I SA/Gd 1332/96

1. Usługa szkolenia pracowników wykonana na terytorium Polski przez firmę zagraniczną, za której wykonanie należność jest przekazywana osobie lub jednostce mającej siedzibę bądź miejsce zamieszkania za granicą /definicja importu usług zawarta w art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, podlega opodatkowaniu. Jako usługa wymieniona w załączniku Nr 2 do ustawy o symbolu 92.40.10 korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy. 2. Pismo podatnika stanowiło informację o liczbie punktów, gdzie zainstalowano kasy fiskalne, a nie oświadczenie o ilości stanowisk kasowych w prowadzonych punktach sprzedaży. Warunkiem do skorzystania z ulgi, o której mowa w par. 6 rozporządzenia z dnia 27 maja 1994 r. w sprawie kas rejestrujących /Dz.U. nr 65 poz. 278 ze zm./, jest spełnienie wymogów zawartych w par. 5 i par. 8, tj. rozpoczęcie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w obowiązującym ich terminie oraz złożone oświadczenie w urzędzie skarbowym o liczbie stanowisk kasowych. Ponieważ odliczeniem może być objęta tylko taka liczba kas rejestrujących, która nie jest większa od liczby prowadzonych punktów sprzedaży detalicznej lub stanowisk kasowych, niezbędnym jest złożenie takiego oświadczenia przed dokonaniem realizacji obowiązku. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenia usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, również eksport i import towarów lub usług. Usługa szkolenia pracowników wykonana na terytorium Polski przez firmę zagraniczną, za której wykonanie należność jest przekazywana osobie lub jednostce mającej siedzibę bądź miejsce zamieszkania za granicą /definicja importu usług zawarta w art. 4 pkt 5 ustawy/, podlega opodatkowaniu. Jako usługa wymieniona w załączniku Nr 2 do ustawy o symbolu 92.40.10 korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy. Naruszenie przepisów podatkowych przez Spółkę polegało na nie zaewidencjonowaniu w rejestrze sprzedaży importu usługi, jak również nie wykazaniu w deklaracji VAT-7 wartości sprzedaży zwolnionej. Istotą podatku od towarów i usług jest to, że obowiązek podatkowy wiąże się z konkretnymi transakcjami, które muszą być w określony przez pracodawcę sposób dokumentowane. Szczególne znaczenie ma deklaracja podatkowa VAT, która stanowi oświadczenie podatnika, co do jego wiedzy na temat stanu faktycznego istniejącego w okresie, za który podatnik jest rozliczany. Do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, podatnicy obowiązani są prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podlegające wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane. Podstawowymi dokumentami źródłowymi do prowadzenia ewidencji są faktury VAT i rachunki uproszczone oraz dokumenty korygujące. Import usług jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Jako usługa wymieniona w załączniku Nr 2 do ustawy jest przedmiotowo zwolniona. Z uwagi na rodzaj czynności winna być udokumentowana rachunkiem uproszczonym wystawionym przez usługobiorcę i zaewidencjonowana w rejestrze sprzedaży w celu prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, w której należy wykazać "sprzedaż zwolnioną od podatku oraz sprzedaż objętą w całości zaniechaniem ustalania i poboru na podstawie art. 8 ustawy o zobowiązaniach podatkowych". Nie można się zatem zgodzić ze stwierdzeniem skarżącej Spółki, iż nie uchybiła obowiązkowi określonemu w art. 27 ust. 4 ustawy, ponieważ usługa z mocy prawa była zwolniona przedmiotowo od VAT i nie miała dodatkowych obowiązków w zakresie ewidencjonowania sprzedaży, skoro stosowna faktura została zaksięgowana i Urząd Skarbowy nie czynił z tego powodu jakiegokolwiek zarzutu. W takiej sytuacji organy podatkowe miały uzasadnienie prawne dla zastosowania art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku VAT. Każdy bowiem podatnik VAT ma obowiązek prawidłowego prowadzenia ewidencji przewidzianej w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. Naruszenie tego obowiązku, gdy urząd stwierdzi niewłaściwe jej prowadzenie, pociąga za sobą sankcję przewidzianą w art. 27 ust. 5 ustawy, także gdy nie doszło do uszczuplenia dochodów fiskusa. Zaskarżonej decyzji nie podważa także podniesiony w skardze zarzut sprowadzający się do twierdzenia, że strona - poprzez odmienną ocenę prawną uchybienia przepisom podatkowym w tej części przez organ odwoławczy - pozbawiona została instancji. Nie można bowiem mówić o wadze postępowania odwoławczego, gdy organ odwoławczy korzystał ze swoich uprawnień nadanych mu w art. 138 Kpa. Jak wynika z treści tego przepisu, Izba Skarbowa jest uprawniona do wydawania orzeczeń nie tylko kasacyjnych, ale przede wszystkim konstytutywnych, w których dokonuje samodzielnej, często odmiennej od organu I instancji oceny faktycznej i prawnej zdarzeń podatkowych. Wobec tego i ten zarzut nie powoduje wzruszenia decyzji organów podatkowych. Co do kwestii odpisu z tytułu zakupu kasy rejestrującej, skarżąca podnosi, iż oświadczenie z dnia 8 lutego 1996 r. spełnia warunki określone w par. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 maja 1994 r. w sprawie kas rejestrujących /Dz.U. nr 65 poz. 278 ze zm./. Zdaniem Sądu pismo z dnia 8.02.1996 r. stanowiło informację o liczbie punktów, gdzie zainstalowano kasy fiskalne, a nie oświadczenie o ilości stanowisk kasowych w prowadzonych punktach sprzedaży. Warunkiem do skorzystania z ulgi, o której mowa w par. 6 ww. rozporządzenia, jest spełnienie wymogów zawartych w par. 5 i par. 8, tj. rozpoczęcie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w obowiązującym ich terminie oraz złożone oświadczenie w urzędzie skarbowym o liczbie stanowisk kasowych. Ponieważ odliczeniem może być objęta tylko taka liczba kas rejestrujących, która nie jest większa od liczby prowadzonych punktów sprzedaży detalicznej lub stanowisk kasowych, niezbędnym jest złożenie takiego oświadczenia przed dokonaniem realizacji obowiązku. Strona była dokładnie poinformowana - co choćby wynikało z treści decyzji organu I instancji - jaką treść winno zawierać oświadczenie, by można było skorzystać z ulgi podatkowej, lecz mimo tego złożyła pismo z 8 lutego 1996 r., które nie spełnia wymogów rozporządzenia, zaś treść z niego wynikająca nie jest jednoznaczna. W takiej sytuacji należy zgodzić się z twierdzeniem organów podatkowych, że nie mogło być ono podstawą do skorzystania z ulgi. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł, jak w sentencji wyroku.