I SA/Gd 144/96

Sformułowanie "pod budowę" zawarte w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1993 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ w odniesieniu do gruntu należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o grunt, na którym ma być wzniesiony budynek, a nie o grunt, na którym taki budynek już został wzniesiony. Fundamenty przyszłej zabudowy szeregowej nie mogą być uznane za budynek wybudowany. Zapłata z tytułu nakładów poczynionych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, polegającą na budowie domów mieszkalnych w celu ich sprzedaży, stanowiła wydatek określony w art. 26 ust. 1 pkt 6 lit. "d" powołanej ustawy, również w sytuacji gdy następowała przed zakończeniem budowy trwającej w kolejnych latach podatkowych. Skarżący dokonując kolejnych wpłat na rzecz spółki budującej domy realizowali zarówno zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, jak i zakup budynku mieszkalnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1993 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ kwoty wydatków mieszkaniowych podatnika przeznaczonych na zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego podlegają odliczeniu od podstawy odliczenia podatku w celu ustalenia dochodu podatnika. Sformułowanie "pod budowę" zawarte w tym przepisie w odniesieniu do gruntu należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o grunt, na którym ma być wzniesiony budynek, a nie o grunt, na którym taki budynek już został wzniesiony. Fundamenty przyszłej zabudowy szeregowej nie mogą być uznane za budynek wybudowany. Okolicznością bezsporną w niniejszej sprawie jest zawiadomić właściciela nieruchomości oraz inwestora, który zgodnie z treścią pertraktacji ze skarżącymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej budował dom szeregowy na tej działce. W istocie zakup budynku mieszkalnego od osoby, która wybudowała ten budynek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej był warunkowany nabyciem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. Zapis w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a i b" powołanej ustawy zawiera określenie wymagające interpretacji uwzględniającej treść art. 46 Kc, zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej, stanowiące odrębny przedmiot własności /grunty/, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntami związane /art. 45 Kc/. W konsekwencji nabycia przez skarżących prawa do gruntu /nieruchomości/ skutkowało nabyciem prawa do nakładów w postaci budynku mieszkalnego. Zapłata z tytułu nakładów poczynionych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, polegającą na budowie domów mieszkalnych w celu ich sprzedaży stanowiła wydatek określony w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "d" powołanej ustawy, również w sytuacji gdy następowała przed zakończeniem budowy trwającej w kolejnych latach podatkowych. Skarżący dokonując kolejnych wpłat na rzecz Towarzystwa Inwestycyjno-Budowalnego realizowali zarówno zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, jak i zakup budynku mieszkalnego. Brak zatem podstaw do uznania w niniejszej sprawie, że zawarcie umowy sprzedaży nieruchomości /gruntu/, na którym znajdowały się fundamenty zabudowy szeregowej, wyklucza uznanie, iż grunt został zakupiony pod budowę budynku mieszkalnego. W konsekwencji należy stwierdzić, że skarżący co do zasady mogą dokonać odliczenia od podatku dochodowego za 1992 r. kwot wydatków przeznaczonych zarówno na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, jak i przeznaczonych na zakup budynku mieszkalnego od osoby, która ten budynek wybudowała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Twierdzenie podatników dotyczące kwot wydatków poczynionych na cele określone w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a" i do powołanej ustawy wymagają dokonania oceny uwzględniającej pokwitowanie zapłaty kwoty 100.000.000 złotych w dni 9 listopada 1992 r., treść aktu notarialnego z 22 grudnia 1992 r. zawierającego otrzymania faktu zapłaty kwoty 100.000.000 złotych oraz treść faktury z 16 grudnia 1992 r. potwierdzającej dokonanie zapłaty 140.000.000 złotych. Sprawdzenie twierdzeń podatnika, że przed 16 grudnia 1992 r. budowa domu mieszkania w stanie surowym została zakończona, zaś potwierdzenie zapłaty 140.000.000 złotych obejmowało uprzednio wpłaconą kwotę 100.000.000 złotych i dopłaconą kwotę 140.000.000 złotych wymaga zbadaniu zapisów w księgowości inwestora - podmiotu, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudował budynek mieszkalny. Skarżący zaprzeczył, aby wpłaty dokonane w dniach 15 stycznia i 29 stycznia 1993 r. nastąpiły jako realizacja zapłaty z tytułu nabycia budynku mieszkalnego mimo, że w odwołaniu od decyzji organu I instancji posługiwał się argumentami dotyczącymi skutków opóźnienia zapłaty wymagalnej należności. Okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia, czy w 1993 r. skarżący oprócz kwoty 100.000.000 złotych /w wartości przed denominacją/ poczynili inne wydatki na cele mieszkaniowe uzasadniające odliczenie kwot wydatkowanych od dochodu, nie zostały wyjaśnione. Postępowanie podatkowe zostanie uzupełnione w celu wyjaśnienia, czy przedstawione przez podatników dokumenty, stwierdzające poniesione wydatków mieszkaniowych w łącznej kwocie 140.00.000 zł w 1992 r. odpowiadają zapisom księgowym podmiotu, który dokonał sprzedaży prawa, nadto wyjaśnienie chronologii wpłat z uwzględnieniem zaawansowania prac budowlanych związanych z budową domu zakupionego przez skarżących. Z tych względów stwierdzając naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a" i "d" powołanej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. oraz art. 7 Kpa. Sąd na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 55 par. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji.