I SA/Gd 147/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2006 r. sprawy ze skargi F. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki akcyjnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 5 600,00 (pięć tysięcy sześćset 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] orzeczono wobec F. J. odpowiedzialność za zaległości spółki "A" z siedzibą w [...] z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1999 w kwocie 37.610,- zł, podatku VAT za miesiące luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2000 roku w kwocie 135.499,- zł, odsetek za zwłokę od powyższych zaległości podatkowych na dzień 20 października 2005 r. wynoszące 191.776,- zł oraz kosztów egzekucji w kwocie 7.074,41- zł. F. J. zaskarżył powyższą decyzję wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez organ podatkowy pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie konieczne było przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części. W ocenie organu odwoławczego decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe może być wydana po przeprowadzeniu postępowania, którego stroną jest właśnie ta potencjalnie zobowiązana osoba. Zadaniem tego postępowania jest ustalenie zaś, czy zachodzą przedmiotowe i podmiotowe przesłanki odpowiedzialności konkretnej osoby. Organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie podstawą rozstrzygnięcia w przedmiocie odpowiedzialności F. J. jest art. 116 ordynacji podatkowej ustanawiający solidarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki akcyjnej w przypadku, gdy egzekucja prowadzona z majątku spółki okaże się bezskuteczna. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji winien w sposób niepodważalny ustalić czasookres, w którym F. J. pełnił funkcję członka zarządu "A" z siedzibą w [...]. Nadto niezbędnym jest ustalenie pełnego składu osobowego zarządu ww. spółki w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy wskazał nadto, że na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie można jednoznacznie stwierdzić, czy egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Organ odwoławczy zobowiązał organ pierwszej instancji do ustalenia, jakich czynności egzekucyjnych dokonano i czy potwierdzają one bezskuteczność egzekucji z majątku "A" z siedzibą w [...]. Organ odwoławczy wskazał również, że decyzja wydana w oparciu o przepis art. 116 ordynacji podatkowej winna wyraźnie wskazywać w jakiej kwocie członek lub były członek zarządu ponosi odpowiedzialność za poszczególne zobowiązania podatkowe z wyszczególnieniem kwoty należności głównej oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] F. J. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie. Powyższej decyzji F. J. zarzucił błędną wykładnię art. 116 ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego obciążenie go odpowiedzialnością za zaległości podatkowe powstałe wyłącznie na skutek czynności nowego zarządu spółki nie znajduje uzasadnienia w żadnym przepisie prawa. Skarżący wskazał, że w okresie gdy pełnił funkcję członka zarządu tj. pomiędzy styczniem, a wrześniem 2003 r. "A" z siedzibą w [...] realizowała opłaty restrukturyzacyjne wynikające z decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] i [...]. W wyniku wydania ww. decyzji, zdaniem skarżącego, zobowiązania podatkowe "A" w [...] winny wygasnąć wskutek umorzenia. Skarżący wskazał, że samo wydanie decyzji restrukturyzacyjnych przesądza o zdolności ww. przedsiębiorcy do regulowania swoich zobowiązań, nie można zatem uznać, aby zarząd był zobligowany do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący wskazał, że odpowiedzialność za zaprzestanie płacenia opłat restrukturyzacyjnych ponosi nowy zarząd spółki. Do powstania zaległości podatkowych dopuszczono już po ustąpieniu skarżącego z funkcji członka zarządu, a na działanie nowego zarządu skarżący nie miał żadnego wpływu. Odpowiedzialność za zaniechanie wpłacenia ostatnich dwóch rat opłaty restrukturyzacyjnej ponosi wyłącznie nowy zarząd, do powstania zobowiązań z tego tytułu doszło już po ustąpieniu F. J. z zarządu, co wyklucza jego odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe. Nadto skarżący F. J. wskazał, że zgodnie z ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. nr 169, poz. 1387) o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie powołanej ustawy rozstrzygają przepisy w brzmieniu sprzed dnia jej wejścia w życie. Zdaniem skarżącego w niniejszej sprawie zastosowanie mogłyby mieć jedynie przepisy ordynacji podatkowej z daty 31 grudnia 2002 r., a do tej daty członek zarządu w ogóle nie odpowiadał za zobowiązania spółki, bowiem nie przewidywał takiej sytuacji art. 116 ordynacji podatkowej. Skoro więc zobowiązania podatkowe "A" w [...] obejmują okres sprzed 1 stycznia 2003 r. F. J. nie ponosi żadnej odpowiedzialności za ich powstanie, co wynika z przepisów obowiązujących w dacie zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga wniesiona przez F. J. zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 116 § 1 ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też, nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Paragraf 2 ww. przepisu stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zasadny jest zdaniem Sądu zarzut skarżącego, że nie zachodziła potrzeba zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "A" z siedzibą w [...], gdyż kondycja finansowa spółki była na tyle dobra, że właściwy organ podatkowy podjął pozytywną dla spółki decyzję w przedmiocie restrukturyzacji m.in. przedmiotowych zobowiązań podatkowych. To zaś świadczy w sposób jednoznaczny, że nie można przypisać członkowi zarządu winy w niezgłoszeniu upadłości, gdy z powodu dobrej kondycji finansowej nie zachodziły przesłanki do zgłoszenia takiego wniosku (art. 116 § 1 pkt 1 b ordynacji podatkowej). Sąd orzekający w sprawie niniejszej przychyla się do poglądu prawnego wyrażonego w wyroku NSA z dnia 4 listopada 2005 r. sygn. akt I FSK 266/05: "Jeżeli w momencie gdy członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przestał pełnić tę funkcję istniały zaległości podatkowe spółki, lecz jej kondycja finansowa nie dawała podstaw do zgłaszania wniosku o ogłoszenie upadłości (postępowania układowego), co uległo zmianie w czasie kiedy nie pełnił on już tej funkcji i nie miał wpływu na podjęcie tych działań spełniona jest w rozumieniu art. 116 § 1 ordynacji podatkowej przesłanka wykazania braku winy tego członka za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego we właściwym ku temu czasie." Ponadto wskazać w ocenie Sądu należy, że nawet abstrahując od powyższego stwierdzenia o uznaniu przez sam organ podatkowy, iż kondycja finansowa spółki "A" była na tyle dobra, że zasadny był wniosek o restrukturyzację przedmiotowych zobowiązań podatkowych, to stwierdzić należy, iż członek zarządu spółki już poprzez samo złożenie wniosku o restrukturyzację zobowiązań podatkowych ww. podmiotu gospodarczego (zwłaszcza w sytuacji, gdy wniosek ten został uwzględniony), zaistniała przesłanka z art. 116 § 1 pkt 1 a ordynacji podatkowej. Wszczęto bowiem z całą pewnością postępowanie zapobiegające upadłości, jakim jest m.in. postępowanie restrukturyzacyjne oparte na przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz. 1287 z późn.zm.). Zastosowane w § 1 pkt 1 a artykułu 116 ordynacji podatkowej określenie "postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości" nie może bowiem oznaczać tylko i wyłącznie wszczęcia postępowania układowego sensu stricte, lecz każdego postępowania, którego celem jest zapobieżenie upadłości. Gdyby ustawodawca zakładał wąską interpretację tego zapisu ująłby to wprost, a nie wskazywał na postępowanie układowe jako przykład - w nawiasie. Określenie "postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości" należy rozumieć i interpretować sensu largo i dotyczyć może ono każdego prawem unormowanego postępowania "naprawczego" w stosunku do przedsiębiorcy. W niniejszej sprawie organy podatkowe przyjęły i pozytywnie rozpoznały wniosek przedsiębiorcy "A" z siedzibą w [...] o restrukturyzację należności publicznoprawnych. Z treści art. 1 ust. 2 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców wynika, że ustawodawca dążył do udzielenia pomocy przedsiębiorcom mającym trudności finansowe, w szczególności tym, którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. Celem ww. ustawy jest niewątpliwie zapobieganie upadłości i likwidacji działalności przez udzielanie pomocy przedsiębiorcom w prowadzonej działalności gospodarczej. Wyłączone spod dobrodziejstwa ww. ustawy są podmioty w upadłości lub likwidacji. Zdaniem Sądu zatem pozytywne rozpatrzenie wniosku o restrukturyzację przez organ podatkowy oznacza, że w ocenie organu podatkowego brak było podstaw do ogłoszenia upadłości "A" z siedzibą w [...] oraz że podmiot ten miał zdolność regulowania swych wymagalnych zobowiązań. W ocenie Sądu późniejsze niezgłoszenie wniosku o upadłość przedsiębiorstwa "A" z siedzibą w [...], w czasie gdy spółka zaprzestała regulowania opłat restrukturyzacyjnych, nastąpiło bez winy F. J., gdyż nastąpiło to już po jego ustąpieniu z zarządu spółki. W ocenie Sądu nie jest natomiast uzasadniony zarzut skarżącego dotyczący interpretacji § 4 artykułu 116 ordynacji podatkowej. Skarżący podnosił, że przed nowelizacją art. 116 ordynacji podatkowej wprowadzoną ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw brak było podstaw do obciążenia odpowiedzialnością byłego członka zarządu. Sąd w tej kwestii w pełni podzielił stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 4 października 2005 r., sygn.akt I SA/Bd 382/05 sprowadzające się do uznania, że "dodanie przepisu art. 116 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa miało jedynie na celu doprecyzowanie treści art. 116". Sąd orzekający uznał, że również przed wskazaną nowelizacją ordynacji podatkowej były członek zarządu ponosił odpowiedzialność za należności publicznoprawne powstałe w czasie, gdy pełnił on obowiązki członka zarządu, a zatem organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji dokonały prawidłowej wykładni tego przepisu. W związku z powyższym w ocenie Sądu, celowym było wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji organów podatkowych obu instancji wydanych wobec skarżącego, w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki [...] z siedzibą w [...]. Postępowanie prowadzone przed organem podatkowym w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania winno zostać umorzone, gdyż, zdaniem Sądu, w toku postępowania przed organami obu instancji wykazano jednoznacznie, że w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu nie zachodziła konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wykazano również, że kondycja finansowa była na tyle dobra, że sam organ restrukturyzacyjny orzekł o restrukturyzacji przedmiotowych zobowiązań. Z uwagi na powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r., nr 153, poz. 1270), należało orzec jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Orzeczenie w punkcie drugim oparto na art. 152 ww. ustawy. Rozstrzygniecie w przedmiocie kosztów postępowania zawarte w punkcie trzecim wyroku uzasadnia dyspozycja art. 200 w zw. z art. 209 powołanej ustawy.