I SA/Gd 125/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Asesor WSA Bogusław Woźniak (spr.), , Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Orska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lipca 2006 r. sprawy ze skargi P.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 stycznia 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę. UZASADANIENIE P. B. w dniu 27 sierpnia 2003 r. zawiadomił Urząd Skarbowy, o popełnieniu czynu zabronionego, polegającego na braku zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług oraz o nieuiszczaniu tego podatku za grudzień 2002 r., a także za okresy od stycznia do sierpnia 2003 r. Jednocześnie podatnik wniósł o umorzenie zaległości podatkowych wynikających z deklaracji, złożonych wraz z wymienionym wyżej wnioskiem. W uzasadnieniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej P. B. wyjaśnił, że w dniu 12 czerwca 2001 r. otrzymał udział w spadku, w skład którego wchodzi nieruchomość gruntowa położona w G. przy [...]. Współwłaściciele nieruchomości ustalili sposób zarządu halą znajdującą się na nieruchomości i zasady wzajemnych rozliczeń. W wyniku tych ustaleń P. B. miał jedynie otrzymywać kwoty netto wynikające z umów, natomiast wszystkie rozliczenia, w tym także rozliczenie podatku od towarów i usług miały być dokonywane przez H. P. Będąc pewnym, że otrzymywane pieniądze nie przekroczą sumy uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, nie zarejestrował się jako podatnik podatku od towarów i usług ani też, nie złożył deklaracji zwalniającej go z opodatkowania. W maju 2003 r. do podatnika dotarły informacje o problemach H. P., w zakresie rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług. W związku z powyższym udał się do Urzędu Skarbowego, gdzie został poinformowany, że powinien złożyć zawiadomienie o wyborze zwolnienia z podatku albo rozliczać się z tego podatku, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Nadto podatnik podniósł, że popełniony błąd znajduje usprawiedliwienie w trudnych warunkach materialnych i rodzinnych, w jakich znajdował się momencie przyjmowania udziału w nieruchomości. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że sytuacja podatnika nie daje podstaw do całkowitego umorzenia zaległości podatkowej. Zaniedbanie obowiązku podatkowego, również jako skutek niewiedzy podatnika, a następnie wystąpienie o umorzenie zaległości podatkowej, narusza zasadę sprawiedliwości podatkowej (równości i powszechności opodatkowania). Aktualny niedobór finansowy, nie jest równoznaczny z trwałą niemożnością uregulowania należnego zobowiązania w przyszłości, tym bardziej, że odrębną decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego rozłożył zobowiązanie podatkowe na raty. W odwołaniu do Dyrektora Izby Skarbowej , strona zarzuciła decyzji organu pierwszej instancji błąd w ustaleniach faktycznych. W ocenie odwołującego nierozpatrzono okoliczności powstania obowiązku podatkowego. Nadto, organ podatkowy pierwszej instancji bezzasadnie przyjął, że sytuacja materialna podatnika nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 16 stycznia 2004 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktyczne oraz ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, dokonaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego . Ponadto wyjaśnił, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej, zbudowana jest przy zastosowaniu tak zwanego uznania administracyjnego, które jest konstrukcją, pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy może zatem, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, P. B. zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 stycznia 2004 r. obrazę przepisów prawa materialnego, a to art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia oraz nierozpoznanie istoty sprawy. W uzasadnianiu skargi podatnik podniósł, że umknęło uwadze organów podatkowych, iż w sprawie w ogóle nie powstał obowiązek podatkowy. Organy podatkowe obu instancji przyjęły w swych ustaleniach, że obowiązek podatkowy powstał, nie ze względu na zaistnienie okoliczności, z którymi ustawa wiąże powstanie obowiązku, lecz w związku z faktem złożenia deklaracji podatkowej przez podatnika. Wszelkie okoliczności powoływane przez stronę, z których wynikało, że obowiązek podatkowy nie powstał, nie zostały wzięte pod uwagę przez Dyrektora Izby Skarbowej. Skarżący zwrócił uwagę, że nawet, gdyby jednak przyjąć, że powstał obowiązek podatkowy, to kwota osiągniętych przez niego dochodów z tytułu najmu lokali użytkowych jest dużo niższa niż kwota przewidziana w ustawie o podatku od towarów i usług. Skarżący zaznaczył też, że gdyby dokonał rejestracji i wybrał zwolnienie od podatku, zobowiązanie podatkowe nie powstałoby. Dodatkowym argumentem przemawiającym za umorzeniem zaległości podatkowej jest postawa podatnika, który z własnej inicjatywy poczynił kroki niezbędne do przywrócenia stanu zgodnego z prawem. Strona skarżąca powołała się również na trudną sytuację materialną i rodzinną, w jakiej się znajduje, w tym, że ponosi ciężar kosztów związanych ze studiami dwóch braci. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga P. B. nie zasługuje na uwzględnianie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) z zastrzeżeniem art. 67 b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że umorzenie jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (wyrok NSA z dnia 15 maja 1991 r., Sygn. akt I SA/Gd 295/91, POP 1994, nr 1, poz. 7). Podobnie wypowiedział się WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 16 maja 2005 r. Sygn. akt III SA/Wa 80/2004, niepubl., w którym podkreślił, że jednym z przejawów równości wobec prawa jest to, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie (art. 84 Konstytucji RP). Uzyskanie ulgi podatkowej jest odstępstwem od zasady równości, bowiem na mocy indywidualnej decyzji podatnik zwolniony zostaje z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Dlatego nie można z tego odstępstwa czynić normy. Wskazując na uznaniowy charakter decyzji o umarzaniu zaległości podatkowych należy zwrócić uwagę, że oparte są one na przepisie, który w swej treści zawiera pojęcia niedookreślone, takie jak ,,ważny interes podatnika", ,,interes publiczny". Połączenie decyzji uznaniowej z pojęciami niedookreślonymi, stanowiącymi podstawę prawną jej wydania, powoduje, że organy podatkowe mają bardzo szerokie pole do podejmowania rozstrzygnięć, albowiem mogą, ale nie muszą umorzyć zaległości podatkowej. Zauważyć należy także, że decyzja wydana na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej podlega sądowej kontroli w ograniczonym zakresie. Zasięg sądowej kontroli obejmuje, w zasadzie, wyłącznie badanie zgodności z przepisami postępowania podatkowego. W tych granicach, w rozpoznawanej sprawie, Sąd nie stwierdził uchybień; postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone prawidłowo, organy podatkowe obu instancji, w sposób wyczerpujący zebrały materiał dowodowy i dokonały jego wszechstronnej oceny, przy czym ocena ta była zgodna z wymaganiami określonymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zauważyć należy również, że jakkolwiek uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą, umorzyć zaległość podatkową, to jednak decyzje wydane w tym trybie nie mogą być dowolne. Dlatego też, wymagają one uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Negatywne rozstrzygnięcie, dotyczące umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno, co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. W ocenie Sądu, w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą, uzasadnienie zaskarżonej decyzji zgodne jest z kryteriami wynikającymi z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd, dokonując oceny zarzutów podniesionych w skardze, uznał za zasadne odnieść się w pierwszej kolejności do zarzutu, że w sprawie nie powstał obowiązek podatkowy. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych ma zastosowanie jedynie wtedy, gdy nie jest sporna zasadność wymiaru podatku. Kwota zaległości podatkowej powinna być określona, jeżeli zachodzi taka potrzeba, w odrębnym postępowaniu wymiarowym, gdyż jej wysokość może rzutować na ewentualne rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2001 r., III SA 2962/99, niepubl.). Wysokości zobowiązania podatkowego nie można natomiast kwestionować i weryfikować w toku postępowania o umorzenie zaległości. Postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych nie stanowi kontynuacji postępowania w przedmiocie wymiaru tych zobowiązań, albowiem inne są jego cele i przesłanki podejmowanych w jego ramach rozstrzygnięć (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 grudnia 2004 r., III SA/Wa 188/2004, niepubl.). Zatem podatnik w toku postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, nie może skutecznie kwestionować zobowiązań podatkowych, które wynikają ze złożonych przez niego deklaracji podatkowych Także pozostałe zarzuty podniesione w skardze, w ocenie Sądu, nie zasługują na uwzględnienie. Nie należy zapominać, że zaległość podatkowa dotyczy podatku od towarów i usług, który otrzymał podatnik od swoich kontrahentów, a który był zobowiązany w ramach samoobliczania odprowadzić do budżetu państwa. Nie jest przy tym istotny, ustalony pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości, sposób rozliczania, albowiem obowiązek podatkowy określają ustawy. Zgodzić należy się z organem podatkowym drugiej instancji, że nie może stanowić przesłanki umorzenia zaległości podatkowej brak wiedzy podatnika, co do obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Obowiązek zaznajomienia się z treścią tych przepisów spoczywa na podatniku. Jednocześnie zauważyć należy, że podatnik może zwrócić się do właściwego organu podatkowego o udzielenie niezbędnych informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego, przy czym powinien to zrobić we właściwym czasie. W ocenie Sądu, nie można także wywodzić ważnego interesu podatnika, uzasadniającego umorzenie zaległości podatkowej, z tego, że wspomaga finansowo studiujących braci. Dyrektor Izby Skarbowej słusznie zwrócił uwagę na okoliczność, że podatnik posiada stałe źródło dochodu i może stopniowo spłacić zaległość podatkową, co umożliwia mu decyzja o rozłożenia zaległości podatkowej na raty. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszyła prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) oddalił skargę.