I SA/Gd 110/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 21 maja 2025 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 grudnia 2024 r. nr 2201-IEW.4253.90.2024/EP w przedmiocie odmowy przyjęcia zabezpieczenia oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia 13 grudnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim (dalej: Naczelnik) z dnia 13 września 2024 r., którym odmówiono M.P. (dalej: Skarżący) przyjęcia zabezpieczenia w formie uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego. W uzasadnieniu Dyrektor podał, że wnioskiem z dnia 5 września 2024 r. Skarżący zwrócił się o przyjęcie zabezpieczenia w postaci uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego w wysokości 158.810 zł, tj. wysokości przybliżonego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami wynikającego z wyniku kontroli z 14 czerwca 2024 r. Po przytoczeniu treści przepisów art. 33 d § 1 - § 3ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.), Dyrektor wyjaśnił, że zabezpieczenie na wniosek strony, o którym mowa w art. 33d § 2 O.p., dotyczy zabezpieczenia wykonania decyzji nakładającej obowiązek podatkowy podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub decyzji zabezpieczającej. Wniosek Skarżącego "przybliżonego zobowiązania podatkowego" wraz z odsetkami wynikającego z wyniku kontroli z 14 czerwca 2024 r. Na dzień złożenia wniosku nie było w obrocie prawnym decyzji nakładającej obowiązek podatkowy podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym ani decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 O.p. Z tych względów organ pierwszej instancji zasadnie odmówił przyjęcia zabezpieczenia, Skarżący nie posiadał bowiem określonego przybliżonego zobowiązania podatkowego bądź prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, które mogły by być zabezpieczone na jego wniosek. Przepisy ustawy Ordynacji podatkowej nie przewidują przyjęcia zabezpieczenia wykonania "przybliżonego zobowiązania podatkowego" wynikającego z wyniku kontroli. Końcowo Dyrektor uznał za nieuzasadniony zarzut nierównego traktowania i dyskryminacji za względu na sytuację procesową Skarżącego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów prawa: - art. 210 § 1 i § 4 w zw. z art. 120, 121, 122 i 124 ustawy O.p., - art. 14 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, sporządzona w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r., - art. 1 protokołu nr 1 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, sporządzona w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Skarżący nie neguje przywołanych przez Dyrektora przepisów Ordynacji podatkowej. Skarżący jednak zauważył, że podatnik w stosunku do którego zastosowano przymusowe zabezpieczenie tj. wydano decyzję zabezpieczającą, posiada uprawnienie w postaci zaproponowania tzw. zabezpieczenia dobrowolnego (np. zdeponowania środków pieniężnych na rachunku bankowym organu podatkowego) i uzyskuje uprawnienie w postaci "przerwy naliczania odsetek za zwłokę" na podstawie art. 54 O.p. Natomiast sytuacja obywatela, wobec którego nie wydano decyzji zabezpieczającej, nie ma w zasadzie żadnych praw aby skorzystać z uprawnienia z art. 54 O.p. Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 33 d § 1 O.p. zabezpieczenie wykonania decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub wykonanie decyzji o zabezpieczeniu, o którym mowa w art. 33 O.p., następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji albo w formie określonej w § 2. W myśl art. 33 d § 2 O.p. zabezpieczenie wykonania decyzji następuje przez przyjęcie przez organ podatkowy, na wniosek strony, zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z tej decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, w formie: 1) gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej; 2) poręczenia banku; 3) weksla z poręczeniem wekslowym banku; 4) czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku; 5) zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski - według ich wartości nominalnej; 6) uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego; 7) sporządzonego na piśmie, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku lokaty terminowej. Art. 33 d § 3 O.p. stanowi zaś, że w razie złożenia wniosku o zabezpieczenie w formie określonej w § 2 zabezpieczenie w trybie przepisowo postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w zakresie objętym tym wnioskiem, może nastąpić po wydaniu postanowienia o odmowie przyjęcia zabezpieczenia. Z treści przytoczonych przepisów Dyrektor trafnie wywiódł, że zabezpieczenie na wniosek strony, o którym mowa w art. 33d § 2 O.p., dotyczy zabezpieczenia wykonania decyzji nakładającej obowiązek podatkowy podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub decyzji zabezpieczającej. Nieistnienie w obrocie prawnym decyzji o zabezpieczeniu czyni niemożliwym wykonanie zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dopiero doręczenie decyzji o zabezpieczeniu (art. 212 Ordynacji podatkowej) daje uprawnienie podejmowania czynności zmierzających do zabezpieczenia. (por. wyrok NSA z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2467/10). Sąd podkreśla, że organ odwoławczy wydając zaskarżone postanowienie analizował sytuację prawną skarżącego, mając na uwadze treść przepisów Ordynacji podatkowej. Przy czym działania podejmowane w rozpatrywanej sprawie nie prowadziły w jakikolwiek sposób do dyskryminującego traktowania podatnika w porównaniu z innymi osobami znajdującymi się w podobnej sytuacji prawnopodatkowej. Za dyskryminujące, nierówne traktowanie nie można przy tym uznać sytuacji, w której organ przeprowadza prawidłową, choć nieakceptowaną przez skarżącego wykładnię przepisu prawa. W kontekście powyższego za nieuzasadniony należy uznać zarzut art. 14 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności czy art. 1 protokołu nr 1 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, tym bardziej że zaskarżona decyzja ma umocowanie w obowiązujących przepisach prawa. W ocenie Sądu, nie sposób zgodzić się z zarzutem w zakresie naruszenia art. 120, art. 121, art. 122 i 124 O.p., bowiem organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Zaskarżone rozstrzygniecie spełnia także wszystkie wymagania wskazane w treści art. 210 § 1 i § 4 O.p. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U z 2024 r. poz. 935) orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.