I SA/Gd 1319/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi P.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 4 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania P. K., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 maja 2014 r. odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia 20 października 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił P. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 3.708 zł. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że podatnik w badanym okresie oprócz dochodu ze stosunku pracy uzyskał również - niewykazany w zeznaniu PIT-37 - dochód z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, położonego w G. przy ul. [...], w wysokości 13.269,62 zł. W wyniku wniesionego od powyższej decyzji odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 28 lutego 2012 r. utrzymał ją w mocy. P. K. zaskarżył ww. decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 19 września 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 491/12 oddalił skargę (wyrok ten uprawomocnił się z dniem 20 października 2012 r.). Pismem z dnia 16 grudnia 2013 r. (uzupełnionym pismami z dnia 18 lutego 2014 r. i 29 marca 2014 r.) P. K., na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa", wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 2012 r. W uzasadnieniu wnioskodawca podał, że w sprawie pojawiły się nowe okoliczności nieznane organowi, który wydał decyzję, a istniejące w dniu jej wydania. P. K. powołał się na oświadczenie swojej matki G. K., z którego wynika, że to nie on jest osobą, wobec której należało prowadzić postępowanie podatkowe za 2009 r. Postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tego organu z dnia 28 lutego 2012 r. Realizując obowiązek wynikający z art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej ww. organ wyznaczył P. K. siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w sprawie. W dniu 7 maja 2014 r. P. K. stawił się w Izbie Skarbowej, gdzie złożył pismo, w którym podkreślił, że nie jest osobą, wobec której należało prowadzić postępowanie podatkowe. Zdaniem podatnika, oświadczenie G. K. z dnia 5 kwietnia 2013 r., które znajduje się w aktach sprawy, wskazuje jednoznacznie stanowisko oraz okoliczności zawarcia umowy z Państwem S. W piśmie tym podatnik dodatkowo wskazał, że wobec oświadczenia z dnia 5 kwietnia 2013 r. wnosi o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia 28 lutego 2012 r. zgodnie z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i przywrócenie stanu poprzedniego. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku podatnika z dnia 7 maja 2014 r. wydał w dniu 15 maja 2014 r. decyzję, którą odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 2012 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu P. K., zarzucając naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę materiału dowodowego, wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia 28 lutego 2012 r. na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Odwołujący wskazał, że w uzasadnieniu decyzji zostało stwierdzone, iż poza dochodem ze stosunku pracy uzyskał dochód z najmu lokalu przy ul. [...]. Tymczasem z oświadczenia z dnia 5 kwietnia 2013 r. jednoznacznie wynika, że to G. K. była osobą, która zawarła umowę z Państwem S. Zdaniem odwołującego, skoro umowa ta była prowadzona bez jego obecności, to oczywiste jest, że to nie on osiągnął dochód na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - dalej jako "u.p.d.o.f.". Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku badając sprawę i oddalając jego skargę w dniu 19 września 2012 r. nie dysponował oświadczeniem z dnia 5 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji odwołującego się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 4 sierpnia 2014 r. organ odwoławczy w pierwszej kolejności przeprowadził wywód poświęcony instytucji stwierdzenia nieważności decyzji. Następnie podał, że zgodnie z art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. Przepis art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Dyrektor podniósł, że przesłanka negatywna, będąca przeszkodą do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, wymieniona w art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, związana jest z faktem, że wojewódzkie sądy administracyjne, rozpoznając skargi na decyzje ostateczne organów administracji publicznej - zgodnie z art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a.", zobligowane są badać z urzędu, czy nie zachodzą przesłanki nieważności zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego, taka sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie, bowiem prawidłowość rozstrzygnięcia dokonanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w decyzji z dnia 28 lutego 2012 r. była już badana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 19 września 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 491/12 - prawomocnym od dnia 20 października 2012 r. - oddalił skargę P. K. na ww. decyzją ostateczną. Powyższe przesądza o zastosowaniu w niniejszej sprawie art. 249 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, i brakiem możliwości rozpatrzenia żądania podatnika o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej. Dyrektor nadmienił, że odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, organ podatkowy nie bada zaistnienia przesłanek stwierdzenia nieważności z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż odmowa wszczęcia postępowania stanowi odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności. Podkreślono, że odmowa rozpatrzenia żądania na podstawie art. 249 Ordynacji podatkowej jest orzeczeniem o charakterze formalnym. W związku powyższym brak było podstaw do merytorycznego rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 2012 r. złożonego przez P. K. w oparciu o przesłankę wymienioną w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. ze względu na skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie. Tylko bowiem w przypadku zarzutu powtórnego rozstrzygnięcia sprawy inną decyzją ostateczną, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest upoważniony rozpoznać żądanie podatnika co do istoty, po oddaleniu przez sąd administracyjny skargi na tę decyzję. W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej P. K., wnosząc o jej uchylenie, podniósł zarzut błędnej oceny zebranego materiału dowodowego w myśl art. 191 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący podał, że w dniu 16 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie dotyczące wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 28 lutego 2012 r. Następnie, korzystając z prawa wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w sprawie, w dniu 7 maja 2014 r. stawił się w siedzibie organu, składając do akt sprawy pismo, w którym precyzyjnie wyjaśnił okoliczności oraz dokładny stan faktyczny sprawy. Wskazał najważniejszy dokument - oświadczenie G. K. z dnia 5 kwietnia 2013 r., w którym następuje przyznanie się do winy oraz zostają podane okoliczności zobowiązaniowe dotyczące najmu, w których skarżący nie brał udziału. P. K. podkreślił, że udowadniając tę okoliczność wypełnił obowiązek wynikający z art. 6 k.c., w myśl którego ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Przytoczył przy tym prawniczą sentencję confessio est regina probationum (przyznanie się do winy jest królową dowodów). Skarżący zaakcentował, że nie jest osobą, wobec której należało prowadzić postępowanie podatkowe za 2009 r., a następnie postępowanie egzekucyjne z jego wynagrodzenia za pracę. Mimo tego argumentu organy podatkowe w całości obarczyły go winą oraz obowiązkiem podatkowym, a przecież podatek powinna zapłacić osoba, która faktycznie ten dochód z tytułu najmu osiągnęła w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Skarga nie zawiera uzasadnionych podstaw, a zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z art. 249 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 491/12 oddalił skargę P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Wyrok ten uprawomocnił się w dniu 20 października 2012 r. Skarżący żądanie stwierdzenia nieważności tej decyzji oparł na przesłance określonej w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. skierowania decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie. Zatem wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji wymagało uprzedniej kontroli ze strony organu administracji, czy zachodzą przesłanki formalnoprawne warunkujące jego dopuszczalność (art. 249 Ordynacji podatkowej). W przypadku ich braku organ władny jest na podstawie art. 249 Ordynacji podatkowej odmówić wszczęcia postępowania. Organ orzeka o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z przyczyn o charakterze formalnym (procesowym), które czynią stosowny wniosek niedopuszczalnym. Oznacza to, że postępowanie wyjaśniające poprzedzające odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć jedynie kwestii formalnych. Nie może ono natomiast dotyczyć zagadnienia, czy przyczyny nieważności decyzji rzeczywiście miały miejsce. To może być wyjaśnione dopiero po wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Dlatego podniesiona w skardze kwestia skierowania decyzji podatkowej do skarżącego, który nie powinien być stroną w sprawie zobowiązania podatkowego wynikającego z dochodu z tytułu najmu mieszkania położonego w G. przy ul. [...], osiągniętego w istocie przez inną osobę, nie może być przedmiotem oceny Sądu, nie podlegała ona bowiem ocenie przez organy wydające decyzje o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną. [pic]