I SA/Gd 1293/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędziowie : asesor WSA Irena Wesołowska, sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant: Zuzanna Baca, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 września 2003 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 30 września 2003r. utrzymał w mocy decyzję [...] Urzędu Skarbowego z dnia 26 czerwca 2003r. w sprawie S. B. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, kwiecień, maj 1998r. oraz za miesiące od stycznia do marca, od czerwca do września i listopad 1999r. w łącznej kwocie 234 775zł. wraz z odsetkami za zwłokę. Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny: Pełnomocnik S. B. pismem z dnia 3 października 2002r. wystąpił do [...] Urzędu Skarbowego z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, kwiecień i maj 1998r. oraz styczeń, luty, marzec, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 1999r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, określonych decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 6 września 2002r. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik strony podniósł, że kwota zaległości wynikająca z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie jest wynikiem zaniedbań podatnika, lecz wynika z faktu zakwestionowania wystawionych faktur VAT u jego dostawcy, za co przerzucono odpowiedzialność na nabywcę towaru. Strona od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej złożyła odwołanie. Ze względu na to, że wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania decyzji, strona wniosła o rozłożenie zaległości podatkowej na raty, wskazując że wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego spowoduje nieodwracalne dla podatnika skutki gospodarcze. Strona podniosła, że konieczność zapłaty kwoty zaległości w trybie egzekucyjnym spowoduje likwidację działalności, zamknięcie zakładu pracy i w konsekwencji obciążenie Skarbu Państwa kosztami utrzymania kolejnych bezrobotnych. Ponadto określona kwota zaległości wraz z odsetkami za zwłokę przekracza kwotę przychodu podatnika, gdyż za osiem miesięcy 2002r. prowadzona działalność przyniosła przychód w kwocie 431 482,76zł. W tym okresie działalność przyniosła stratę w wysokości 129 187,66zł. Koszty bieżącego utrzymania strona musiała pokryć z kredytów kupieckich oraz z oszczędności z lat poprzednich. We wniosku wskazano ponadto, że strona nie posiada innych źródeł przychodu, jest stanu wolnego, mieszka wspólnie z pełnoletnią córką, która jest właścicielką mieszkania, ponosi koszty alimentów w wysokości 693,00zł. miesięcznie. Jednocześnie strona oświadczyła, że nie korzystała z żadnych form pomocy publicznej dla przedsiębiorców w okresie trzech kolejnych lat poprzedzających złożenie przedmiotowego wniosku. Do wniosku strona załączyła oświadczenie o posiadanych nieruchomościach i przysługujących prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz oświadczenie w sprawie wyjawienia własności rzeczy ruchomych i innych praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. W związku z powyższym wniosła o rozłożenie posiadanych zaległości na miesięczne raty w kwocie 10 000,00zł. wskazując, że kwota ta została określona na podstawie przewidywanych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. [...] Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia 24 października 2002r. zawiesił postępowanie do czasu rozpatrzenia przez Izbę Skarbową odwołań w sprawie decyzji określających wysokość zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę będących przedmiotem wniosku o rozłożenie na raty. Następnie, po wydaniu przez Izbę Skarbową ostatecznych decyzji w sprawie określenia wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, [...] Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2003r. na podstawie przepisu art. 205 § 1 i art. 216 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej podjął postępowanie w sprawie rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za lata 1998 i 1999 w kwocie łącznej 236 775,00zł. wraz z odsetkami za zwłokę. W dniu 25 kwietnia 2003r. pełnomocnik strony przesłał kopię zeznania S. B. o wysokości poniesionej straty za 2002r., oraz oświadczył, że załączone do wniosku o rozłożenie na raty oświadczenia o stanie majątkowym są aktualne. Ponadto pełnomocnik strony przy kolejnym piśmie z dnia 14 maja 2003r. przekazał: wypełniony druk oświadczenia podatnika, kopię deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2003r., kopię zeznania rocznego o wysokości poniesionej straty za 2002r. oraz o ustaleniu dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za okres od stycznia do marca 2003r. [...] Urząd Skarbowy pismem z dnia 27 maja 2003r. na podstawie art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poinformował stronę o możliwości zapoznania i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego dotyczącego rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za lata 1997-2001. [...] Urząd Skarbowy decyzją z dnia 26 czerwca 2003r. odmówił rozłożenia na raty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, kwiecień, maj 1998r., oraz za miesiące styczeń, luty, marzec, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 1999r. w łącznej wysokości 234 775,00zł wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że po przeprowadzeniu postępowania i dokonaniu analizy sytuacji majątkowej strony brak jest przesłanek do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zobowiązania podatkowe będące przedmiotem wniosku wynikają z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 6 września 2002r. zmienionych częściowo decyzją Izby Skarbowej z dnia 31 marca 2003r., w których określono zaległość podatkową na ogólną kwotę 234 775,00zł oraz odsetki za zwłokę. Ponadto podkreślił, że udzielenie ulgi w spłacie w sytuacji gdy strona nie uzyskuje dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, stwarzałoby jedynie iluzję udzielenia pomocy. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie do Izby Skarbowej, w którym podniosła, że wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego w wysokości określonej w zaskarżonej decyzji spowoduje nieodwracalne dla podatnika skutki gospodarcze. Rozłożenie na raty zaległości podatkowych pozwoli podatnikowi na podjęcie działań zmierzających do uregulowania posiadanych zobowiązań podatkowych, a co się z tym wiąże doprowadzi do zaspokojenia interesu fiskalnego państwa. Ponadto zwróciła uwagę, że nie miała możliwości dokonania dobrowolnej wpłaty na poczet zaległości, gdyż urząd skarbowy dwukrotnie dokonał zajęcia rachunku bankowego, raz na poczet zobowiązań, które zostały uregulowane, a następnie na poczet zobowiązań wynikających z decyzji, które zostały wstrzymane z mocy prawa. Ponadto strona wskazała, że określona kwota zaległości nie jest wynikiem zaniedbań podatnika, czy też naruszenia przez niego obowiązujących przepisów prawa, lecz wynika z faktu zakwestionowania wystawionych faktur VAT u jego dostawcy za lata 1998 i 1999, co skutkowało przerzuceniem odpowiedzialności na kolejnego nabywcę. Przy braku pozytywnej decyzji w zakresie rozłożenia zaległości podatkowych na raty, jedyną możliwością spłaty zadłużeń było by uzyskanie kredytu. Jednak przy posiadaniu zaległości podatkowych uzyskanie kredytu nie jest możliwe. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 30 września 2003r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu wskazał, że przepisy dotyczące ulg podatkowych są przepisami szczególnymi z uwagi na ich charakter, stanowiący wyjątek od zasady równości i sprawiedliwości podatkowej. Przepis art. 48 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) regulujący podstawy instytucji rozłożenia na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, jest przepisem opartym na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza to, że nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika organ nie jest bezwzględnie zobowiązany rozłożyć zapłatę podatku lub zaległości podatkowej na raty. Zdaniem organu odwoławczego wskazanie przez skarżącego, że określona kwota zaległości nie jest wynikiem zaniedbań podatnika, czy też naruszenia przez niego obowiązujących przepisów prawa, lecz wynika z faktu zakwestionowania wystawionych faktur VAT u jego dostawcy za lata 1998 i 1999, co skutkowało przerzuceniem odpowiedzialności na kolejnego nabywcę – podatnika, nie stanowi przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi z uwagi na okoliczność, iż przyczyna powstania zaległości podatkowej nie jest przesłanką do udzielenia ulgi. Ryzyko prawidłowego doboru kontrahenta obciąża prowadzącego działalność gospodarczą. On też ma roszczenie cywilnoprawne o naprawę szkody wynikłej z winy kontrahenta. Organ wskazał także, że strona zarówno we wniosku o udzielenie ulgi, jak i w toku postępowania nie zaproponowała takich warunków spłaty, które realizację należności uczynią realną. Ze wskazanego przez stronę materiału dowodowego wynika, iż prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza nie przynosi dochodów. W związku z powyższym udzielenie ulgi podatkowej w postaci rozłożenia na raty przedmiotowych zaległości stwarzałoby iluzję uwzględnienia spłaty zaległości w ratach. Na poparcie swojej argumentacji organ powołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie ulg w spłacie zaległości podatkowych. Podsumowując uzasadnienie decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sprawie nie występują jakiekolwiek nadzwyczajne okoliczności, które stanowiłyby przesłankę do zmiany zaskarżonej decyzji. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. Strona zarzuciła w niej naruszenie przepisów polegające na obrazie art. 48 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że decyzje wydawane w trybie art. 48 Ordynacji podatkowej są decyzjami uznaniowymi, jednak nie oznacza to całkowitej dowolności. Zdaniem strony skarżącej z argumentów przedstawionych we wniosku wynika, że wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego spowoduje nieodwracalne dla podatnika skutki gospodarcze. Spowoduje ponadto likwidację działalności gospodarczej, a w efekcie pozbawi źródeł dochodu podatnika oraz zatrudnionych w firmie pracowników. Strona skarżąca uznała za niezgodne z prawdą stwierdzenie organu drugiej instancji o nie wykazaniu środków, które uczyniłyby realną spłatę należności. Zarówno w złożonym wniosku jak i w odwołaniu strona przedstawiła swój majątek, zbycie którego pozwoli mu na spłatę posiadanych zaległości. Ponadto wskazywała na możliwość spłaty zaległości podatkowych po uzyskaniu kredytu, co jest również możliwe w sytuacji rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Prowadzone postępowanie egzekucyjne uniemożliwia stronie prowadzenie działalności gospodarczej na dużą skalę, gdyż warunkiem zakupu większej partii towaru jest uregulowanie zobowiązań, co przy zajętym rachunku bankowym jest niemożliwe. Poza tym, strona wskazała, że organ odwoławczy nie wziął pod uwagę, iż w przypadku uchybienia terminu płatności którejkolwiek z rat, terminem płatności zaległości podatkowej jest termin określony w art. 47 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – właściwy do rozpoznania sprawy w oparciu o art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Podstawą wydanych przez organy podatkowe rozstrzygnięć stanowił art. 48 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę. Przepis powyższy zbudowany na tzw uznaniu administracyjnym, pozostawia decyzję o ewentualnym rozłożeniu na raty ocenie organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest zatem kolejnym organem w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych i nie dokonuje badania merytorycznej zasadności podjętej decyzji administracyjnej. Sąd bada natomiast czy podjęta decyzja jest zgodna z przepisami postępowania i czy dokonanej przez organ podatkowy ocenie występowania przesłanek z art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie można przypisać cech dowolności. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego jest więc ograniczona do zbadania prawidłowości postępowania organów, których wynikiem jest podjęcie decyzji administracyjnej. Zdaniem Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie nie zawiera uchybień powodujących konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, a podniesione przez skarżącą zarzuty są nieuzasadnione. Za niezasadne Sąd uznał zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Organy podatkowe zebrały materiał dowodowy, dokonały ich oceny, ustosunkowały się do argumentów strony. Z materiału dowodowego w sprawie wynika, że strona w 2002r. wykazała stratę z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 329 854,64zł., a w okresie od stycznia do marca 2003r. poniosła stratę w wysokości 94 803,17zł. Ponadto ponosi miesięczne wydatki w kwocie 800zł z tytułu alimentów. Strona w złożonym oświadczeniu wskazała, że posiada majątek w postaci garażu oraz wieczystego użytkowania gruntu pod nim w G.-O., działkę zabudowaną w B., ul. [...], użytkowanie wieczyste lokalu użytkowego w B. przy ul. [...], ½ części lokalu mieszkalnego w S., współwłasność budynku mieszkalnego w B., ul. [...], grunt orny oraz nieruchomość (teren zabudowany) T., gm. N. D., samochód osobowy marki Mercedes Benz 140T (r. prod. 1996), spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego w B., ul. [...]. Zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, organ podatkowy dokonując oceny zebranego materiału dowodowego, nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Uznał, że skoro prowadzona działalność gospodarcza nie przynosi żadnych dochodów, nie jest realne dokonywanie spłat zaległości w ratach. Sąd podziela także argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji, że w rozpoznawanej sprawie brak jest związku pomiędzy przyczyną powstania zaległości a sprawą dotyczącą udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Ponadto należy zauważyć, że w okresie pomiędzy złożeniem wniosku o rozłożenie na raty a wydaniem zaskarżonej decyzji upłynął rok (3 października 2002r. a 30 wrześni 2003r.). Strona dysponując majątkiem miała zatem możliwość podjęcia działań w celu spłaty części zaległości. Jak wynika z akt sprawy strona takich działań nie podejmowała. Jak wskazano powyżej, sądowa kontrola decyzji dotyczących udzielania ulg w spłacie zaległości podatkowych jest ograniczona i sprowadza się do zbadania, czy organ rozstrzygający badał sprawę pod kątem wymienionych w omawianych przepisach dyrektyw ustawowych, jak również czy zebrał i rozważył cały materiał dowodowy w danej sprawie. Sąd natomiast nie może ingerować w samo rozstrzygnięcie organu podatkowego. Przy tak ograniczonej kontroli sądu stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja, jak i zgromadzony materiał dowodowy wykazuje, że organ I instancji, w sposób wyczerpujący zbadał sytuację finansową podatnika.. Sądy Administracyjne w swych orzeczeniach przyjmują, że udzielenie ulg, o których mowa w dyspozycji art. 67 § 1 i art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej zasadniczo uzależnione jest od wystąpienia czynników, na które podatnik nie ma wpływu tj. klęski żywiołowe itp., i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Okoliczności tej sprawy nie mają takich cech. Reasumując, Sąd nie podziela stanowiska skarżącego w zakresie naruszenia przepisów art. 48 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe w sposób prawidłowy i zgodny z zasadą swobodnej a nie dowolnej oceny dowodów oceniły, że w rozpoznawanej sprawie nie występują przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, uzasadniającego rozłożenie zaległości na raty. Sąd stwierdził natomiast, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie wyznaczenie stronie terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2005r., sygn. akt FPS 6/04 naruszenie to może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie można z góry zakładać, że każde naruszenie art. 200 § 1 może taki wpływ wywrzeć. Przeciwnie, niekiedy ewentualność wpływu można wręcz wykluczyć. Wynika z tego, że w każdej sprawie Sąd indywidualnie bada, czy naruszenie art. 200 § 1 mogło mieć wpływ na jej wynik. Zdaniem Sądu rozpoznającego przedmiotowy spór, biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie miało wpływu na wynik sprawy. Strona nie wnioskowała o przeprowadzenie nowych dowodów w sprawie, a spór pomiędzy stroną a organem dotyczył oceny stanu faktycznego sprawy w świetle występowania przesłanek z art. 48 Ordynacji podatkowej. Stąd uchybienie, polegające na naruszeniu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie miało wpływu na wynik sprawy. Sąd nie stwierdził natomiast innych naruszeń prawa materialnego i procesowego, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).