I SA/Gd 1221/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Asesor WSA Irena Wesołowska Protokolant Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 30 sierpnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A w T. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 13 maja 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. oddala skargę. I SA/Gd 1221/02 U z a s a d n i e n i e Urząd Skarbowy decyzją z dnia 28 lutego 2002 r. nr [...] umorzył postępowanie w sprawie z wniosku A w T., dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok, z powodu jego bezprzedmiotowości. Od decyzji tej A w T. złożył w dniu 15 marca 2002 r. odwołanie, zarzucając decyzji rażące naruszenie prawa w związku z umorzeniem postępowania jako bezprzedmiotowego, mimo że zachodzi konieczność jego kontynuowania w celu stwierdzenia nieważności decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 maja 2001 r. nr [...] r. i decyzji Izby Skarbowej z dnia 13 lipca 2001 r. nr [...] z powodu rażącego naruszenia prawa. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu wniesionego środka odwoławczego decyzją z dnia 13 maja 2002 r. utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu swej decyzji wyjaśniła, iż A w T. pismem z dnia 24 stycznia 2002 r. wystąpił do Urzędu Skarbowego z żądaniem stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok w kwocie 238.546,00 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że w zeznaniu rocznym za 1999 rok A kierując się interpretacją urzędów, włączył do podstawy opodatkowania kwotę 729.972,00 zł, stanowiącą dopłaty do preferencyjnych kredytów. Jednak obecnie, powołując się na pismo Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2001 r. nr PB 3/GM-8214-237/01, w którym wyjaśniono, że dopłaty do oprocentowania preferencyjnych kredytów bankowych za 1999 rok były wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, wnosi o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok. Z uwagi, iż postępowanie w sprawie określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 rok zostało zakończone w drugiej instancji ostateczną decyzją utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie Inspektora Kontroli Skarbowej, Urząd Skarbowy decyzją z dnia 28 lutego 2002 r. umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok z powodu jego bezprzedmiotowości, stwierdzając, że decyzja pozytywna jak i negatywna w przedmiocie istnienia nadpłaty stanowiłaby ponowne rozstrzygnięcie w sprawie wysokości należnego podatku. To oznaczałoby, że wydana decyzja dotknięta byłaby wadą, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej skutkując nieważnością tej decyzji. Izba Skarbowa podniosła, że stosownie do art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty (decyzja merytoryczna) albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji (decyzja pozamerytoryczna). Do tej ostatniej kategorii decyzji należą decyzje o umorzeniu postępowania wydane na postawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Przesłanką obligatoryjnego umorzenia postępowania w tym wypadku jest bezprzedmiotowość postępowania, z którą mamy do czynienia, gdy brak jest przedmiotu żądania (sprawy administracyjnej) dla zrealizowania którego postępowanie zostało wszczęte. W niniejszej sprawie A w T. złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok w kwocie 238.546,00 zł. Jednakże wcześniej decyzją z dnia 14 maja 2001 r. nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej - na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - określił należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1999 rok, zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę. W związku z wniesieniem odwołania od tej decyzji, postępowanie w sprawie określenia zobowiązania oraz zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok zakończone zostało wydaniem przez Izbę Skarbową decyzji z dnia 13 lipca 2001 r. nr [...]. Skoro przed datą wszczęcia, na wniosek podatnika postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok organy obu instancji określiły należny podatek dochodowy za ten rok oraz zaległość w tym podatku, to nie było podstaw do zakończenia sprawy dotyczącej nadpłaty decyzją merytoryczną. Zatem, jeżeli organy podatkowe poddały już kontroli zobowiązanie podatkowe za 1999 rok i dały temu wyraz w decyzji określającej wymiar tego zobowiązania, to w konsekwencji wypowiedziały się również co do istnienia nadpłaty. Istnienie w obrocie prawnym decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok przesądza o tym, że kolejne postępowanie dotyczące tej samej materii jest w oczywisty sposób bezprzedmiotowe. Urząd Skarbowy zatem zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie, albowiem stało się ono bezprzedmiotowe. Od decyzji Izby Skarbowej podatnik wniósł w dniu 17.06.2002 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę uzupełnioną pismem datowanym 26 września 2005 r., w której zarzucił rażące naruszenie prawa. Podniósł, że zachodziła w niniejszej sprawie konieczność przynajmniej zabezpieczenia dowodów do dalszego postępowania, a następnie zawieszenia postępowania, albo jego kontynuowania w celu stwierdzenia nieważności decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej. A zażądał również uchylenia zaskarżonej decyzji organu II instancji oraz organu I instancji. Skarżący A w uzasadnieniu podał, że nie kwestionuje faktu wydania decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku dochodowego za rok 1999, jednak mając tą świadomość wystąpił z wnioskiem w trybie art. 79 § 1 pkt 1a Ordynacji podatkowej o zwrot nadpłaty, wskazując jednocześnie konieczność wszczęcia postępowania podatkowego w tej sprawie. Zdaniem skarżącego art. 79 Ordynacji podatkowej wskazuje na samoistność określonego w nim postępowania, natomiast art. 248 § 2 wskazuje na konieczność rozważenia przesłanki nieważności, dlatego też w przypadku wniosku o zwrot nadpłaty organ powinien postąpić zgodnie z procedurą odnoszącą się do stwierdzenia nieważności. Dodatkowo podniesiono zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej wskazując, iż organ podatkowy powinien z urzędu zbadać, czy wniosek strony skarżącej stanowił jedynie wniosek o zwrot nadpłaty czy też należało go potraktować jako wniosek o stwierdzenie nieważności oraz naruszenie art. 123 w związku z art. 200 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie złożonej skargi. Wyjaśniła w uzasadnieniu odpowiedzi, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, w którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, nakładając obowiązek złożenia deklaracji, dlatego też postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty może toczyć się samodzielnie tylko wówczas, gdy toczy się już postępowanie podatkowe. Poddając kontroli zobowiązanie podatkowe i określając jego wymiar w decyzji administracyjnej, organy podatkowe wypowiedziały się także do istnienia nadpłaty. Wobec powyższego istnienie w obrocie prawnym decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz zaległość w podatku za 1999 rok, przesądza o tym, że dodatkowe postępowanie w tym przedmiocie jest bezprzedmiotowe. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uznać za nieuzasadnioną, albowiem zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2002 r. Nr [...] nie uchybiają prawu w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd podzielił pogląd organów podatkowych, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok, wszczęte wnioskiem strony skarżącej z dnia 24 stycznia 2001 r. należało umorzyć jako bezprzedmiotowe. Podstawę tego rozstrzygnięcia, prawidłowo wskazaną w badanych decyzjach, stanowił art. 208 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Przepis ten stanowi, że gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. W niniejszej sprawie miała miejsce bezprzedmiotowość postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok, gdyż nie było podstaw prawnych do merytorycznego jej rozstrzygnięcia. Brak możliwości rozstrzygnięcia merytorycznie wniosku strony wynikał z faktu, że wcześniej już organy podatkowe określiły stronie skarżącej należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1999 rok - decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej w UKS z dnia 14 maja 2001 r. nr [...], utrzymaną w mocy decyzją Izby Skarbowej z dnia 13 lipca 2001 r. nr [...]. Kwestia więc zobowiązania ciążącego na stronie skarżącej w tym tytule prawnym była ostatecznie rozstrzygnięta i do czasu wzruszenia opisanych powyżej decyzji (co nastąpiło wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2005 r. I SA/Gd 1567/01) pozostawały one w obrocie prawnym i wiązały strony. Oznacza to, że po wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie, które zainicjował wniosek strony, nie można było dalej prowadzić postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w tym tytule podatkowym, albowiem byłoby to kolejne postępowanie podatkowe dotyczące tego samego roku podatkowego. Tym samym nie możliwe było wydanie na żądanie strony decyzji stwierdzającej nadpłatę na podstawie art. 79 § 2 pkt 1a Ordynacji podatkowej. Prawidłowo więc postąpiły organy podatkowe umarzając postępowanie - jako bezprzedmiotowe - stosując art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Należy podnieść, iż celem postępowania o stwierdzenie nadpłaty nie może być - wbrew oczekiwaniom strony skarżącej - stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe podjętej w odrębnym postępowaniu podatkowym. Służą temu inne tryby określone w Ordynacji podatkowej, w tym prawo skierowania skargi do sądu wojewódzkiego, z którego to strona skorzystała. W zaistniałym stanie faktycznym i prawnym sprawy za chybione należało również uznać zarzuty dodatkowo podniesione w uzupełnieniu skargi (pismo z 26.09.2005 r.), a mianowicie zarzut naruszenia art. 123 w związku z art. 200 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 200 Ordynacji podatkowej nie miał w sprawie zastosowania, skoro prowadzenie postępowania było bezprzedmiotowe. Z kolei stawianie organowi podatkowemu zarzutu naruszenia przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie zbadanie czy wniosek z dnia 24 stycznia 2002 r. nie stanowił wniosku o stwierdzenie nieważności, jest co najmniej niezrozumiały. Wniosek ten nie budził żadnych wątpliwości co do żądania strony. Strona wskazała, że żąda stwierdzenia nadpłaty i podała jako podstawę prawną tego żądania art. 79 § 2 pkt 1a Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji doszukiwanie się innej treści żądania nie znajdowało żadnego uprawnienia. Z tych też względów Sąd nie znajdując podstaw prawnych do wzruszenia zaskarżonych decyzji na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w wyroku.