SA/Gd 1060/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi "A" w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2011 r. oddala skargę. ZASKARŻONĄ DECYZJĄ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ UTRZYMAŁ W MOCY DECYZJĘ NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO Z DNIA 30 MAJA 2011 R., W PRZEDMIOCIE ODMOWY STWIERDZENIA NADPŁATY W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG NA STYCZEŃ 2011 R., U NIEPUBLICZNEGO ZAKŁADU OPIEKI ZDROWOTNEJ. W UZASADNIENIU DECYZJI WSKAZANO, ŻE NIEPUBLICZNY ZAKŁAD OPIEKI ZDROWOTNEJ WNIOSKIEM Z 6 KWIETNIA 2011 R., ZWRÓCIŁ SIĘ DO NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO O ZWROT PODATKU VAT NIENALEŻNIE ZAPŁACONEGO ZA STYCZEŃ 2011 R. W UZASADNIENIU WNIOSKODAWCA WSKAZAŁ, ŻE JEST NIEPUBLICZNYM ZAKŁADEM OPIEKI ZDROWOTNEJ, ŚWIADCZY USŁUGI OPIEKI MEDYCZNEJ - NA PODSTAWIE KONTRAKTU Z NFZ - POLEGAJĄCE NA OPIECE W ZAKRESIE ŻYWIENIA DOJELITOWEGO I POZAJELITOWEGO W WARUNKACH DOMOWYCH PACJENTA. DO OBOWIĄZKÓW WNIOSKODAWCY NALEŻY M.IN. CAŁODOBOWA OPIEKA ZAPEWNIONA PRZEZ LEKARZY I PIELĘGNIARKI, OKRESOWE BADANIA DIAGNOSTYCZNE, TRANSPORT PACJENTA DO SZPITALA JEŻELI JEGO STAN ZDROWIA WYMAGA POBYTU W SZPITALU, WIZYTY LEKARZA I PIELĘGNIARKI W DOMU PACJENTA, BADANIA I POBRANIA PRÓB DO BADAŃ DIAGNOSTYCZNYCH, ZAPEWNIENIE CAŁODOBOWEJ ŁĄCZNOŚCI TELEFONICZNEJ PACJENTA Z LEKARZEM I PIELĘGNIARKĄ, DOSTARCZANIE PACJENTOWI LEKARSTW I UMOŻLIWIENIE WIZYTY W GABINECIE LEKARSKIM. ŚWIADCZONE PRZEZ STRONĘ USŁUGI, SĄ USŁUGAMI ZWOLNIONYMI Z PODATKU VAT I TO ZARÓWNO NA PODSTAWIE ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE, JAK I NA PODSTAWIE ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT. DLA REALIZACJI POWYŻSZYCH USŁUG, KTÓRE SĄ USŁUGĄ ZASADNICZĄ PT. "OPIEKA MEDYCZNA", STRONA ZAWIERA TRANSAKCJE ŚCIŚLE Z TĄ PODSTAWOWĄ TRANSAKCJĄ ZWIĄZANE, TAKIE JAK: ZAKUP LEKARSTW I SPRZĘTU MEDYCZNEGO W HURTOWNIACH FARMACEUTYCZNYCH, ZAKUP PALIWA DO SAMOCHODÓW SŁUŻĄCYCH DO TRANSPORTU LEKARZY, PIELĘGNIAREK I PACJENTÓW ORAZ TRANSPORTU LEKARSTW I PRÓB POBRANYCH DO BADAŃ LABORATORYJNYCH, NAJEM GABINETU LEKARSKIEGO, SZKOLENIE OPIEKUNA PACJENTA, ZABEZPIECZENIE USŁUG LEKARZA KONSULTANTA ORAZ USŁUG REHABILITANTA, ZAPEWNIENIE ŁĄCZNOŚCI TELEFONICZNEJ POMIĘDZY PACJENTEM A LEKARZEM I PIELĘGNIARKĄ. SĄ TO ŚWIADCZENIA - CZYNNOŚCI NIEZBĘDNE DO WYKONYWANIA USŁUGI PODSTAWOWEJ JAKĄ JEST ŚWIADCZENIE KONTRAKTOWANE W NFZ W ZAKRESIE ŻYWIENIA DO I POZAJELITOWEGO, O KTÓRYCH MOWA W ART. 134 DYREKTYWY 2006/112/WE, A KTÓRY TO PRZEPIS - ZDANIEM STRONY - DAJE PRAWO NABYWANIA PRZEZ NZOZ WW. TOWARÓW I USŁUG BEZ PODATKU VAT. ZDANIEM ZAKŁADU, DOSTAWCY TOWARÓW I ŚWIADCZĄCY USŁUGI NA RZECZ PODMIOTÓW REALIZUJĄCYCH USŁUGI MEDYCZNE (TJ. NA RZECZ PODMIOTÓW ZWOLNIONYCH), POWINNI - STOSOWNIE DO ART. 132 UST. 1 LIT. B) W ZWIĄZKU Z ART. 134 DYREKTYWY 2006/112/WE - WYSTAWIAĆ FAKTURY ZA SPRZEDAŻ TOWARÓW I USŁUG ZE STAWKĄ ZWOLNIONĄ. W OPINII NZOZ ZGODNIE Z § 4 UST. 7 PKT 3 ROZPORZĄDZENIA MINISTRA FINANSÓW W SPRAWIE ZWROTU PODATKU NIEKTÓRYM PODATNIKOM, WYSTAWIANIA FAKTUR, SPOSOBU ICH PRZECHOWYWANIA ORAZ LISTY TOWARÓW I USŁUG, DO KTÓRYCH NIE MAJĄ ZASTOSOWANIA ZWOLNIENIA OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (DZ. U. Z 2008 R. NR 212, POZ.1337 ZE ZM.), - W PRZYPADKU DOSTAWY TOWARÓW LUB ŚWIADCZENIA USŁUG ZWOLNIONYCH OD PODATKU NA PODSTAWIE ART. 43 UST. 1 USTAWY ALBO PRZEPISÓW WYDANYCH NA PODSTAWIE ART. 82 UST. 3 USTAWY, WYSTAWCA FAKTURY WSKAZUJE MIĘDZY INNYMI STOSOWNY PRZEPIS DYREKTYWY STANOWIĄCY PODSTAWĘ ZWOLNIENIA. W TEJ SYTUACJI - ZDANIEM STRONY - ZARÓWNO PRZEPISY ART. 132 I ART. 134 DYREKTYWY 2006/112/WE JAK I ZMIENIONE OD 1 STYCZNIA 2011 R., PRZEPISY USTAWY O VAT ZABEZPIECZAJĄ PRAWO PODATNIKA ZWOLNIONEGO DO NABYWANIA WW. TOWARÓW I USŁUG BEZ PODATKU VAT. JEDNAK, Z WINY ORGANÓW PODATKOWYCH, KTÓRE TOLERUJĄ WYSTAWIANIE PRZEZ DOSTAWCÓW TOWARÓW I USŁUG NIERZETELNYCH FAKTUR, NZOZ ZAPŁACIŁ SWOIM DOSTAWCOM PODATEK VAT WYNIKAJĄCY Z FAKTUR ZA ZAKUP: LEKARSTW, SPRZĘTU MEDYCZNEGO, PALIWA, NAJEM POMIESZCZEŃ, USŁUG TELEKOMUNIKACYJNYCH I USŁUG HOTELARSKICH. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM NZOZ WNIÓSŁ O PRAKTYCZNE ZASTOSOWANIE PODNIESIONYCH REGULACJI DYREKTYWY 2006/112/WE I PRZEPISÓW POLSKICH DOTYCZĄCYCH OPODATKOWANIA PODATKIEM VAT NABYWANYCH PRZEZ STRONĘ TOWARÓW I USŁUG I ZWROT ZAPŁACONEGO DOSTAWCOM PODATKU VAT WLICZONEGO W CENĘ TOWARÓW I USŁUG NABYWANYCH PRZEZ STRONĘ, JAKO PODATKU NIENALEŻNIE ZAPŁACONEGO W ROZUMIENIU ART. 72 ORDYNACJI PODATKOWEJ. PO ROZPOZNANIU WNIOSKU STRONY, NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO WYDAŁ W DNIU 30 MAJA 2011 R., DECYZJĘ, W KTÓREJ ODMÓWIŁ STWIERDZENIA NADPŁATY Z TYTUŁU PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA MIESIĄC STYCZEŃ 2011 R. W UZASADNIENIU PODJĘTEGO ROZSTRZYGNIĘCIA, ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI WSKAZAŁ, ŻE ZGODNIE Z ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, ZWALNIA SIĘ OD PODATKU USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI MEDYCZNEJ, SŁUŻĄCE PROFILAKTYCE, ZACHOWANIU, RATOWANIU, PRZYWRACANIU I POPRAWIE ZDROWIA, ORAZ DOSTAWĘ TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG ŚCIŚLE Z TYMI USŁUGAMI ZWIĄZANE, WYKONYWANE PRZEZ ZAKŁADY OPIEKI ZDROWOTNEJ. ZWOLNIENIE OKREŚLONE W WW. PRZEPISIE, PODOBNIE JAK W ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 112/2006/WE, MA CHARAKTER ZWOLNIENIA PRZEDMIOTOWO-PODMIOTOWEGO, GDYŻ DOTYCZY OKREŚLONEGO ZAKRESU USŁUG OPIEKI MEDYCZNEJ, ŚWIADCZONYCH PRZEZ KONKRETNE PODMIOTY. POWYŻSZE OZNACZA, ŻE NIE BĘDZIE KORZYSTAŁ ZE ZWOLNIENIA OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG PODMIOT NIE BĘDĄCY ZAKŁADEM OPIEKI ZDROWOTNEJ, CHOCIAŻ ŚWIADCZY USŁUGI DLA ZOZ. USŁUGI ŚWIADCZONE PRZEZ TAKIE PODMIOTY OBCIĄŻAJĄ KOSZTY ZAKŁADÓW OPIEKI ZDROWOTNEJ O NALICZONY PODATEK VAT, BOWIEM ZAKŁADY, JAKO JEDNOSTKI WYKORZYSTUJĄCE NABYWANE TOWARY I USŁUGI DO CELÓW ZWIĄZANYCH Z DZIAŁALNOŚCIĄ ZWOLNIONĄ OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG NIE MOGĄ ODLICZAĆ PODATKU VAT. ORGAN PODATKOWY WSKAZAŁ, IŻ NZOZ NIE WYKONUJE CZYNNOŚCI, W ZWIĄZKU Z KTÓRYMI USTAWA O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG NADAŁABY MU STATUS PODATNIKA PODATKU VAT CZYNNEGO I W ZWIĄZKU Z KTÓRĄ PRZYSŁUGIWAŁOBY PRAWO DO ODLICZENIA PODATKU VAT NALICZONEGO, A TYM SAMYM ZWROT PODATKU. USTAWA O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG NIE PRZEWIDUJE MOŻLIWOŚCI ZWROTU PODATKU VAT ZAPŁACONEGO W ZWIĄZKU Z ZAKUPEM TOWARÓW I USŁUG ZWIĄZANYCH Z WYKONYWANIEM CZYNNOŚCI ZWOLNIONYCH OD PODATKU. NA STRONIE NIE CIĄŻYŁ ŻADEN OBOWIĄZEK PODATKOWY W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, ZAKŁAD NIE DOKONAŁ TEŻ ŻADNEJ WPŁATY PODATKU VAT NA RZECZ URZĘDU SKARBOWEGO , ZAŚ ZAPŁATA PODATKU VAT W CENIE TOWARÓW I USŁUG WYKORZYSTYWANYCH DO ŚWIADCZENIA USŁUG MEDYCZNYCH ZWOLNIONYCH Z PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, NIE STANOWI NADPŁATY PODATKU W ŚWIETLE ART. 72 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ. OD POWYŻSZEJ DECYZJI NZOZ PISMEM Z DNIA 6 MAJA 2011 R., ZŁOŻYŁ DO DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ ODWOŁANIE, WNOSZĄC O STWIERDZENIE NIEZGODNOŚCI Z PRAWEM ZASKARŻONEJ DECYZJI, JAKO WYDANEJ Z NARUSZENIEM PRAWA I PRZEKAZANIE SPRAWY DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA. ZDANIEM STRONY ZASKARŻONE ROZSTRZYGNIĘCIE NARUSZA ZASADĘ OKREŚLONĄ W ART. 121 ORDYNACJI PODATKOWEJ, POPRZEZ "SPRZECZNOŚĆ POMIĘDZY POLSKĄ USTAWĄ O VAT, W KTÓREJ USTAWODAWCA NIE ZABEZPIECZYŁ ZWOLNIENIA DLA WSZYSTKICH CZYNNOŚCI POMOCNICZYCH ŚCIŚLE ZWIĄZANYCH Z CZYNNOŚCIĄ PODSTAWOWĄ, A DYREKTYWĄ 2006/112/WE", CO W KONSEKWENCJI WYMUSIŁO NA NZOZ KONIECZNOŚĆ PŁACENIA DOSTAWCOM TOWARÓW I USŁUG PODATKU VAT NIENALEŻNEGO. NIEZGODNOŚĆ DYREKTYWY Z USTAWĄ O VAT POLEGA NA TYM, ŻE DYREKTYWA W ROZDZIALE 2 KSIĘGA IX ZAWIERA REGULACJE DOTYCZĄCE ZWOLNIENIA OKREŚLONYCH CZYNNOŚCI WYKONYWANYCH W INTERESIE PUBLICZNYM, ZAŚ POLSKA USTAWA ICH NIE REGULUJE MIMO, ŻE W ROZUMIENIU PRZEPISÓW UNIJNYCH SĄ ONE WYKONYWANE W INTERESIE PUBLICZNYM. STANOWISKO NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO POLEGAJĄCE NA UNIEMOŻLIWIENIU NABYWANIA TOWARÓW I USŁUG ŚCIŚLE ZWIĄZANYCH Z OPIEKĄ SZPITALNĄ I MEDYCZNĄ PO STAWKACH VAT ZWOLNIONYCH I UZNANIE ICH OPODATKOWANIA PODATKIEM VAT ZA ZGODNE Z ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE JEST ODEJŚCIEM OD CELU ZWOLNIENIA W INTERESIE PUBLICZNYM. W OPINII ODWOŁUJĄCEGO, POWOŁANY ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY, W PRZYPADKU OPIEKI SZPITALNEJ I MEDYCZNEJ ZWALNIA DOSTAWĘ TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG ŚCIŚLE Z OPIEKĄ SZPITALNĄ I MEDYCZNĄ ZWIĄZANYCH. Z KOLEI ART. 134 DYREKTYWY STANOWI, ŻE PODMIOTY DZIAŁAJĄCE W INTERESIE PUBLICZNYM MOGĄ NABYWAĆ TOWARY I USŁUGI W ILOŚCIACH DOWOLNYCH, JEDNAK JEŻELI ILOŚCI TE PRZEKRACZAJĄ ZAKRES NIEZBĘDNY DO ŚWIADCZENIA USŁUG ZWOLNIONYCH, TO ZAKŁAD OPIEKI ZDROWOTNEJ MA PRAWO ODLICZYĆ PODATEK NALICZONY, A ZBYWAJĄC JE MUSI NALICZYĆ PODATEK VAT. W KONSEKWENCJI - ZDANIEM STRONY - USTAWODAWCA, CHCĄC ZAPEWNIĆ ZGODNOŚĆ PRZEPISÓW USTAWY O VAT Z PRZEPISAMI DYREKTYWY 2006/112/WE POWINIEN ZWOLNIĆ Z PODATKU VAT PEWNE USŁUGI ŚWIADCZONE NA POCZET OPIEKI MEDYCZNEJ, TAKIE JAK USŁUGI BADAŃ LABORATORYJNYCH I TRANSPORTU MEDYCZNEGO, ZAŚ W PRZYPADKU DOSTAWY POZOSTAŁYCH TOWARÓW I USŁUG ŚCIŚLE ZWIĄZANYCH Z REALIZOWANĄ OPIEKĄ SZPITALNĄ I MEDYCZNĄ, POWINIEN ZAPEWNIĆ ZWROT PODATKU VAT W RAMACH NADPŁATY, ZA KTÓRĄ UWAŻA SIĘ PODATEK NIENALEŻNIE POBRANY. CELEM ZWOLNIEŃ PRZEWIDZIANYCH W PRZEPISACH DYREKTYWY JEST ZMNIEJSZENIE KOSZTÓW OPIEKI ZDROWOTNEJ I UCZYNIENIE TEJ OPIEKI BARDZIEJ DOSTĘPNEJ. ZATEM STANOWISKO ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI ZAWARTE W ZASKARŻONEJ DECYZJI, ZGODNIE Z KTÓRYM NZOZ NIE MA MOŻLIWOŚCI DOMAGANIA SIĘ ZAKUPU TOWARÓW I USŁUG NIEZBĘDNYCH DO ŚWIADCZENIA USŁUG KONTRAKTOWYCH PO STAWKACH ZWOLNIONYCH JEST ODRZUCENIEM CELU ZWOLNIENIA, O KTÓRYM MOWA W ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE, BOWIEM PODATEK TEN JEST PODATKIEM NIENALEŻNYM, A TYM SAMYM NIE MOŻE BYĆ KOSZTEM UZYSKANIA PRZYCHODÓW I MUSI BYĆ POKRYTY ZYSKIEM CO ZMNIEJSZA EFEKT JAKI PRZYŚWIECA ZWOLNIENIU Z PODATKU VAT. NA UZASADNIENIE POWYŻSZEGO STANOWISKA STRONA POWOŁAŁA SIĘ NA ORZECZNICTWO ETS, W TYM NA WYROKI Z DNIA 1 GRUDNIA 2005 R., W SPRAWACH C-394 I 395/04, Z DNIA 11 STYCZNIA 2001 R., W SPRAWIE C-76/99 ORAZ Z DNIA 26 MAJA 2005 R., W SPRAWIE C-498/03. STRONA PODKREŚLIŁA, ŻE ZWROT NIENALEŻNIE ZAPŁACONEGO PODATKU REGULUJĄ PRZEPISY ORDYNACJI PODATKOWEJ. ZGODNIE Z LEGALNĄ DEFINICJĄ PODATNIKA ZAWARTĄ W ART. 7 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ ORAZ STANOWISKIEM WYRAŻONYM W WYROKU Z DNIA 18 MARCA 1994 R., SYGN. AKT III SA 1499/93, BYCIE PODATNIKIEM JEST STANEM OBIEKTYWNYM WYNIKAJĄCYM Z PRZEPISÓW USTAWY. PRZYMIOT PODATNIKA UZYSKUJE TEN PODMIOT, KTÓRY NA MOCY USTAW PODATKOWYCH PODLEGA OBOWIĄZKOWI PODATKOWEMU. W SPRAWIE BEZSPORNYM JEST, IŻ ZARÓWNO Z ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE JAK I Z USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG WYNIKA, ŻE NZOZ NIE JEST OBCIĄŻONY PODATKIEM VAT PRZY NABYWANIU TOWARÓW I USŁUG ŚCIŚLE ZWIĄZANYCH Z USŁUGĄ MEDYCZNĄ, A TYM SAMYM NABYWAJĄC TE TOWARY, NIE Z WŁASNEJ WINY, JEST ZMUSZONY PŁACIĆ CENĘ WRAZ Z PODATKIEM VAT. DZIAŁANIA HURTOWNI FARMACEUTYCZNYCH ORAZ INNYCH FIRM POLEGAJĄCE NA WYSTAWIANIU FAKTUR VAT, W PRZYPADKU DOSTAW REALIZOWANYCH NA RZECZ PODMIOTU ŚWIADCZĄCEGO USŁUGI MEDYCZNE ZWOLNIONE NA PODSTAWIE ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT, SĄ OSZUSTWEM PODATKOWYM. ZATEM, W PRZYPADKU GDY RZECZYPOSPOLITA POLSKA NIE ZAPEWNIA ZGODNOŚCI USTAWY O VAT Z DYREKTYWĄ, CO POWODUJE, ŻE PODATNIK PŁACI DOSTAWCOM NIENALEŻNY PODATEK VAT, TO OBOWIĄZKIEM RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ JEST TEN PODATEK ZWRÓCIĆ, TEMU KTO GO ZAPŁACIŁ. W TEJ SYTUACJI STRONA NIE ZGADZA SIĘ ZE STANOWISKIEM ORGANU PODATKOWEGO, ŻE NIENALEŻNIE ZAPŁACONY PODATEK NIE PODLEGA ZWROTOWI. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ W UZASADNIENIU SWOJEGO STANOWISKA W SPRAWIE PODNIÓSŁ, ŻE STOSOWNIE DO ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM DO 30 CZERWCA 2011 R.), ZWALNIA SIĘ OD PODATKU USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI MEDYCZNEJ, SŁUŻĄCE PROFILAKTYCE, ZACHOWANIU, RATOWANIU, PRZYWRACANIU I POPRAWIE ZDROWIA, ORAZ DOSTAWĘ TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG ŚCIŚLE Z TYMI USŁUGAMI ZWIĄZANE, WYKONYWANE PRZEZ ZAKŁADY OPIEKI ZDROWOTNEJ. OD DNIA 1 LIPCA 2011 R., POWYŻSZY PRZEPIS OTRZYMAŁ BRZMIENIE: "ZWALNIA SIĘ OD PODATKU USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI MEDYCZNEJ, SŁUŻĄCE PROFILAKTYCE, ZACHOWANIU, RATOWANIU, PRZYWRACANIU I POPRAWIE ZDROWIA, ORAZ DOSTAWĘ TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG ŚCIŚLE Z TYMI USŁUGAMI ZWIĄZANE, WYKONYWANE W RAMACH DZIAŁALNOŚCI LECZNICZEJ PRZEZ PODMIOTY LECZNICZE". Z POWOŁANEGO PRZEPISU JEDNOZNACZNIE WYNIKA, IŻ ZWOLNIENIE OD PODATKU USŁUG MEDYCZNYCH MA CHARAKTER PRZEDMIOTOWO-PODMIOTOWY. Z TEGO WZGLĘDU OPRÓCZ PRZEDMIOTU TRANSAKCJI, ISTOTNY JEST RÓWNIEŻ STATUS PODMIOTU ŚWIADCZĄCEGO DANĄ USŁUGĘ. ZE ZWOLNIENIA KORZYSTAJĄ USŁUGI SŁUŻĄCE PROFILAKTYCE, ZACHOWANIU, RATOWANIU, PRZYWRACANIU I POPRAWIE ZDROWIA, ŚWIADCZONE PRZEZ OKREŚLONE PODMIOTY, TJ. ZAKŁADY OPIEKI ZDROWOTNEJ (OD 1 LIPCA 2011 R., - PODMIOTY LECZNICZE), BĄDŹ PRZEZ OKREŚLONYCH PRZEDSTAWICIELI ZAWODÓW MEDYCZNYCH. OBEJMUJE ZATEM TYLKO ŚWIADCZENIA MEDYCZNE WYKONYWANE W OKREŚLONYM CELU PRZEZ OKREŚLONE OSOBY, PODMIOTY. DOKONUJĄC ANALIZY STANU FAKTYCZNEGO NINIEJSZEJ SPRAWY STWIERDZIŁ, IŻ USŁUGI OPIEKI MEDYCZNEJ ŚWIADCZONE PRZEZ NZOZ STANOWIĄ USŁUGI ZWOLNIONE Z OPODATKOWANIA PODATKIEM OD TOWARÓW I USŁUG NA PODSTAWIE ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT. NATOMIAST TOWARY I USŁUGI NABYTE PRZEZ ZAKŁAD (UDOKUMENTOWANE FAKTURAMI VAT ZAŁĄCZONYMI DO WNIOSKU O ZWROT NADPŁATY) DOTYCZĄCE ZAKUPU LEKARSTW I SPRZĘTU MEDYCZNEGO W HURTOWNIACH FARMACEUTYCZNYCH, PALIWA, NAJMU POMIESZCZEŃ, USŁUG TELEKOMUNIKACYJNYCH I USŁUG HOTELARSKICH, NIE KORZYSTAJĄ ZE ZWOLNIENIA OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG. GŁÓWNY CEL ŚWIADCZENIA USŁUG OPIEKI MEDYCZNEJ I USŁUG ŚCIŚLE Z NIĄ ZWIĄZANYCH NIE OBEJMUJE SWOIM ZAKRESEM CZYNNOŚCI INNYCH NIŻ POLEGAJĄCE NA PROFILAKTYCE, DIAGNOZOWANIU, TERAPII, LECZENIU CHORÓB LUB ZABURZEŃ ZDROWIA. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM WSZELKIE USŁUGI NIE MAJĄCE CELU TERAPEUTYCZNEGO WINNY BYĆ WYŁĄCZONE Z ZAKRESU USŁUG ZWOLNIONYCH Z PODATKU VAT. TYM SAMYM ZASADNE JEST STANOWISKO ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI ZGODNIE, Z KTÓRYM ZWOLNIENIE, O KTÓRYM MOWA W ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT NIE OBEJMUJE DOSTAW TOWARÓW I USŁUG REALIZOWANYCH NA RZECZ NZOZ PRZEZ: SPÓŁKĘ A., SPÓŁKĘ B., SPÓŁKĘ C., SPÓŁKĘ D., PRZEDSIĘBIORSTWO E., SPÓŁKĘ F., SPÓŁKĘ G., JAKO DOSTAW ŚWIADCZONYCH PRZEZ PODMIOTY INNE NIŻ WSKAZANO W CYT. ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT. JAK JUŻ BOWIEM ZOSTAŁO PODNIESIONE ZWOLNIENIE, O KTÓRYM MOWA I TO ZARÓWNO W ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT JAK I W ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE, ZNAJDUJE ZASTOSOWANIE WYŁĄCZNIE W SYTUACJI ŚWIADCZENIA USŁUG OPIEKI SZPITALNEJ I MEDYCZNEJ ORAZ ŚCIŚLE Z NIMI ZWIĄZANYCH CZYNNOŚCI PODEJMOWANYCH PRZEZ PODMIOTY PRAWA PUBLICZNEGO LUB NA WARUNKACH SOCJALNYCH PORÓWNYWALNYCH DO STOSOWANYCH W ODNIESIENIU DO INSTYTUCJI PRAWA PUBLICZNEGO PRZEZ SZPITALE, OŚRODKI MEDYCZNE I DIAGNOSTYCZNE ORAZ INNE ODPOWIEDNIO UZNANE PLACÓWKI O PODOBNYM CHARAKTERZE. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ STWIERDZIŁ RÓWNIEŻ, ŻE BEZZASADNY JEST ZARZUT STAWIANY W ODWOŁANIU DOTYCZĄCY NIEZGODNOŚCI POMIĘDZY POLSKĄ USTAWĄ O VAT, A PRZEPISAMI DYREKTYWY 2006/112/WE, A W SZCZEGÓLNOŚCI ART. 132 UST. 1 LIT. B). PRZYTOCZONY PRZEPIS ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT STANOWI IMPLEMENTACJĘ DO POLSKIEGO PORZĄDKU PRAWNEGO PRZEPISU ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE Z DNIA 28 LISTOPADA 2006 R., W SPRAWIE WSPÓLNEGO SYSTEMU PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ (DZ. URZ. UE L 347), W MYŚL KTÓREGO PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZWALNIAJĄ OPIEKĘ SZPITALNĄ I MEDYCZNĄ ORAZ ŚCIŚLE Z NIMI ZWIĄZANE CZYNNOŚCI PODEJMOWANE PRZEZ PODMIOTY PRAWA PUBLICZNEGO LUB NA WARUNKACH SOCJALNYCH PORÓWNYWALNYCH DO STOSOWANYCH W ODNIESIENIU DO INSTYTUCJI PRAWA PUBLICZNEGO, PRZEZ SZPITALE, OŚRODKI MEDYCZNE I DIAGNOSTYCZNE ORAZ INNE ODPOWIEDNIO UZNANE PLACÓWKI O PODOBNYM CHARAKTERZE. ZGODNIE BOWIEM Z ZASADĄ WYNIKAJĄCĄ Z USTAWY O VAT, ZWOLNIENIEM OD PODATKU, O KTÓRYM MOWA W ART. 43 UST. 1 PKT 18, OBJĘTE SĄ WYŁĄCZNIE TE USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI MEDYCZNEJ, KTÓRE REALIZUJĄ CEL ZWIĄZANY Z PROFILAKTYKĄ, ZACHOWANIEM, RATOWANIEM PRZYWRACANIEM I POPRAWĄ ZDROWIA, ORAZ DOSTAWA TOWARÓW I ŚWIADCZENIE USŁUG ŚCIŚLE Z TYMI USŁUGAMI ZWIĄZANE, WYKONYWANE PRZEZ ZAKŁADY OPIEKI ZDROWOTNEJ (OD 1 LIPCA 2011 R., PRZEZ PODMIOTY LECZNICZE). ORGAN ODWOŁAWCZY NIE PODZIELIŁ TEŻ ZARZUTU ODWOŁANIA, ŻE ZGODNIE Z ART. 132 DYREKTYWY 2006/H2/WE ZWOLNIENIEM OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG OBJĘTE SĄ ZAKUPY TOWARÓW I USŁUG TYLKO Z TEGO WZGLĘDU, ŻE NABYWANE SĄ PRZEZ PODMIOT ŚWIADCZĄCY USŁUGI ZWOLNIONE. ZWOLNIENIE NIE PRZYSŁUGUJE BOWIEM Z TEGO WZGLĘDU, ŻE DOTYCZY USŁUG ŚWIADCZONYCH NA RZECZ PODMIOTÓW REALIZUJĄCYCH CZYNNOŚCI ZWOLNIONE PRZEZ INNE PODMIOTY. NINIEJSZY PRZEPIS ODNOSI SIĘ WYŁĄCZNIE DO DOSTAW USŁUG WYMIENIONYCH W TYM PRZEPISIE WYKONYWANYCH PRZEZ KONKRETNIE WSKAZANYCH DOSTAWCÓW, TJ. PRZEZ SZPITALE, OŚRODKI MEDYCZNE I DIAGNOSTYCZNE ORAZ INNE ODPOWIEDNIO UZNANE PLACÓWKI O PODOBNYM CHARAKTERZE. PRZEPIS TEN NIE UPRAWNIA TEŻ DOSTAWCÓW NIE BĘDĄCYCH ZAKŁADAMI OPIEKI ZDROWOTNEJ, (OD 1 LIPCA 2011 R. - PODMIOTAMI LECZNICZYMI) DO STOSOWANIA STAWKI PODATKU VAT ZWOLNIONEJ, TYLKO Z TEGO POWODU, ŻE DOSTAWA TOWARÓW LUB ŚWIADCZENIE USŁUGI DOKONYWANE JEST NA RZECZ ZAKŁADÓW OPIEKI ZDROWOTNEJ I WYKORZYSTYWANE DO ŚWIADCZENIA USŁUG ZWOLNIONYCH OD PODATKU. POWYŻSZEGO NIE ZMIENIA RÓWNIEŻ TREŚĆ § 5 UST. 7 PKT 3 ROZPORZĄDZENIA MINISTRA FINANSÓW Z DNIA 28 LISTOPADA 2008 R., W SPRAWIE ZWROTU PODATKU NIEKTÓRYM PODATNIKOM, WYSTAWIANIA FAKTUR, SPOSOBU ICH PRZECHOWYWANIA ORAZ LISTY TOWARÓW I USŁUG, DO KTÓRYCH NIE MAJĄ ZASTOSOWANIA ZWOLNIENIA OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (DZ. U. Z 2008 R. NR 212, POZ. 1337 ZE ZM.), - (POWOŁANY WE WNIOSKU Z DNIA 6 KWIETNIA 2011 R., PRZEPIS § 4 UST, 7 PKT 3 WW. ROZPORZĄDZENIA - NIE ISTNIEJE), BOWIEM PRZEPIS TEN NAKŁADA JEDYNIE OBOWIĄZEK WYKAZYWANIA NA FAKTURZE SYMBOLU TOWARU LUB USŁUGI OKREŚLONEGO W KLASYFIKACJACH WYDANYCH NA PODSTAWIE PRZEPISÓW O STATYSTYCE PUBLICZNEJ, BĄDŹ POWOŁYWANIE PRZEPISU DYREKTYWY, USTAWY LUB AKTU WYKONAWCZEGO, KTÓRE PRZEWIDUJĄ ZWOLNIENIE OD PODATKU OKREŚLONEGO TOWARU LUB ŚWIADCZENIA. REGULACJA POWYŻSZA NIE DAJE PODMIOTOM GOSPODARCZYM UPRAWNIEŃ DO STOSOWANIA ZWOLNIEŃ OD PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG W TRANSAKCJACH Z ZAKŁADAMI OPIEKI ZDROWOTNEJ. BEZSPORNE JEST, ŻE NZOZ REALIZUJE USŁUGI OPIEKI MEDYCZNEJ KORZYSTAJĄCE ZE ZWOLNIENIA Z OPODATKOWANIA PODATKIEM OD TOWARÓW I USŁUG. NA GRUNCIE USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZWOLNIENIA CHARAKTERYZUJĄ SIĘ TYM, ŻE PODATNIK, KTÓRY Z NICH KORZYSTA, NIE MA PRAWA DO ODLICZENIA LUB ZWROTU PODATKU NALICZONEGO PRZY ZAKUPIE TOWARÓW I USŁUG SŁUŻĄCYCH WYKONYWANIU CZYNNOŚCI ZWOLNIONYCH, A CO ZA TYM IDZIE, PODOBNIE JAK OSTATECZNY KONSUMENT TOWARÓW I USŁUG, PONOSI FAKTYCZNY CIĘŻAR PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ. JEST TO WYNIKIEM PRZYJĘCIA ZAŁOŻENIA, ŻE PRAWO DO OBNIŻENIA PODATKU NALEŻNEGO O PODATEK NALICZONY PRZYSŁUGUJE W STOSUNKU DO PODATKU NALICZONEGO ZWIĄZANEGO WYŁĄCZNIE ZE SPRZEDAŻĄ OPODATKOWANĄ. ZAKŁAD JAKO PODMIOT REALIZUJĄCY WYŁĄCZNIE CZYNNOŚCI KORZYSTAJĄCE ZE ZWOLNIENIA Z OPODATKOWANIA PODATKIEM OD TOWARÓW I USŁUG ZWOLNIONY JEST Z OBOWIĄZKÓW REJESTRACYJNYCH, A TAKŻE NIE SKŁADA COMIESIĘCZNYCH DEKLARACJI DLA PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG VAT-7 I NIE DOKONUJE WPŁATY PODATKU VAT DO BUDŻETU. BIORĄC ZATEM POD UWAGĘ POWYŻSZE FAKTY, ORGAN STWIERDZA, IŻ W PRZEDMIOTOWEJ SPRAWIE ZASADNIE ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI W WYDANEJ DECYZJI STWIERDZIŁ, ŻE NADPŁATA W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA STYCZEŃ 2011 R., NIE WYSTĄPIŁA. MAJĄC NA UWADZE TREŚĆ ART. 72 § 1 PKT 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ Z NADPŁATĄ MAMY DO CZYNIENIA WÓWCZAS, GDY PODMIOT ZOBOWIĄZANY (PODATNIK, PŁATNIK, INKASENT, NASTĘPCA PRAWNOPODATKOWY, BĄDŹ OSOBA TRZECIA) FAKTYCZNIE DOKONA WPŁATY PODATKU DO BUDŻETU W KWOCIE WYŻSZEJ OD NALEŻNEJ BĄDŹ W SPOSÓB NIENALEŻNY. SKORO ZATEM STRONA NIE DEKLAROWAŁA I NIE DOKONYWAŁA WPŁAT PODATKU DO URZĘDU SKARBOWEGO, TO BEZZASADNE JEST ŻĄDANIE ZWROTU PODATKU ZAPŁACONEGO W CENIE NABYTYCH TOWARÓW I USŁUG. NADPŁATA PODATKU NIE POWSTAJE BOWIEM W WYNIKU ZAPŁACENIA PODATKU WYNIKAJĄCEGO Z FAKTURY, LECZ POWSTAJE NA SKUTEK NADPŁACENIA PODATKU, BĘDĄCEGO PRZEDMIOTEM ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO, WYNIKAJĄCEGO Z DEKLARACJI PODATKOWEJ. TYM SAMYM, ŻĄDANIE ZWROTU PODATKU VAT ZA STYCZEŃ 2011 R., ZAPŁACONEGO W CENIE NABYTYCH TOWARÓW I USŁUG NIE ZNAJDUJE UZASADNIENIA W PRZEPISACH ORDYNACJI PODATKOWEJ. BEZ WPŁYWU NA PRAWIDŁOWOŚĆ ROZSTRZYGNIĘCIA POZOSTAJĄ TEŻ ROZWAŻANIA STRONY ODNOŚNIE INTERPRETACJI PRZEPISÓW ART. 7 I ART. 8 ORDYNACJI PODATKOWEJ. ORGAN PODATKOWY NIE KWESTIONOWAŁ FAKTU, IŻ ZAKŁAD JEST PODATNIKIEM, A JEDYNIE WSKAZAŁ, ŻE STRONA W ZWIĄZKU Z WYKONYWANIEM CZYNNOŚCI PODLEGAJĄCYCH ZWOLNIENIU Z OPODATKOWANIA NIE JEST CZYNNYM PODATNIKIEM PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG. W OCENIE ORGANU ODWOŁAWCZEGO POWOŁANE PRZEZ STRONĘ WYROKI EUROPEJSKIEGO TRYBUNAŁU SPRAWIEDLIWOŚCI ORAZ SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH NIE MAJĄ ZASTOSOWANIA W NINIEJSZEJ SPRAWIE. ZŁOŻONE PRZEZ STRONĘ W PIŚMIE Z DNIA 16 SIERPNIA 2011 R., DODATKOWE WYJAŚNIENIA POZOSTAJĄ BEZ WPŁYWU NA PODJĘTE ROZSTRZYGNIĘCIE. W ŚWIETLE POWYŻSZEGO NIE SPOSÓB ZGODZIĆ SIĘ Z ZARZUTEM ODWOŁANIA, ŻE ZOSTAŁA ZŁAMANA ZASADA WYNIKAJĄCA Z ART. 121 ORDYNACJI PODATKOWEJ, ZGODNIE Z KTÓRĄ POSTĘPOWANIE PODATKOWE POWINNO BYĆ PROWADZONE W SPOSÓB BUDZĄCY ZAUFANIE DO ORGANÓW PODATKOWYCH. FAKT WYDANIA ROZSTRZYGNIĘCIA ODMIENNEGO OD OCZEKIWANEGO PRZEZ STRONĘ NIE OZNACZA NARUSZENIA POWYŻSZEJ ZASADY. ZAUWAŻYĆ NALEŻY, ŻE ORGANY PODATKOWE MAJĄ OBOWIĄZEK DZIAŁANIA NA PODSTAWIE PRZEPISÓW PRAWA. W SPRAWIE OBJĘTEJ ODWOŁANIEM ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI DZIAŁAŁ NA PODSTAWIE PRZEPISÓW PRAWA, KTÓRE WSKAZAŁ W SENTENCJI DECYZJI JAK I JEJ UZASADNIENIU. ORGAN SZCZEGÓŁOWO ODNIÓSŁ SIĘ DO WNIOSKU STRONY, PRZEDSTAWIŁ MOTYWY PODJĘTEGO ROZSTRZYGNIĘCIA Z POWOŁANIEM SIĘ NA KONKRETNE PRZEPISY. SKARGĘ NA POWYŻSZĄ DECYZJĘ WNIÓSŁ NIEPUBLICZNY ZAKŁAD OPIEKI ZDROWOTNEJ, ŻĄDAJĄC UCHYLENIA ZASKARŻONEJ DECYZJI EWENTUALNIE ZAWIESZENIA POSTĘPOWANIA I WYSTĄPIENIA Z PYTANIEM PREJUDYCJALNYM DO EUROPEJSKIEGO TRYBUNAŁU SPRAWIEDLIWOŚCI CZY RZECZYPOSPOLITA POLSKA UCHYBIŁA PRZEPISOM TRAKTATU UNII EUROPEJSKIEJ ORAZ ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE WPROWADZAJĄC OPODATKOWANIE CZYNNOŚCI ŚCIŚLE ZWIĄZANYCH Z OPIEKĄ MEDYCZNĄ I SZPITALNĄ, TJ. CZYNNOŚCI POMOCNICZYCH DLA CZYNNOŚCI GŁÓWNEJ JAKĄ JEST OPIEKA SZPITALNA I MEDYCZNA. ZASKARŻONEMU ROZSTRZYGNIĘCIU SKARŻĄCY ZARZUCIŁ NARUSZENIE PRZEPISÓW ART. 7, ART. 8 I ART. 72 ORDYNACJI PODATKOWEJ ORAZ ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2006/112/WE. W UZASADNIENIU SKARGI STRONA WSKAZAŁA, ŻE JEST NIEPUBLICZNYM ZAKŁADEM OPIEKI ZDROWOTNEJ REALIZUJĄCYM CAŁODOBOWĄ OPIEKĘ MEDYCZNĄ W ZAKRESIE ŻYWIENIA DOJELITOWEGO I POZAJELITOWEGO. USŁUGI ŚWIADCZONE PRZEZ ZAKŁAD NA PODSTAWIE PRZEPISÓW DYREKTYWY ORAZ POLSKIEJ USTAWY O VAT SĄ ZWOLNIONE Z PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG. DLA REALIZACJI USŁUGI ZASADNICZEJ, TJ. OPIEKI MEDYCZNEJ, SKARŻĄCY ZMUSZONY JEST KORZYSTAĆ Z DOSTAWY TOWARÓW I USŁUG ŚCIŚLE ZWIĄZANYMI Z WYKONANIEM TEJ USŁUGI, TAKIE JAK: ZAKUP LEKARSTW I SPRZĘTU MEDYCZNEGO W HURTOWNIACH FARMACEUTYCZNYCH, NAJEM GABINETU LEKARSKIEGO I POMIESZCZEŃ BIUROWYCH NIEZBĘDNYCH JAKO MIEJSCE PRACY LEKARZY I PIELĘGNIAREK, ZAKUP SPRZĘTU BIUROWEGO NIEZBĘDNEGO DO PROWADZENIA DOKUMENTACJI MEDYCZNEJ I JEJ ARCHIWIZOWANIA, PONOSZENIE KOSZTÓW EKSPLOATACJI POMIESZCZEŃ I ŁĄCZNOŚCI TELEFONICZNEJ POMIĘDZY PACJENTEM A LEKARZEM I PIELĘGNIARKĄ, ZAKUP LUB WYNAJEM SAMOCHODÓW DO PRZEWOZU CHOREGO, LEKARZA I PIELĘGNIARKI ORAZ PONOSZENIE KOSZTÓW ICH EKSPLOATACJI I NAPRAW. ZDANIEM SKARŻĄCEGO, SKORO PODATNIK ŚWIADCZY USŁUGI ZWOLNIONE OD PODATKU VAT, O KTÓRYCH MOWA W ART. 134 DYREKTYWY 2006/112/WE, TO PRZEPISY POWOŁANEJ DYREKTYWY DAJĄ MU PRAWO NABYWANIA TOWARÓW I USŁUG ZWOLNIONYCH Z VAT. DLA POPARCIA SWOJEGO STANOWISKA STRONA WSKAZAŁA NA ORZECZENIE Z DNIA 25 CZERWCA 1997 R., W SPRAWIE C-45/95 ORAZ KOMENTARZ ZAWARTY W OPRACOWANIU "VI DYREKTYWA VAT" POD RED. K. SACHSA, PODATKOWE KOMENTARZE BECKA, ARGUMENTUJĄC, IŻ "ZGODNIE Z PRZEPISAMI ART. 17 (2) REGULUJĄCEGO ZAKRES PRAWA PODATNIKA DO ODLICZENIA PODATKU NALICZONEGO, PRAWO TO PRZYSŁUGUJE, CO DO ZASADY, W ODNIESIENIU DO PODATKU NALICZONEGO ZWIĄZANEGO Z CZYNNOŚCIAMI OPODATKOWANYMI. JEDNAKŻE, NA MOCY ART. 17 (3), CZYNNOŚCI OKREŚLONE W PRZEPISACH ARTYKUŁÓW 14 (1), 15, 16 (1) (B) (C) (D) (E) NALEŻĄ DO GRUPY ZWOLNIEŃ DAJĄCYCH PODATNIKOWI PRAWO DO ODLICZENIA PODATKU NALICZONEGO. DODATKOWO, ZGODNIE Z ART. 17 (3) (C), DO GRUPY TEJ NALEŻĄ W PEWNYCH WYPADKACH RÓWNIEŻ USŁUGI ZWOLNIONE Z PODATKU VAT NA PODSTAWIE ART. 13 (B) (A) I (D) 1-5". DODATKOWO STRONA ZARZUCIŁA NIEZGODNOŚĆ ZASKARŻONEGO ROZSTRZYGNIĘCIA Z OBOWIĄZUJĄCYM PRAWEM, ZE WZGLĘDU NA UZNANIE NZOZ JAKO PODATNIKA ZWOLNIONEGO Z PODATKU VAT, PODCZAS GDY ZWOLNIENIE Z PODATKU VAT DOTYCZY CZYNNOŚCI PRAWNYCH, A NIE PODMIOTÓW DOKONUJĄCYCH OBROTU. SKARŻĄCY PRZEDSTAWIŁ STANOWISKO, Z KTÓREGO WYNIKA, ŻE W PRZYPADKU ŚWIADCZENIA OPIEKI MEDYCZNEJ NZOZ JEST PŁATNIKIEM PODATKU W ROZUMIENIU ART. 8 ORDYNACJI PODATKOWEJ, A PODATNIKIEM JEST PACJENT, CO POWODUJE, ŻE NIE STRONA SKARŻĄCA JEST ZWOLNIONA Z PODATKU VAT LECZ PACJENT. W ZWIĄZKU Z TYM, ŻE STRONA ŚWIADCZĄC USŁUGI ZWOLNIONE MA OBOWIĄZEK WYSTAWIANIA FAKTUR VAT ZE STAWKĄ ZWOLNIONĄ, PODMIOTY ŚWIADCZĄCE USŁUGI NIEZBĘDNE DO WYKONANIA OPIEKI SZPITALNEJ LUB MEDYCZNEJ MUSZĄ RÓWNIEŻ WYSTAWIAĆ FAKTURY VAT ZE STAWKĄ ZWOLNIONĄ. WYMAGA TEGO ZASADA RÓWNOŚCI WOBEC PRAWA ZGODNIE, Z KTÓRĄ WOBEC OSÓB ZNAJDUJĄCYCH SIĘ W ANALOGICZNEJ SYTUACJI FAKTYCZNEJ I PRAWNEJ WINNY BYĆ STOSOWANE TAKIE SAME KRYTERIA PRAWNE. ZWOLNIENIE OBJĘTE ART. 132 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 112/2006/WE DOTYCZY ZWOLNIEŃ W INTERESIE PUBLICZNYM, KTÓRYCH CELEM JEST ZMNIEJSZENIE KOSZTÓW OPIEKI MEDYCZNEJ I ZWIĘKSZENIE JEJ DOSTĘPNOŚCI PRZY ZACHOWANIU ZASADY NEUTRALNOŚCI OPODATKOWANIA VAT. ZDANIEM SKARŻĄCEGO, Z ZASADY TEJ WYNIKA, ŻE W PRZYPADKU GDY KONSUMENT JEST ZWOLNIONY Z PODATKU VAT, TO NIE PŁACI PODATKU PODMIOTOWI ŚWIADCZĄCEMU NA JEGO RZECZ OKREŚLONĄ USŁUGĘ, PRZEZ CO TEN NIE JEST PŁATNIKIEM TEGO PODATKU. TYMCZASEM, ZASKARŻONA DECYZJA NARUSZA PODSTAWOWĄ ZASADĘ INTERESU PUBLICZNEGO, TJ. SPRAWIEDLIWOŚCI OPODATKOWANIA ORAZ STANOWI POGORSZENIE SYTUACJI PACJENTA W STOSUNKU DO STANU SPRZED 1 STYCZNIA 2011 R., CZEGO DOWODEM SĄ INDYWIDUALNE INTERPRETACJE URZĘDU SKARBOWEGO KRAKÓW-PRĄDNIK NR [...] Z DNIA 22 LUTEGO 2007 R., DOLNOŚLĄSKIEGO URZĘDU SKARBOWEGO NR [...] Z DNIA 30 GRUDNIA 2005 R., ORAZ DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ W WARSZAWIE NR [...] Z DNIA 13 LIPCA 2009 R. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podniósł również Dyrektor Izby, że nie znajduje uzasadnienia żądanie strony w zakresie zawieszenia postępowania i wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Normy prawa krajowego związane z opieką medyczną i szpitalną przytoczone w zaskarżonej decyzji, tj. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług nie pozostają bowiem w sprzeczności z regulacjami wspólnotowym, ani nie kolidują z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zakres zwolnienia określony w w/w przepisie nie jest sprzeczny z zapisami art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają opiekę szpitalną i medyczną oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze. W PISMACH PROCESOWYCH Z 20 PAŹDZIERNIKA 2011 R., 21 PAŹDZIERNIKA 2011 R., I 28 GRUDNIA 2011 R., STRONA SKARŻĄCA PRZEDSTAWIŁA DALSZĄ ARGUMENTACJĘ NA POPARCIE SWOJEGO STANOWISKA W SPRAWIE. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: NA WSTĘPIE ROZWAŻAŃ NALEŻY WSKAZAĆ, ŻE ZGODNIE Z ART. 1 § 1 I 2 USTAWY Z DNIA 25 LIPCA 2002 R. - PRAWO O USTROJU SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (DZ. U. NR 153, POZ. 1269 Z PÓŹN. ZM.), SĄDY ADMINISTRACYJNE SPRAWUJĄ WYMIAR SPRAWIEDLIWOŚCI PRZEZ KONTROLĘ DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ, PRZY CZYM KONTROLA TA SPRAWOWANA JEST POD WZGLĘDEM ZGODNOŚCI Z PRAWEM. Z KOLEI PRZEPIS ART. 3 § 2 PKT 1 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. - PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153, POZ. 1270 Z PÓŹN. ZM.), - ZWANEJ DALEJ "P.P.S.A." - STANOWI, ŻE KONTROLA DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ PRZEZ SĄDY ADMINISTRACYJNE OBEJMUJE ORZEKANIE W SPRAWACH SKARG NA DECYZJE ADMINISTRACYJNE. W WYNIKU TAKIEJ KONTROLI DECYZJA MOŻE ZOSTAĆ UCHYLONA W RAZIE STWIERDZENIA, ŻE NARUSZONO PRZEPISY PRAWA MATERIALNEGO W STOPNIU MAJĄCYM WPŁYW NA WYNIK SPRAWY LUB DOSZŁO DO TAKIEGO NARUSZENIA PRZEPISÓW PRAWA PROCESOWEGO, KTÓRE MOGŁOBY W ISTOTNY SPOSÓB WPŁYNĄĆ NA WYNIK SPRAWY, EWENTUALNIE W RAZIE WYSTĄPIENIA OKOLICZNOŚCI MOGĄCYCH BYĆ PODSTAWĄ WZNOWIENIA POSTĘPOWANIA (ART. 145 § 1 PKT 1 LIT. A), B) I C) P.P.S.A.). Z PRZEPISU ART. 134 § 1 P.P.S.A., WYNIKA Z KOLEI, ŻE SĄD ROZSTRZYGA W GRANICACH DANEJ SPRAWY NIE BĘDĄC JEDNAK ZWIĄZANY ZARZUTAMI I WNIOSKAMI SKARGI ORAZ POWOŁANĄ PODSTAWĄ PRAWNĄ. WYKŁADNIA POWOŁANEGO WYŻEJ PRZEPISU WSKAZUJE, ŻE SĄD MA PRAWO ALE I OBOWIĄZEK DOKONANIA OCENY ZGODNOŚCI Z PRAWEM ZASKARŻONEGO AKTU ADMINISTRACYJNEGO, NAWET WÓWCZAS, GDY DANY ZARZUT NIE ZOSTAŁ W SKARDZE PODNIESIONY. Z DRUGIEJ JEDNAK STRONY GRANICĄ PRAW I OBOWIĄZKÓW SĄDU WYZNACZONĄ W ART. 134 § 1 P.P.S.A., JEST ZAKAZ WKRACZANIA W SPRAWĘ NOWĄ. GRANICE TE ZAŚ WYZNACZONE SĄ DWOMA ASPEKTAMI, MIANOWICIE LEGALNOŚCIĄ DZIAŁAŃ ORGANU ADMINISTRACJI ORAZ CAŁOKSZTAŁTEM ASPEKTÓW PRAWNYCH TEGO STOSUNKU PRAWNEGO, KTÓRY BYŁ OBJĘTY TREŚCIĄ ZASKARŻONEGO ROZSTRZYGNIĘCIA. POWYŻSZE OZNACZA, ŻE SĄD NARUSZYŁBY TEN PRZEPIS JEDYNIE WÓWCZAS, GDYBY PRZEKROCZYŁ OKREŚLONE WYŻEJ GRANICE DANEJ SPRAWY ALBO GDYBY OGRANICZYŁ SIĘ W OCENIE LEGALNOŚCI TYLKO DO ZARZUTÓW I WNIOSKÓW SKARGI. OCENIAJĄC ZASKARŻONĄ DECYZJĘ ORGANU ODWOŁAWCZEGO Z PUNKTU WIDZENIA WSKAZANYCH POWYŻEJ KRYTERIÓW STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE NIE NARUSZA ONA PRAWA W STOPNIU POWODUJĄCYM KONIECZNOŚĆ WYELIMINOWANIA JEJ Z OBROTU PRAWNEGO. MAJĄC NA UWADZE TREŚĆ I WNIOSKI ZAWARTE W SKARDZE, W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI NALEŻAŁO ODNIEŚĆ SIĘ DO WNIOSKU O ZAWIESZENIE POSTĘPOWANIA I WYSTĄPIENIA Z PYTANIEM PREJUDYCJALNYM E EUROPEJSKIEGO TRYBUNAŁU SPRAWIEDLIWOŚCI. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU W/W WNIOSEK STRONY SKARŻĄCEJ ODDALIŁ, PODNOSZĄC, ŻE STRONA SKARŻĄCA NIE MA UPRAWNIENIA DO SKUTECZNEGO DOMAGANIA SIĘ PRZEDŁOŻENIA PRZEZ SĄD PYTANIA PREJUDYCJALNEGO EUROPEJSKIEMU TRYBUNAŁOWI SPRAWIEDLIWOŚCI. SĄD ADMINISTRACYJNY - ROZPOZNAJĄC SPRAWĘ - TYLKO PO POWZIĘCIU ZASADNICZYCH WĄTPLIWOŚCI MOŻE UZNAĆ ZA ZASADNE PRZEDSTAWIENIE TRYBUNAŁOWI SPRAWIEDLIWOŚCI PYTANIA PRAWNEGO, OD ODPOWIEDZI, NA KTÓRE ZALEŻY ROZSTRZYGNIĘCIE SPRAWY. CHODZI TU PRZY TYM O UZASADNIONE WĄTPLIWOŚCI SĄDU A NIE SKARŻĄCEGO, A TYCH W NINIEJSZEJ SPRAWIE SĄD NIE POWZIĄŁ. ODNOSZĄC SIĘ DO SAMEGO WNIOSKU STRONY SKARŻĄCEJ Z DNIA 6 KWIETNIA 2011 R., O ZWROT PODATKU VAT ZA STYCZEŃ 2011 R., W ZWIĄZKU Z REGULACJĄ ART. 43 UST. 1 PKT 18 USTAWY O VAT I ART. 132 UST. 1 PKT B I ART. 134 DYREKTYWY 2006/112/WE, NALEŻAŁO UZNAĆ STANOWISKO ORGANÓW PODATKOWYCH ZA PRAWIDŁOWE. PRZEPISY USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG NIE PRZEWIDUJĄ PROCEDURY ZWROTU ZAPŁACONEGO PODATKU VAT W SPOSÓB, O JAKI WNOSIŁA STRONA SKARŻĄCA, KTÓRA ŚWIADCZY WYŁĄCZNIE CZYNNOŚCI ZWOLNIONE Z PODATKU VAT. W MYŚL ART. 86 UST. 1 USTAWY VAT, PRAWO DO OBNIŻENIA KWOTY PODATKU NALEŻNEGO O KWOTĘ PODATKU NALICZONEGO PRZYSŁUGUJE JEDYNIE W TAKIM PRZYPADKU, GDY DOKONYWANE ZAKUPY MAJĄ ZWIĄZEK Z TRANSAKCJAMI OPODATKOWANYMI PODATNIKA. PODSTAWOWYM KRYTERIUM DECYDUJĄCYM O PRAWIE PODATNIKA PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG DO ODLICZENIA PODATKU NALICZONEGO, ZAWARTEGO W TOWARACH I USŁUGACH, KTÓRE ZOSTAŁY PRZEZ NIEGO ZAKUPIONE JEST WYSTĄPIENIE ZWIĄZKU POMIĘDZY PODATKIEM NALICZONYM PRZY NABYCIU TOWARÓW I USŁUG, A PODATKIEM NALEŻNYM Z TYTUŁU WYKONYWANEJ PRZEZ PODATNIKA DZIAŁALNOŚCI OPODATKOWANEJ. TREŚĆ AD. 86 UST. 1 USTAWY VAT WSKAZUJE WYRAŹNIE, ŻE PODATNIK NIE MA MOŻLIWOŚCI DOKONANIA OBNIŻENIA KWOTY PODATKU NALEŻNEGO O KWOTĘ PODATKU NALICZONEGO ZWIĄZANEGO Z USŁUGAMI I TOWARAMI KTÓRE NIE SĄ WYKORZYSTYWANE DO CZYNNOŚCI OPODATKOWANYCH, A STRONA SKARŻĄCA NIE WYKONUJE CZYNNOŚCI OPODATKOWANYCH VAT. Jak sama wskazała świadczy usługi zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 VAT, zgodnie z którym zwolniono z podatku VAT usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej; oraz ust. 17, w myśl którego zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli: 1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub 2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia. Niewątpliwie świadczenie przez skarżącego usług medycznych w zakresie żywienia dojelitowego i pozajelitowego jak i czynności ściśle z tym związane dotyczące laboratoryjnych, transportu chorego, utylizacji odpadów, zakup lekarstw, sprzętu medycznego, zarówno dokonywane w grudniu 2010 r., jak i w styczniu 2011 r., mieszczą się w wyżej wymienionych kategoriach i w związku z tym zwolnione są z podatku VAT, a co za tym idzie wyłączone jest prawo skarżącego domagania się zwrotu naliczonego z tytułu tych czynności podatku VAT. Powyższe uregulowania, wbrew wywodom strony skarżącej nie pozostają w sprzeczności z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE i nie dają podstawy do wyłączenia ich stosowania w żądany przez stronę sposób. Również szeroko wskazywane przez stronę skarżącą orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, dotyczące innych okoliczności faktycznych, nie daje podstaw do uwzględnienia żądania zawartego we wniosku i skardze do Sądu. Dodatkowo należy wskazać, że również treść art. 72 Ordynacji podatkowej nie uzasadnia, jak słusznie podniósł Dyrektor Izby Skarbowej, nie daje podstaw do uwzględnienia żądania strony skarżącej. Okoliczności, w których powstaje nadpłata, zostały opisane w art. 72 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z § 1 tego przepisu za nadpłatę uważa się kwotę: nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (pkt 1); podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej (pkt 2); zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4 (tj. decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta), określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej (pkt 3); zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej (pkt 4). Ponadto § 2 omawianego przepisu stanowi, że jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę. Powyższe regulacje wskazują stany faktyczne, których stwierdzenie prowadzi do powstania nadpłaty podatkowej. Mając na uwadze powyższe oraz to, że organ podatkowy nie naruszył prawa w zakresie skutkującym uchyleniem zaskarżonej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę.