I SA/Gd 1080/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi M. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 maja 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Decyzją z dnia 29 sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił M. Z. wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w kwocie 25.500 zł. Przedmiotowa decyzja została nadana przesyłką poleconą na zgłoszony w Urzędzie Skarbowym adres Podatniczki tj.: [...]. Przesyłka ta po dwukrotnym jej awizowaniu w dniach 2 i 10 września 2014 r. została zwrócona do organu podatkowego z uwagi na jej niepodjęcie w terminie. W dniu 20 marca 2015 r. pełnomocnik skarżącej wniósł odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. Postanowieniem z dnia 12 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej , działając na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p."), odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Podstawą takiego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Dyrektor w pierwszej kolejność przywołał przepisy art. 148 § 1, art. 150 § 1 pkt 1 i § 2, art. 223 § 2 pkt 1 oraz art. 163 § 2 O.p. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wobec awizowania przesyłki zawierającej przedmiotową decyzję w dniu 2 i 10 września 2014 r. należy uznać ją za skutecznie doręczoną zgodnie z art. 150 O.p. z dniem 16 września 2014 r., tj. z upływem 14-ego dnia okresu przechowywania w placówce pocztowej. W związku z powyższym termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 30 września 2014 r. skarżąca złożyła natomiast odwołanie w dniu 20 marca 2015 r., tj. z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Kolejno Dyrektor wskazał, że ze złożonego w dniu 20 marca 2015 r. wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wynika, iż informacja o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania została powzięta przez stronę w dniu 12 marca 2015 r., tj. w dniu stawienia się skarżącej w Urzędzie Skarbowym w związku z prowadzonym wobec niej postępowaniem karnym skarbowym, kiedy to została poinformowana o ostatecznym charakterze wydanej w dniu 29 sierpnia 2014 r. decyzji. Tymczasem jednym z warunków, jakie musi spełnić podatnik, aby termin do wniesienia odwołania został przywrócony, jest złożenie wniosku o jego przywrócenie w ustawowym terminie 7 dni, od daty ustania przyczyny skutkującej uchybieniem terminu. Datą początkową biegu terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu jest zatem dzień, w którym strona powzięła wiadomość o jego uchybieniu. Dyrektor powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wyjaśnił, że datą powzięcia wiadomości o uchybieniu terminu jest data, w której podatnik powziął wiadomość o wydaniu rozstrzygnięcia w sprawie a nie data zapoznania się z treścią decyzji. W niniejszej sprawie oznacza to, że termin ten winien być liczony od dnia 12 marca 2015 r., zatem 7-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upływał w dniu 19 marca 2015 r. Zatem wniosek skarżącej złożony w dniu 20 marca 2015 r., został wniesiony z uchybieniem wskazanego 7-dniowego terminu. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Od powyższego rozstrzygnięcia skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o uchylenie ww. postanowienia i zasądzenia kosztów wg norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów: - art. 121 § 2 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, - art. 122 O.p. poprzez zaniechanie dokładnego zbadania stanu faktycznego, - art. 123 O.p. poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w sprawie i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, - art. 162 § 1 § 2 O.p. poprzez błędne ustalenie początku biegu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i zaniechanie zbadania kwestii zawinienia skarżącej w uchybieniu terminu, - art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie przez organ podatkowy zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W uzasadnieniu autor skargi podniósł, że termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg w dniu 18 marca 2015 r. (data zapoznania się pełnomocnika z aktami sprawy), ewentualnie w dniu 13 marca 2015 r. (data wydania stronie kopii decyzji i zapoznania się z jej treścią). Natomiast z pewnością termin ten nie rozpoczął biegu w dniu 12 marca 2015 r., gdyż w tym dniu zarzucono skarżącą dokumentami dotyczącymi jej odpowiedzialności karnej skarbowej, co wywołało u niej tak silny stres, że nie sposób uznać, iż była ona w stanie racjonalnie przeanalizować sytuację i rzeczywiście zapoznać się z treścią wydanej decyzji. Skarżąca podniosła również, że sporna decyzja została doręczona na jej nieaktualny adres, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.; dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznając, że zarzuty sformułowane przez autora skargi nie znajdują uzasadnienia w obowiązującym stanie prawnym i faktycznym sprawy, w pierwszej kolejności za zasadne uznał odnieść się do instytucji doręczenia zastępczego przewidzianej w art. 150 O.p. Otóż stosownie do ww. przepisu w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi w jeden ze sposobów wskazanych w art. 148 lub w art. 149 O.p. poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę - lub pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczenia pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2). Doręczenie przewidziane w art. 150 Ordynacji podatkowej oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata, i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być przez adresata obalone poprzez uprawdopodobnienie, że nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu go w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (por. wyrok TK z dnia 17 września 2002 r. SK 35/01 OTK - A 2002, nr 5, poz. 60; postanowienie SN z dnia 104 września 1970 r., sygn. akt IPZ 53/70). Z akt sprawy wynika, że przedmiotowa decyzja została nadana przesyłką poleconą na zgłoszony w Urzędzie Skarbowym adres Podatniczki tj.: [..]. Przesyłka ta po dwukrotnym jej awizowaniu w dniach 2 i 10 września 2014 r. została zwrócona do organu podatkowego z uwagi na jej niepodjęcie w terminie. Przy czym doręczyciel we właściwym punkcie zwrotnego poświadczenia odbioru wskazał, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym, zaś awiza pozostawiono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Odnosząc się do zarzutu jakoby sporna decyzja została błędnie doręczona z pominięciem pełnomocnika wskazać należy, że w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, który Sąd w pełni zaakceptował, że pełnomocnictwo, aby mogło wywrzeć skutki w postępowaniu, musi zostać złożone do akt danej sprawy. Pełnomocnictwo musi być dołączone do akt konkretnego postępowania, a wymogu tego spełnić nie można bez skutecznego jego wszczęcia (wyrok NSA z 21 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 648/07, z 23 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1344/07, z 11 maja 2007 r., sygn. akt II FSK 365/06, wyroku z dnia 18 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1843/07). Praktyka składania pełnomocnictw o szerokim zakresie reprezentowania strony we wszystkich rodzajach postępowań mogących toczyć się przed organem podatkowym z uzasadnieniem, że pełnomocnictwo zostało złożone do organu właściwego dla tych postępowań, a więc to organ jest zobowiązany przekazywać je do postępowań w pełnomocnictwie wymienionym, jest w ocenie Sądu nieprawidłowa, albowiem przez akta, o których mowa w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej nie można rozumieć ewidencji prowadzonej na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1314 ze zm.), lecz akta konkretnego postępowania podatkowego, albo kontroli podatkowej (wyrok z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1217/06). Z powyższego przepisu wynika, zdaniem Sądu, jasny wymóg dokonania wskazanych działań, mających na celu wykazanie, że w danej sprawie został ustanowiony pełnomocnik. Do momentu dołączenia przez pełnomocnika do akt danej sprawy oryginału lub poświadczonego przez siebie pełnomocnictwa, organ winien dokonywać doręczeń stronie postępowania. Sprawą, dla której prowadzone są akta, jest w niniejszym przypadku postępowanie w zakresie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. Skoro zatem pełnomocnictwo nie było dołączone do akt przedmiotowej sprawy, to brak było podstaw do doręczania jakichkolwiek pism o charakterze procesowym pełnomocnikowi, z pominięciem strony postępowania. W ocenie Sądu, pełnomocnik strony nie mógł skutecznie powoływać się na ogólne pełnomocnictwo udzielone mu przez stronę w dniu 2 stycznia 2009 r., gdyż o ile strona ustanowiła pełnomocnika do wszystkich spraw, w tym także spraw, które w przyszłości mogą być przedmiotem postępowań (w ramach pełnomocnictwa ogólnego), to pełnomocnik jest zobligowany złożyć uwierzytelniony odpis tego pełnomocnictwa do akt każdej z prowadzonych spraw. Organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej konkretnej sprawie, np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt konkretnego postępowania administracyjnego. Organ administracji nie ma obowiązku poszukiwania pełnomocnictwa w aktach innych niż akta konkretnej sprawy. Odpowiadając na zarzut, że przedmiotową decyzję wysłano na nieaktualny adres strony, podkreślenia wymaga, że wskazany adres był jedynym, którym dysponował organ podatkowy, i który wskazała sama skarżąca. Co równie istotne zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Przy czym zgodnie z art. 9 ust. 1d ww. ustawy w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5. W niniejszej sprawie skarżąca nie poinformowała o zmianie swojego adresu więc zasadnie decyzję (i pisma w toku postępowania) wysyłano na dotychczasowy adres. Zaniechania podatnika do zgłaszania zmian danych ewidencyjnych nie mogą obciążać organów administracyjnych. W takim bowiem przypadku organ nie ma obowiązku poszukiwania aktualnego miejsca zamieszkania strony, gdy z akt sprawy nie wynika aby adres wskazany przez stronę był nieaktualny a innego adresu nie można ustalić. Reasumując wobec awizowania przesyłki zawierającej przedmiotową decyzję w dniu 2 i 10 września 2014 r. należy uznać ją za skutecznie doręczoną zgodnie z art. 150 O.p. z dniem 16 września 2014 r., tj. z upływem 14-ego dnia okresu przechowywania w placówce pocztowej. W związku z powyższym termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 30 września 2014 r. skarżąca złożyła natomiast odwołanie w dniu 20 marca 2015 r., tj. z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Odnosząc się do przesłanek przywrócenia terminu należy wskazać, że w myśl art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z § 2 tego artykułu wynika jednak dodatkowy warunek przywrócenia uchybionego terminu. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że przy ocenie okoliczności sprawy o przywrócenie terminu należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy, aby nie wprowadzać do stosunków procesowych elementu niepewności. Chodzi o to, aby z jednej strony nie doprowadzać do pochopnego przywracania terminu, z drugiej zaś, aby na skutek nadmiernej surowości nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw. Do okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar. Należy nadto stwierdzić, że w sytuacji, gdy uchybienie terminu do złożenia odwołania jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania decyzji, od której przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia. W przypadku, gdy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu ma charakter terminu nieprzywracalnego, a takim jest niewątpliwie termin określony w art. 162 § 2 O.p. nie można domniemywać początku jego biegu. Okoliczności towarzyszące powzięciu przez stronę informacji o uchybieniu terminu muszą jednoznacznie wskazywać, że strona miała co najmniej obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o fakcie wydania aktu administracyjnego (dacie jego wydania), którego nie zaskarżyła w terminie. Natomiast ze złożonego w dniu 20 marca 2015 r. wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wynika, iż informacja o uchybienie terminu do wniesienia odwołania została powzięta przez stronę w dniu 12 marca 2015 r., tj. w dniu stawienia się skarżącej w Urzędzie Skarbowym w związku z prowadzonym wobec niej postępowaniem karnym skarbowym, kiedy to została poinformowana o ostatecznym charakterze wydanej w dniu 29 sierpnia 2014 r. decyzji. Ponadto obecność skarżącej w komórce karnej skarbowej w dniu 12 marca 2015 r. potwierdził również Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 8 maja 2015 r. a także sama skarżąca. W tej sytuacji zgodzić należy się z organem odwoławczym, że dniem powzięcia informacji o wydaniu przedmiotowej decyzji był dzień 12 marca 2015 r. Jak trafnie bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 373/08, "w sytuacji, gdy uchybienie terminu do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony, co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 (...) O.p. musi być określony w sposób bezsporny, co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia. (...) Okoliczności towarzyszące powzięciu przez stronę informacji o uchybieniu terminu muszą jednoznacznie wskazywać, że strona na ich podstawie miała co najmniej obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o fakcie wydania aktu administracyjnego (dacie jego wydania), którego nie zaskarżyła w terminie". Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu uznanie, że ustanie przyczyny uchybienia miało miejsce nie w momencie powzięcia wiedzy o wydaniu rozstrzygnięcia, lecz w momencie zapoznania się z jego treścią skutkowałoby uzależnieniem początku biegu 7-dniowego terminu nie od przepisów prawa, lecz od woli zainteresowanego. Strona, bądź jej pełnomocnik, decydowaliby bowiem o momencie zapoznania się z treścią decyzji, a tym samym o momencie ustania przyczyny uchybienia ( tak też NSA w wyroku z dnia 20 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1090/09 ). Tym samym zasadnie organ odwoławczy skonstatował, że w dniu 12 marca 2015 r. ustała przyczyna uchybienia terminowi. Fakt, że skarżąca otrzymała kopię decyzji w dniu 13 marca 2015 r. a pełnomocnik skarżącej osobiście w siedzibie organu podatkowego zapoznał się z treścią jego decyzji w dniu 18 marca 2015 r., w kontekście powyższych rozważań nie oznacza, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony w terminie, a już na pewno, że w tym dniu ustała wskazana we wniosku o przywrócenie uchybionego terminu przyczyna polegająca na braku wiedzy o istnieniu decyzji. Rację ma bowiem organ odwoławczy, że należy odróżnić moment powzięcia wiedzy o wydaniu decyzji przez stronę, do której była skierowana, a wraz z którym ustała przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, od zapoznania się z treścią decyzji przez stronę czy pełnomocnika, o czym wskazano powyżej. W świetle powyższego zasadnie organ odmówił skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, gdyż wniosek w tym zakresie został złożony z uchybieniem terminu określonego w art. 162 § 2 O.p., co czyni podniesione w skardze zarzuty nieuzasadnionymi. Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.