I SA/Gd 1204/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Asesor WSA Irena Wesołowska /spr./, Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 września 2003 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia 4 września 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 24 kwietnia 2003 r. odmawiającą skarżącej A.S. umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości dokonanej w 1997 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że na podstawie art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy, że względu na ważny interes podatnika lub interes publiczny, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Przy czym, jak zauważył organ odwoławczy przepis ten jest skonstruowany na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, iż ustawodawca w gestii organów podatkowych pozostawił ocenę okoliczności i stwierdzenia istnienia przesłanek w danej sprawie, które uzasadniałyby zastosowanie dyspozycji przytoczonego przepisu. Organ odwoławczy podkreślił, że zaległość podatkowa, o umorzenie której zwróciła się skarżąca powstała w wyniku rozliczenia przychodu w wysokości [...] zł uzyskanego przez skarżącą z tytułu sprzedaży nieruchomości. Część tego przychodu wydatkowana na zakup lokalu użytkowego nie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), co spowodowało wydanie decyzji określającej zaległość podatkową. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że podnoszona przez skarżącą okoliczność, iż do powstania zaległości podatkowej doszło wskutek nieznajomości przepisów prawa podatkowego nie stanowi o ważnym interesie podatnika lub interesie publicznym w rozumieniu art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie organu odwoławczego także sytuacja zdrowotna oraz majątkowa skarżącej nie uzasadniała przyznania wnioskowanej ulgi w zapłacie podatku. Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego A.S. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając jej naruszenie art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jak również art. 7 oraz 77 k.p.a. W jej uzasadnieniu skarżąca podniosła, że organy podatkowe odmawiając przyznania wnioskowanej ulgi nie wzięły pod uwagę jej stanu zdrowia, który miał niewątpliwy wpływ na powstanie zaległości podatkowej. Zdaniem skarżącej organy podatkowe nie wzięły również pod uwagę jej wyjątkowo trudnej sytuacji finansowej, którą szczegółowo przedstawiła w toku postępowania. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w treści zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 24 marca 2006 r. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku, właściwym do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) pełnomocnik skarżącej dodatkowo podniosła zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 191 i 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Stosownie do treści przepisu art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji organu podatkowego w indywidualnej sprawie zbudowana jest przy zastosowaniu tak zwanego uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalająca organowi podatkowemu na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do których odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy zatem może, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, zawierających w swej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia sprawy pozytywnego dla wnioskodawcy. Podkreślić przy tym należy, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny, w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika. Przy czym wybór rozstrzygnięcia należy do organu podatkowego (por. wyrok WSA z 16 czerwca 2004 r. sygn. III SA 444/03). W świetle dotychczasowego orzecznictwa sądowego decyzje wydane w ramach uznania administracyjnego podlegają ograniczonej kontroli sądów administracyjnych. Kontroli nie podlega bowiem uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano ją w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz, czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie nie stwierdził, aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie. Decyzja uznaniowa może być bowiem uchylona przez sąd jedynie w wypadku stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację finansową i rodzinną skarżącej i poddały ocenie racje, na które powoływała się skarżąca. Dokonana ocena sprowadziła się do stwierdzenia, że sytuacja skarżącej nie uzasadnia przyznania jej ulgi w zapłacie podatku poprzez umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie wykładni wyżej cytowanego przepisu dotyczącego umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Przy czym nie można zgodzić się z zarzutem skarżącej, iż organy podatkowe nie wzięły pod uwagę okoliczności powstania zaległości podatkowej oraz trudnej sytuacji materialnej, a także stanu zdrowia skarżącej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy szczegółowo bowiem odniósł się do wszystkich okoliczności podniesionych przez skarżącą. W sytuacji, gdy organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się granicach uznania administracyjnego Sąd nie znalazł podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem. Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.