I SA/Gd 131/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2012 r. sprawy ze skargi Prezydenta Miasta na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu tytułu wykonawczego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 357( trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Prezydent W. (wierzyciel) wystawił w dniu 21 października 2009 r., tytuł wykonawczy, obejmujący należność od A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. z tytułu podatku od nieruchomości za okres IX, X, XI, XII 2007 r., a następnie przekazał go, wraz wnioskiem o wszczęcie egzekucji, do organu egzekucyjnego – Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego. Postanowieniem z dnia 4 listopada 2009 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego zwrócił tytuł wykonawczy wierzycielowi. Organ ten, powołując się na dyspozycję art. 29 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej: u.p.e.a.) uznał, że nie jest organem egzekucyjnym właściwym do wszczęcia i prowadzenia egzekucji w tej sprawie i wskazał jednocześnie Prezydenta G. jako właściwy organ egzekucyjny uprawniony do prowadzenia egzekucji. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 24 grudnia 2009 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ wskazał m. in. na treść art. 19 § 1 i 2 u.p.e.a., art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 listopada 1995 r. o zmianie zakresu działania niektórych miast oraz o miejskich strefach usług publicznych (Dz. U. z 1997 r. Nr 36, poz. 224 ze zm.) i art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej jako: u.p.o.l.) podnosząc, że w sytuacji, gdy wierzycielowi będącemu jednocześnie organem egzekucyjnym, nie jest znany znajdujący się na terenie jego działania majątek zobowiązanego, z którego może prowadzić egzekucję, stosownie do § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 ze zm., dalej jako: rozporządzenie wykonawcze), kieruje on tytuł wykonawczy do organu egzekucyjnego uprawnionego do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych, na którego terenie znajduje się majątek zobowiązanego. Powołane wyżej przepisy nie wykluczają możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez właściwy organ gminy o statusie miasta w stosunku do należności, których wierzycielem jest inna gmina o takim statusie. W ocenie organu wydaje się być wystarczającym warunkiem, aby dla dochodzonej należności właściwym do ustalania i pobierania był organ gminy o statusie miasta. W przypadku, gdy zobowiązany nie posiada majątku, ani siedziby na terenie objętym właściwością Prezydenta W., to organ ten stosownie do art. 22 § 2 u.p.e.a. winien przekazać tytuły wykonawcze do realizacji Prezydentowi G., jako organowi egzekucyjnemu uprawnionemu do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych. Dopiero gdy wszczęta przez ten organ egzekucja okaże się w całości lub w części bezskuteczna, stosownie do treści § 6 ust. 5 wskazanego wyżej rozporządzenia, wierzyciel kieruje tytuł wykonawczy do właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego celem prowadzenia egzekucji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Prezydent Miasta W. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa polegające na błędnej wykładni przepisu art. 19 § 2 oraz art. 22 § 2 i 3 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe wskazanie organu właściwego miejscowo i rzeczowo upoważnionego do prowadzenia egzekucji. W uzasadnieniu skargi, podtrzymując argumentację podniesioną w zażaleniu, wskazano dodatkowo, że Prezydent W. jako wierzyciel w sprawie A Spółki z o.o. przed wszczęcie egzekucji nie miał możliwości uzyskania wiedzy na temat majątku należącego do zobowiązanego, którego siedziba znajduje się poza terenem Gminy W. – w G. Jedyny znany Prezydentowi W. majątek zobowiązanego położony jest wprawdzie we W., lecz nie można ocenić, jaka dokładnie część majątku Spółki znajduje się na ternie Gminy W. W świetle powyższego, w ocenie skarżącego, brak jest podstaw by Prezydent W. mógł wszcząć postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego, gdyż nie był on w tym zakresie organem właściwym rzeczowo i miejscowo. Nie mógł również nadać klauzuli wykonalności tytułowi wykonawczemu obejmującemu zaległości w podatku od nieruchomości zobowiązanej Spółki. Nadanie klauzuli wykonalności stanowi potwierdzenie, ze tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony. Wpisanie w pole nr 7 tytułu wykonawczego jako organu egzekucyjnego Prezydenta W. w przypadku spółki, której siedziba znajduje się w G. będzie błędem formalnym uniemożliwiającym prawidłowe i skuteczne nadanie klauzuli wykonalności. Również wskazanie Prezydenta Miasta G. byłoby błędem formalnym ze względu na brak właściwości rzeczowej tego organu. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę, wskazując, że w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo została ustalona właściwość rzeczowa organu egzekucyjnego i nie jest zasadne powoływanie się przez stronę na błędną interpretację art. 19 § 1 i 2, art. 22 § 2 oraz art. 26 § 4 u.p.e.a. jak też § 6 ust. 3 i 5 rozporządzenia wykonawczego. Sąd zauważył, że W. jest gminą o statusie miasta i zgodnie z art. 1c u.p.o.l. Prezydent W. jest organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat lokalnych (ustawa z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, Dz.U. Nr 217, poz. 1590; art. 1a pkt 14 u.p.e.a.; art. 26 § 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Dz. U. z 2001 r., nr 142, poz. 159). Sąd wskazał, że zgodnie z art. 19 § 1 u.p.e.a. naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do zabezpieczenia takich należności w trybie i na zasadach określonych w dziale IV, a także do realizacji wniosków obcych państw o udzielenie pomocy w zakresie art. 66a § 1 u.p.e.a. Właściwy organ gminy o statusie miasta jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych - z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości - w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, dla których ustalenia lub określenia i pobierania jest właściwy ten organ (art. 19 § 2 u.p.e.a.). Zgodnie z § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, jeżeli wierzycielowi będącemu jednocześnie organem egzekucyjnym nie jest znany znajdujący się na terenie jego działania majątek zobowiązanego, z którego może prowadzić egzekucję, kieruje tytuł wykonawczy do organu egzekucyjnego uprawnionego do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych, na którego terenie znajduje się majątek zobowiązanego. Z kolei zgodnie z § 6 ust. 5 rozporządzenia wykonawczego, jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania środków egzekucyjnych w ograniczonym zakresie, ale prowadzona przez niego egzekucja okazała się w całości lub w części bezskuteczna, niezwłocznie kieruje tytuł wykonawczy do właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Sąd pierwszej instancji podniósł, że Prezydent W., działając jako organ wykonawczy gminy o statusie miasta, zgodnie z dyspozycją art. 1c u.p.o.l. posiada kompetencje organu podatkowego właściwego w sprawie podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy z 24 listopada 1995r. o zmianie zakresu działania niektórych miast oraz o miejskich strefach usług publicznych (Dz. U. z 1997r. Nr 36, poz. 224 ze zm.) w związku z art. 19 u.p.e.a. prezydent miasta, działając jako organ wykonawczy gminy o statusie miasta, jest organem egzekucyjnym w zakresie należności z tytułu podatku i opłat lokalnych dla których organ gminy jest właściwy do ich ustalania i pobierania. Zdaniem Sądu obowiązujące przepisy nie wykluczają możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez właściwy organ gminy o statusie miasta – a to w stosunku do należności, co do których wierzycielem jest inna gmina o takim statusie. W ocenie Sądu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie przyjął, że w przypadku gdy zobowiązany nie posiada majątku ani siedziby na terenie objętym właściwością Prezydenta W., natomiast posiada nieruchomość i ma siedzibę na terenie G., to organ ten powinien z mocy art. 22 § 2 u.p.e.a. przekazać tytuł wykonawczy do realizacji Prezydentowi G.– jako organowi egzekucyjnemu uprawnionemu do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Prezydent W. i zaskarżając to rozstrzygnięcie w całości, wniósł o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie prawa materialnego przez: - błędną wykładnię art. 19 § 1 i 2 i art. 22 § 2 u.p.e.a. oraz § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego przez przyjęcie, że właściwy organ gminy o statusie miasta może prowadzić postępowanie egzekucyjne w stosunku do należności, co do których wierzycielem jest inna gmina o takim statusie i przez uznanie, że w przypadku gdy zobowiązany nie posiada majątku ani siedziby na terenie objętym właściwością Prezydenta W., natomiast posiada nieruchomość i mieszka na terenie G., to organ ten powinien przekazać tytuł wykonawczy do realizacji Prezydentowi G., jako organowi uprawnionemu do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych; - niewłaściwe zastosowanie § 6 ust. 5 rozporządzenia wykonawczego i przyjęcie, że na mocy tego przepisu wierzyciel winien skierować tytuł wykonawczy do właściwego naczelnika urzędu skarbowego celem przeprowadzenia egzekucji dopiero gdy wszczęta przez Prezydenta G. egzekucja okaże się bezskuteczna; - błędną wykładnię art. 29 § 2 i art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że brak klauzuli organu egzekucyjnego o skierowanie tytułu wykonawczego do egzekucji świadczy o jego bezskuteczności. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 1271/10 uwzględnił skargę kasacyjną i na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżone orzeczenie. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zarzut błędnej wykładni przepisu art. 19 § 1 i 2 u.p.e.a. Sąd ten wskazał, że w świetle art. 19 § 1 u.p.e.a., co do zasady, organem uprawnionym do stosowania w całości lub w części określonych w tej ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym jest naczelnik urzędu skarbowego (vide: art. 1a pkt 7 u.p.e.a.). Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił przy tym, że jakkolwiek ustawodawca w art. 19 § 1 u.p.e.a. posłużył się pojęciem stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, to nie może budzić wątpliwości, że pojęcie to jest właściwym dopełnieniem odpowiedniej normy o charakterze zarówno ustrojowym, jak i kompetencyjnym, zawartej w przepisie art. 5 ust. 6 pkt 7 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego takie usytuowanie ustrojowe naczelnika urzędu skarbowego, w powiązaniu z przydaną mu ogólną normą kompetencyjną, przemawia za uznaniem tego organu za organ o właściwości ogólnej, a więc właściwy we wszystkich sprawach egzekucji świadczeń pieniężnych, niezależnie od ich charakteru, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W związku z powyższym za błędny Sąd drugiej instancji uznał odmienny pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 marca 2010 r. (sygn. akt: I SA/Gd 46/10), na który powołał się Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Omówionej wyżej normie kompetencyjnej nie można nadać w drodze wykładni treści sprzecznej z brzmieniem przepisu ustawy, stosując przy tym posiłkowo normę zawartą w § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego. Zgodnie z § 6 ust. 3 tego rozporządzenia, jeżeli wierzycielowi będącemu jednocześnie organem egzekucyjnym nie jest znany znajdujący się na terenie jego działania majątek zobowiązanego, z którego może prowadzić egzekucję, kieruje tytuł wykonawczy do organu egzekucyjnego uprawnionego do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych, na którego terenie znajduje się majątek zobowiązanego. Rozporządzenie to reguluje materię określoną w § 1 ust. 1 pkt 1 do 9, do której nie zalicza się zagadnienie ustalania norm kompetencyjnych, co wynika z zakresu upoważnienia ustawowego określonego w przepisach upoważniających – art. 6 § 2, art. 15 § 5, art. 26 § 2, art. 65, art. 67 § 1, art. 67c § 7 i 15, art. 109 § 1, art. 110r § 2 oraz art. 156 § 2 u.p.e.a. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wyrażona przez Sąd pierwszej instancji wykładnia § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego jest błędna, bowiem wykracza poza granice dopuszczalnej interpretacji tego przepisu, zakreślone kompetencyjną normą ustawową zawartą w przepisie art. 19 § 1 i 2 u.p.e.a. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadność zarzutu naruszenia art. 19 § 1 i 2 u.p.e.a. spowodowała zbędność oceny pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, bowiem związane one są z zagadnieniem przesłanek prowadzenia postępowania w trybie określonym w § 6 ust. 5 cyt. rozporządzenia wykonawczego, a więc dalszego prowadzenia postępowania, gdy egzekucja okazała się w całości lub w części bezskuteczna, co w niniejszej sprawie nie miało zastosowania. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonego postanowienia w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku złożonej przez Prezydenta Miasta W. skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 20 grudnia 2011 r. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Sądu wyższej instancji. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005). Odnosząc przedstawione rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. Zgodnie z treścią art. 19 § 1 u.p.e.a., z zastrzeżeniem § 2-8, naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. W myśl art. 19 § 2 u.p.e.a. właściwy organ gminy o statusie miasta, wymienionej w odrębnych przepisach oraz gminy wchodzącej w skład powiatu warszawskiego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, dla których ustalania lub określania i pobierania jest właściwy ten organ. Przepisy art. 19 u.p.e.a., w tym jego § 1 i § 2 mają charakter norm kompetencyjnych wskazują bowiem, który z wymienionych w nim podmiotów (naczelnik urzędu skarbowego lub organ gminy o statusie miasta) w okolicznościach danej sprawy jest organem egzekucyjnym właściwym rzeczowo do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym w egzekucji administracyjnej wszelkich należności pieniężnych z wyłączeniem tych, dla których zastrzeżona jest właściwość innych organów egzekucyjnych, w tym organu gminy o statusie miasta. W tym sensie można twierdzić, że organ gminy o statusie miasta jako organ egzekucyjny w zakresie przyznanych mu uprawnień (art. 19 § 2 u.p.e.a.) wyłącza właściwość rzeczową naczelnika urzędu skarbowego (art. 19 § 1 u.p.e.a.). Z kolei stosownie do treści art. 22 § 2 u.p.e.a. właściwość miejscową organów egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych, z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3. Zgodnie z art. 22 § 3 tej ustawy jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego całość nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. Przepisy te mają charakter bezwzględnie obowiązujących co oznacza, że jest to właściwość wyłączna, niezależna od zachowania się organów egzekucyjnych lub stron postępowania egzekucyjnego, lecz wynikająca z samej ustawy. W przypadku egzekucji należności pieniężnych właściwość rzeczową organu egzekucyjnego wyznacza więc przepis art. 19 u.p.e.a. określający dopuszczalny zakres prowadzenia egzekucji przez dany organ, a właściwość miejscową art. 22 tej ustawy z uwagi na rodzaj egzekucji i organ uprawniony do jej stosowania z uwzględnieniem treści art. 19 § 2 u.p.e.a. Z powyższego wynika, że na gruncie niniejszej sprawy organem egzekucyjnym właściwym rzeczowo jest organ gminy o statusie miasta, właściwy według siedziby dłużnika. Wierzyciel – Prezydent Miasta W. z uwagi na swoją niewłaściwość powinien więc był skierować tytuł wykonawczy do rzeczowo właściwego organu uprawnionego do dochodzenia tego samego rodzaju należności pieniężnych z majątku zobowiązanego na terenie, który ten zobowiązany ma siedzibę. Skoro zaś dłużnikiem jest spółka mająca siedzibę na terenie miasta G., to tym właściwym organem egzekucyjnym jest Prezydent Miasta G. Prezydent Miasta W. nie jest przy tym jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym. Organem egzekucyjnym wszczynającym egzekucję w rozumieniu art. 26 § 5 u.p.e.a. i prowadzącym postępowanie egzekucyjne będzie organ, do którego skierowano taki tytuł, o ile nie zaistnieją przesłanki opisane w art. 29 tej ustawy. W okolicznościach badanej sprawy, to Prezydent Miasta G. powinien nadać klauzulę tytułowi wykonawczemu wystawionemu przez Prezydenta Miasta W. niebędącego organem egzekucyjnym właściwym do prowadzenia egzekucji w stosunku do Spółki mającej siedzibę w G., a następnie powinien prowadzić omawiane postępowanie egzekucyjne. Przechodząc do dalszej części rozważań wskazać należy na treść przepisu art. 29 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (§ 1). Jeżeli natomiast obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji administracyjnej lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2, organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi (§ 2 zd. 1). W niniejszej sprawie poza sporem było, że Prezydent Miasta W. – jako wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy, który nie został zaopatrzony w klauzulę o skierowaniu do egzekucji administracyjnej, nie doręczył zobowiązanej ani nie dokonał wobec niej żadnych czynności, lecz wskazując na jej siedzibę, przekazał innemu organowi egzekucyjnemu – naczelnikowi urzędu skarbowego, z wnioskiem o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec zobowiązanej. Postępując w ten sposób Prezydent Miasta W. naruszył przepis art. 19 § 1 i 2 w zw. z art. 22 § 2 u.p.e.a., kierując tytuł do niewłaściwego rzeczowo organu egzekucyjnego, natomiast prawidłowo zastosował przepis art. 26 § 4 tej ustawy nie zaopatrując tytułu wykonawczego odpowiednią klauzulą stwierdzającą dopuszczalność egzekucji. Klauzulę taką – jak już wspominano – wydaje bowiem wyłącznie organ egzekucyjny przystępujący do egzekucji (tu: Prezydent Miasta G.). Dopiero nieskuteczność prowadzonej przez Prezydenta Miasta G. egzekucji, uprawniałaby ten organ do przekazania tytułu wykonawczego zgodnie z właściwością rzeczową właściwemu naczelnikowi właściwemu organowi podatkowego – zgodnie z art. 19 § 1 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego, a w ślad za nim organ nadzoru, uznały, że w sytuacji, gdy właściwy do prowadzenia egzekucji jest inny organ – w badanym przypadku Prezydent Miasta G. – organ, do którego skierowano wniosek wraz z tytułem wykonawczym zwraca na podstawie art. 29 § 2 u.p.e.a. tytuł wykonawczy wierzycielowi. Zdaniem Sądu, taka konstatacja – w świetle art. 29 § 2 u.p.e.a. – nie znajduje uzasadnienia. Zwrot tytułu wykonawczego w trybie wskazanej normy, obejmuje tylko dwie sytuacje tj., gdy: - tytuł wykonawczy obejmuje obowiązek nie podlegający egzekucji administracyjnej, - tytuł lub tytuły wykonawcze nie spełniają wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 ustawy. Nie ulega wątpliwości, że należność z tytułu podatku od nieruchomości podlega egzekucji administracyjnej. Organ wskazał co prawda na braki w tytule wykonawczym, podkreślając, że nie nadano mu klauzuli o skierowaniu do egzekucji administracyjnej (art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Istotnie – tytuł wykonawczy, który nie zawiera klauzuli o skierowaniu do egzekucji administracyjnej nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej pominął jednak fakt, że Prezydent Miasta W. nie był właściwy do prowadzenia egzekucji; do prowadzenia egzekucji właściwy był Prezydent Miasta G., który powinien nadać przedmiotowemu tytułowi klauzulę. Nie stanowi zaś podstawy zwrotu tytułu wykonawczego niewłaściwość organu egzekucyjnego. Należałoby także wskazać, że nie ma też innego przepisu w tej ustawie, który regulowałby taką sytuację, a to uzasadnia, zastosowanie przepisów regulujących ogólne postępowanie administracyjne. Zgodnie z treścią art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odpowiednie zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, obejmuje – w ocenie Sądu – także przepisy dotyczące procedury związanej z właściwością organów administracji publicznej. Redakcję art. 18 u.p.e.a. należy rozumieć w ten sposób, iż również przy częściowym uregulowaniu danej instytucji prawnej w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji możliwe jest uzupełnienie tej regulacji przez niejako uzupełnienie elementów normy z przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Posiłkowe stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego możliwe jest wyłącznie w sytuacji, kiedy nie stoi to w sprzeczności z ratio legis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (por. wyrok NSA z dnia 13 października 2005 r., II FSK 642/05, Lex nr 173121). Przepis art. 18 u.p.e.a. odsyła więc do regulacji zawartych w Kodeksie postępowania administracyjnego nakazując ich odpowiednie stosowanie, a dotyczy to kwestii nieujętych wprost unormowaniem ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, gdyż o obowiązku przestrzegania z urzędu przez organy administracyjne (w tym egzekucyjne) swojej właściwości miejscowej i rzeczowej mowa jest w art. 19 k.p.a. stosowanym odpowiednio w postępowaniu egzekucyjnym, zgodnie z treścią art. 18 u.p.e.a. (por.: wyrok NSA z dnia 13 października 2005 r., II FSK 642/05). Obowiązek badania właściwości przez organ wiąże się z etapem wszczęcia postępowania. Jeśli organ administracji, do którego podanie skierowano, nie dysponuje zdolnością prawną do załatwienia sprawy stanowiącej jego przedmiot, nie może skutecznie wszcząć i prowadzić postępowania (tak: Komentarz do art. 65 kodeksu postępowania administracyjnego – Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, [w]: G. Łaszczyca, C. Martysz, A. Matan: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Tom I i II, Zakamycze, 2005). Należy także podnieść, że przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują w swej treści uregulowania na wypadek stwierdzenia przez organy egzekucyjne swojej niewłaściwości. W tym zakresie winny mieć także zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a konkretnie jego art. 65 § 1 w zw. z art. 18 u.p.e.a. Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 65 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. organ, do którego został niewłaściwie skierowany wniosek o prowadzenie egzekucji wraz z tytułem wykonawczym, winien przekazać w drodze postanowienia tytuł wykonawczy właściwemu organowi egzekucyjnemu. Z taką właśnie sytuacją organy miały do czynienia w niniejszej sprawie (por.: wyrok NSA z dnia 24 listopada 1998 r., III SA 918/97), a skoro tak, to winny zastosować normę wskazaną w art. 65 § 1 k.p.a. Reasumując, uzasadniony w ocenie składu orzekającego jest pogląd, że art. 29 § 2 u.p.e.a. nie może stanowić podstawy zwrotu tytułu wykonawczego wierzycielowi, w sytuacji, gdy konkretny organ nie jest właściwy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, czy to z powodu właściwości rzeczowej, czy miejscowej. Przepis ten bowiem obejmuje tylko i wyłącznie dwie okoliczności uzasadniające jego zastosowanie tj. po pierwsze taką, gdy tytuł wykonawczy obejmuje obowiązek nie podlegający egzekucji administracyjnej, po drugie, gdy tytuł nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 ustawy. W przypadku, gdy organ egzekucyjny, do którego skierowano wniosek jest niewłaściwy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, winien przekazać tytuł wykonawczy organowi właściwemu na podstawie art. 65 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne powinno zatem zostać wszczęte i być prowadzone przez Prezydenta Miasta G., który powinien tytułowi wykonawczemu wystawionemu przez Prezydenta Miasta W. nadać klauzulę o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej. Naczelnik I Urzędu Skarbowego, stwierdzając swoją niewłaściwość nie powinien zwracać przedmiotowego tytułu wykonawczego wierzycielowi – Prezydentowi Miasta W., lecz przekazać go właściwemu organowi egzekucyjnemu, tj. Prezydentowi Miasta G. Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że tak Naczelnik I Urzędu Skarbowego, jak i Dyrektor Izby Skarbowej dopuścili się naruszenia przepisów postępowania poprzez dokonanie w sposób nieuprawniony zwrotu wierzycielowi tytułu wykonawczego w trybie art. 29 § 2 u.p.e.a., zamiast przekazać go organowi właściwemu na zasadzie art. 65 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy obowiązany jest uwzględnić ocenę prawną zawartą w niniejszym uzasadnieniu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a orzeczono jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w kwestii wykonalności zaskarżonego postanowienia podjęto stosownie do art. 152 powołanej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono natomiast na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 P.p.s.a.