I SA/Gd 1528/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2015 r. sprawy ze skargi ,,A". z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 6 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę. Zaskarżoną do Sądu decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej jako "O.p." oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. z 2010 r., Dz. U. Nr 95 poz. 613 ze zm.) - w skrócie "u.p.o.I.", po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. - dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka" od decyzji Wójta Gminy nr [...] z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie określenia podatku od nieruchomości za 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W odwołaniu od decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów, a także niewyjaśnienie istoty sprawy poprzez nieodniesienie się do faktu, że na nieruchomościach będących przedmiotem opodatkowania nie można prowadzić działalności gospodarczej oraz tego, że nieruchomości znajdują się w samoistnym posiadaniu mieszkańców Osiedla [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując decyzją z dnia 6 października 2014 r. w mocy decyzję organu pierwszej instancji w uzasadnieniu wyjaśnia, że w 2014 r. Spółka była właścicielem następujących nieruchomości stanowiących działki gruntowe: - działka nr [...] o pow. 0,1315 ha - sklasyfikowana w ewidencji symbolem "dr"; - działka nr [...]o pow. 0,7497 ha - sklasyfikowana w ewidencji symbolem "dr"; - działka nr [...] o pow. 0,5797 ha - sklasyfikowana w ewidencji symbolem "dr"; - działka nr [....] o pow. 0,4045 ha - sklasyfikowana w ewidencji symbolem "dr"; - działka nr [...] o pow. 0,0036 ha - sklasyfikowana w ewidencji symbolem "dr"; - działka nr [...] o pow. 0,0177 ha - sklasyfikowana w ewidencji symbolem "PsV". Powyższe zgodne jest również z danymi z ewidencji gruntów oraz z księgą wieczystą [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło że z innych postępowań dotyczących tych samych nieruchomości za poprzednie lata podatkowe zna stanowisko podatnika, zgodnie z którym na opodatkowanych nieruchomościach gruntowych (stanowiących drogi), oddanych mieszkańcom Osiedla [...] do korzystania w drodze służebności, nie jest możliwe ich posiadanie przez Skarżącą, a co za tym idzie brak jest możliwości prowadzenia na tych nieruchomościach jakiejkolwiek działalności gospodarczej, co z kolei - w ocenie Skarżącej - wyklucza możliwość objęcia opodatkowaniem ww. nieruchomości. Spółka podnosi także, że działalności gospodarczej nie może prowadzić z tego powodu, iż w sposób trwały wyzbyła się władztwa nad nieruchomościami poprzez oddanie ich w posiadanie osobom trzecim, tj. mieszkańcom osiedla, którzy korzystają z dróg. W ocenie podatnika to na tych osobach ciążyć powinien obowiązek podatkowy. Organ odwoławczy wyjaśnił, że podatnicy podatku od nieruchomości tj. podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości zostali przez ustawodawcę określeni w art. 3 u.p.o.l. Co do zasady osoba podatnika podatku od nieruchomości jest ustalana przez organ podatkowy na podstawie danych zawartych w deklaracjach, do których składania są zobowiązane osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, lub na podstawie informacji nieruchomości składanych przez osoby fizyczne. W sytuacji jednak jakichkolwiek wątpliwości - tak ze strony podatnika, jak i organu podatkowego - zasadniczego znaczenia nabiera treść ewidencji gruntów i budynków, której to dane - stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) - stanowią podstawę do wymiaru podatków (m.in. podatku od nieruchomości). Zdaniem organu, Skarżąca, będąc właścicielem wskazanych nieruchomości gruntowych w 2010 r. była także podatnikiem podatku od nieruchomości jako ich właściciel, natomiast Spółka stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczach samoistnych nieruchomości drogowych, którymi są mieszkańcy osiedla, władający nieruchomościami na podstawie służebności. W toku postępowania organ ustalił na podstawie księgi wieczystej nieruchomości, składającej się z opisanych wyżej działek drogowych, że każda ze wskazanych działek obciążona została ograniczonym prawem rzeczowym stanowiącym nieodpłatną służebność przejazdu i przechodu na rzecz każdorazowych właściciel nieruchomości władnących (tzn. w realiach niniejszej sprawy właścicieli lokali osiedla). Należy zaznaczyć, że właścicielem nieruchomości w dalszym ciągu pozostawała i pozostaje Spółka. W ocenie organu, ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności gruntowej, nie ma wpływu na przysługujące danemu podmiotowi prawo własności do nieruchomości obciążonej tą służebnością - właściciel nadal pozostaje właścicielem nieruchomości z pełnią praw do tej nieruchomości. Z kolei osoby uprawnione do korzystania ze służebności, a więc właściciele lokali stanowiących osiedle jako osoby korzystające ze służebności, nie są posiadaczami samoistnymi nieruchomości obciążonej służebnością, którą w niniejszej sprawie tworzą działki drogowe będące drogami wewnętrznymi. Organ odwoławczy wyjaśnił, że posiadanie jest określonym rodzajem władztwa nad rzeczą, na które składają się dwa elementy: fizyczny (corpus), oznaczający, że pewna osoba znajduje się w sytuacji, która pozwala na korzystanie z rzeczy w taki sposób, jak to mają prawo czynić osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo; i psychiczny (animus) oznaczający wolę wykonywania określonego prawa dla siebie (we własnym imieniu). Posiadaczem samoistnym jest osoba, która włada rzeczą jak właściciel. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie zachodzi. Mieszkańcy osiedla, jak każdy uprawniony z tytułu służebności, nie posiadają dróg jako ich posiadacze samoistni, nie władają nimi jak ich właściciele, oni tylko realizują prawo służebności, które sprowadza się do tego, że mogą korzystać z niebędących ich własnością działek drogowych, a właściciel musi ten stan rzeczy respektować. Właściciel nieruchomości władnącej, korzystający z ustanowionej służebności gruntowej, nigdy nie jest posiadaczem samoistnym nieruchomości obciążonej. Tym samym mieszkańcy osiedla jako uprawnieni do korzystania ze służebności, nie są podatnikami podatku od nieruchomości jako posiadacze samoistni nieruchomości drogowych. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że powołane w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. "względy techniczne" uniemożliwiające wykorzystywanie danego przedmiotu opodatkowania (obiektu budowlanego czy też gruntu) do prowadzenia działalności gospodarczej, nie stanowią okoliczności "wyłączającej" obowiązek podatkowy w stosunku do danego przedmiotu opodatkowania, natomiast ich zaistnienie może wpływać co najwyżej na wysokość tego podatku na skutek zastosowania określonej (podstawowej a nie kwalifikowanej) stawki podatkowej. Wskazany charakter przeszkody sprawia, że nie może być ona determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania. Chodzić tu może zatem zarówno o takie wady fizyczne gruntu, budynków czy budowli, które uniemożliwiają w sposób stały korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, jak również o inne taktycznie występujące przeszkody. Brak możliwości wykorzystywania gruntu ze względów technicznych dotyczy sytuacji niemożności jego wykorzystywania w przypadku np. chemicznego, radioaktywnego czy bakteriologicznego skażenia. Biorąc powyższe pod uwagę organ skonstatował, iż w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego opodatkowanie nieruchomości gruntowych według obowiązującej w 2014 r. na terenie Gminy stawki podatkowej właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków było w pełni uzasadnione i nie może być tu mowy o rażącym naruszeniu prawa. Fakt ustanowienia służebności gruntowej stanowi zdarzenie prawne, nie jest natomiast okolicznością dotyczącą możliwości korzystania z danej działki gruntowej - nie stanowi o technicznych (fizycznych) ograniczeniach korzystania z przedmiotu opodatkowania (gruntu), a co najwyżej o prawnym ograniczeniu. Z tego zatem powodu wskazana okoliczność nie może być utożsamiana za ,,wzgląd techniczny", o którym mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającą ją decyzji organu pierwszej instancji w całości, oraz o zwolnienie z kosztów sądowych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - prawa materialnego tj. art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, że opodatkowaniu podlega nieruchomość nie będąca w posiadaniu przedsiębiorcy, - przepisów o postępowaniu dowodowym poprzez nieprzeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez stronę mających na celu wykazanie, że sporna nieruchomość znajduje się w posiadaniu mieszkańców Osiedla [...]. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że składając do organu drugiej instancji odwołanie, wniosła szereg wniosków dowodowych (przeprowadzenie oględzin, przesłuchanie świadków), natomiast organ w ogóle się do tych wniosków w toku postępowania nie odniósł. Organ nie wydał postanowienia o odmowie przeprowadzeniu dowodów, pomimo, że taka powinna być forma powiadomienia Spółki o fakcie odmowy przeprowadzenia dowodów. W ocenie Skarżącej pominięcie wniosków dowodowych było sprzeczne z treścią art. 188 O.p., a zaskarżona decyzja została wydana bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, wyłącznie w oparciu o dokumenty stwierdzające własność spornych nieruchomości. Zdaniem Skarżącej, w toku postępowania podatkowego nie wykazano, że Spółka jest w posiadaniu spornych nieruchomości. Organy jedynie ograniczyły się do stwierdzenia, że formalnie w odpowiednich rejestrach Spółka figuruje jako właściciel nieruchomości, co nie ma nic wspólnego z faktycznym elementem wskazanym w ustawie tj. rzeczywistym posiadaniem nieruchomości. Skarżąca nie włada w jakikolwiek sposób spornymi nieruchomościami, a organy podatkowe nie podjęły nawet próby udowodnienia tezy przeciwnej. Ze stanu rzeczywistego wynika, że posiadaczami nieruchomości są właściciele posesji na Osiedlu [...] i to oni władają rzeczywiście i zagospodarowują nieruchomości stanowiące drogi dojazdowe do ich posesji. Zdaniem Skarżącej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze analizując przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. analizuje jedynie - "względy techniczne" - nie analizuje natomiast w ogóle pojęcia "będące w posiadaniu przedsiębiorcy". W sprawie nie przeprowadzono żadnego dowodu na to, że sporne nieruchomości są w posiadaniu spółki. Tymczasem przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie definiuje grunty związane z działalnością gospodarczą jako "będące w posiadaniu przedsiębiorcy" a nie "będące własnością przedsiębiorcy". Teoretycznie można więc przyjąć, że Spółka mogłaby zostać uznana za podatnika podatku od nieruchomości, ale niejako właściciel gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Sporne nieruchomości drogowe choć formalnie pozostają własnością spółki, to jednak służą wyłącznie potrzebom mieszkaniowym właścicieli osiedla. Nie są więc nieruchomościami związanymi z działalnością gospodarczą spółki. Zdaniem Skarżącej błędne jest stanowisko SKO, które stwierdza, że skoro wiele lat temu ustanowiono służebności na rzecz mieszkańców osiedla, to mieszkańcy nigdy nie mogą stać się posiadaczami samoistnymi. Przy takim rozumowaniu należałoby skreślić z polskiego systemu prawa instytucję zasiedzenia a przynajmniej znacznie ją ograniczyć. O ile bowiem właściciel przez szereg lat nie wykonuje swego prawa własności i mieszkańcy osiedla zaczynają traktować drogi jak swoje, czyli zachowywać się jak właściciele, to tym samym mogą stać się posiadaczami samoistnymi. SKO nie analizuje aktualnego stanu nieruchomości - nie prowadzi w tym kierunku dowodów - ale poprzestaje na teoretycznych rozważaniach. Zdaniem Skarżącej brak wyjaśnienia tej kwestii powoduje więc, że zaskarżone decyzje wydane zostały także z naruszeniem art. 121 § 1, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej zwana: "P.p.s.a.") sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Z art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Odnosząc się do zarzutów skargi, iż organy nie uwzględniły okoliczności niemożności prowadzenia działalności gospodarczej na przedmiotowych nieruchomościach oraz samoistnego posiadania spornych nieruchomościach przez mieszkańców Osiedla [...] należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części. Podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy), posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych ( art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia, a dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 wyżej powołanej ustawy). Definicje gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawiera art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b , chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (por. np. wyrok NSA z dnia 9 lipca 2013 r., II FSK 2917/11; wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2009 r., II FSK 667/09, Lex nr 550099, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 sierpnia 2011 r., I SA/Bd 268/11, Lex nr 920025, czy wyrok WSA w Lublinie z dnia 22 września 2010 r., I SA/Lu 297/10, Lex nr 749388). Bezsporne jest w niniejszej sprawie, iż z ewidencji gruntów wynika, iż właścicielem przedmiotowych nieruchomości jest Spółka. W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego odnośnie związania organów podatkowych w zakresie ustaleń co do powierzchni nieruchomości oraz klasyfikacji gruntu danymi wynikającymi z ewidencji gruntów, o czym stanowi powołany art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne ( Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.). W orzecznictwie ukształtował się pogląd, według którego ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań w podatku nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy jego wymiaru niż dane wskazane w ewidencji gruntów (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 1994 r. III SA 1685/93, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1999 nr 2, poz. 67, wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1995 r. SA/Wr 1703/94, Wspólnota 1995 nr 42, poz. 24, wyrok NSA z dnia 7 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 1332/05 niepubl.). W piśmiennictwie wyrażane są tożsame poglądy (np. artykuł L. Etel "Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków", Finanse Komunalne 2008/6/24). Ewidencja gruntów, zgodnie z powołanym artykułem, jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości, tj. o gruncie i o budynku. Jest dokumentem urzędowym, korzystającym z domniemania autentyczności i prawdziwości. Domniemania tego nie można podważyć oświadczeniem osoby trzeciej. Dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone ( por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1586/08 niepubl.). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela prezentowane w powołanych wyrokach stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. Natomiast wskazana przez Skarżącą okoliczność, iż na przedmiotowych nieruchomościach ustanowiona została służebność przejazdu i przechodu na rzecz każdorazowych właścicieli nieruchomości władnących tj. w realiach niniejszej sprawy właścicieli lokali mieszkalnych Osiedla [...] nie oznacza, iż Skarżąca przestała być właścicielem przedmiotowych nieruchomości. Organ odwoławczy zasadnie powołał treść przepisów art. 285-304 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r. poz. 121) dalej "k.c." wskazując, iż w świetle powołanej regulacji ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności gruntowej nie ma wpływu na przysługujące danemu podmiotowi prawo własności do nieruchomości obciążonej tą służebnością. Posiadanie służebności nie ma charakteru posiadania samoistnego, lecz posiadania nieruchomości w zakresie danego rodzaju służebności, bowiem zgodnie z art. 352 § 1 k.c., kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Dalej zgodnie z art. 352 § 2 k.c., do posiadania służebności stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy. Należy zaznaczyć, że stosowanie przepisów o posiadaniu rzeczy nie wprost, lecz odpowiednio wynika stąd, że w przypadku posiadania służebności nie mamy do czynienia z posiadaniem rzeczy, lecz prawa. Należy więc mieć na uwadze odmienność obu instytucji. Odpowiednie stosowanie przepisów o posiadaniu rzeczy oznacza, że stosowane winny być te przepisy, które nadają się do zastosowania w przypadku posiadania prawa, a nie te, które nadają się do zastosowania jedynie w przypadku posiadania rzeczy. W ocenie Sądu Samorządowe Kolegium Odwoławcze prawidłowo wskazało, że właściciele nieruchomości władnącej, tj. w realiach niniejszej sprawy właściciele lokali mieszkalnych Osiedla [...] korzystający z ustanowionej służebności gruntowej nie są posiadaczami samoistnymi nieruchomości obciążonej służebnością przejazdu lub przechodu. W związku z powyższym obowiązek podatkowy zgodnie z powołanym art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ciążył na Skarżącej jako właścicielu przedmiotowych nieruchomości. Natomiast oceniając stanowisko skarżącej wskazujące na trwałą i obiektywną niemożność wykorzystywania przez spółkę nieruchomości należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 1a ust. 1 okt u.p.o.l. nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. U.p.o.l. nie definiuje pojęcia stanu technicznego. Przyjąć należy, że ratio legis wprowadzenia ww. przepisu wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot. Tym samym wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie: (...) nie są i nie mogą być wykorzystywane (...). Pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem prawnych, technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Ma ono normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409). Względy techniczne w rozumieniu u.p.o.l. to takie, które mają tego rodzaju związek z nieruchomością gruntową lub budowlaną, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia danej działalności gospodarczej. Istotna wskazówka co do kierunku interpretacji omawianego przepisu zawarta jest jednak w jego konstrukcji, opartej na zastosowaniu wyjątku od zasady. Wyjątek ustawowy powinien być interpretowany ściśle, a więc wykładnia rozszerzająca tego wyjątku jest niedopuszczalna. Normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją (dosłownie: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na ulokowane w przyszłości możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu wg innych stawek niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Niezależnie od powyższego odnotować należy, że w piśmiennictwie wyrażany jest pogląd, iż np. w stosunku do gruntów trudno w ogóle mówić o względach technicznych, gdyż grunt siłą rzeczy nie jest techniczny. Techniczny charakter mają jedynie budynki i budowle. W praktyce więc trudno jest wskazać sytuację, w której grunt nie mógłby być wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Nawet w przypadku gdyby wystąpiło skażenie biologiczne, bakteriologiczne czy chemiczne, to de facto odnosiłoby się ono do kopaliny zlokalizowanej w obrębie nieruchomości gruntowej, a nie do gruntu. Natomiast przedmiotem opodatkowania jest grunt, a nie kopalina (vide: cyt. wyżej glosa B. Pahla do wyroku NSA z dnia 18 lipca 2013 r., II FSK 3212/12 opubl. Lex/el. 2013). Mając powyższe na względzie stwierdzić zatem należy, że prawidłowe jest stanowisko przyjęte w zaskarżonej decyzji, co do braku "względów technicznych" w odniesieniu do przedmiotowych gruntów, gdyż wskazany przez spółkę sam fakt umownego ustanowienia służebności gruntowej stanowi zdarzenie prawne, nie jest natomiast okolicznością stanowiącą o technicznych ( fizycznych) ograniczeniach korzystania z przedmiotu opodatkowania tj. gruntu. Należy podkreślić, że postępowanie wznowieniowe w niniejszej sprawie wszczęte zostało z urzędu, natomiast w trakcie prowadzonego postępowania Skarżąca wskazała jako nowe okoliczności, które jej zdaniem winny być poddane ocenie; samoistne posiadanie spornych nieruchomości przez mieszkańców Osiedla [...], a także niemożność prowadzenia działalności na spornych nieruchomościach. Organy nie dokonały oceny tych przesłanek w odniesieniu do treści przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jednakże mając na uwadze dokonanie prawidłowej oceny w zaskarżonej decyzji istnienia obowiązku podatkowego zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jak i braku podstaw do wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku ze wskazanymi przez spółkę okolicznościami, powyższe nie stanowiło naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem okoliczności te nie mogły stanowić podstawy uchylenia decyzji ostatecznej. Zdaniem sądu niezasadne są zarzuty zawarte w skardze naruszenia przepisów postępowania art. 121 § 1, art. 187 i art. 188 O.p. Sąd nie stwierdził naruszenia art. 121 O.p. bowiem organy podatkowe działały w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej zarówno w piśmie z dnia 25 stycznia 2013 r. złożonym w trybie art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji, jak i w odwołaniu strona skarżąca nie złożyła wniosków o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków czy przeprowadzenia oględzin. We wskazanym piśmie strona wniosła; "o przeprowadzenie postępowania dowodowego zmierzającego do wykazania sposobu gospodarowania spornymi drogami przez mieszkańców osiedla, gdyż sposób ten jednoznacznie wskazuje na posiadanie samoistne (...)" bez wskazania żądania przeprowadzenia konkretnego dowodu. Natomiast w odwołaniu zarzuciła jedynie brak wypowiedzenia się przez organ pierwszej instancji, "co do złożonego wniosku spółki o przeprowadzenie dowodu m.in. z przesłuchania świadków". W związku z brakiem żądania przeprowadzenia określonego we wniosku dowodu, zarzut naruszenia art. 188 O.p. poprzez pominięcie wniosków dowodowych nie zasługuje na uwzględnienie. W toku przedmiotowego postępowania stosownie do art. 187 § 1 O.p. organy podatkowe podjęły w ocenie Sądu wszelkie niezbędne działania i czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a zebrany materiał dowodowy stosownie do art. 187 § 1 O.p. został w sposób wyczerpujący rozpatrzony. Tożsamy pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 16 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 388/14. Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. DSz