I SA/Gd 156/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher /spr./, Sędziowie: Sędzia NSA Sławomir Kozik, Asesor WSA Danuta Oleś, Protokolant: Monika Szymańska, po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 grudnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2000 r. oddala skargę. I SA/Gd 156/04 UZASADNIENIE Po rozpatrzeniu odwołania A.R., Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w części dotyczącej określenia podatnikowi kwoty podatku od towarów i usług za wrzesień i listopad 2000r.,a w pozostałym zakresie obejmującym określenie podatku od towarów i usług w postaci: kwoty zwrotu różnicy podatku za styczeń, luty, marzec 2000r., zobowiązania w tym podatku za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, grudzień 2000r. utrzymał decyzję pierwszoinstancyjną w mocy. W osnowie decyzji odwoławczej powołano m.in. przepisy art. 25 ust.1 pkt 2 i 3 a, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), ( 6 ust.1 pkt 4, ( 50 ust.4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r.w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109,poz.1245 z późn. zm.). W uzasadnieniu decyzji odwoławczej podano, że A.R. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej sprzętu i artykułów TV, artykułów elektronicznych, komputerowych pod firmą A. W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w firmie podatnika, jak i kontroli krzyżowych u 22 kontrahentów firmy A ustalono, że podatnik: 1/ zaniżył podatek należny w styczniu, lutym, grudniu 2000r.o kwoty (odpowiednio)30,36 zł,30,91 zł i 52,36 zł wskutek nie ujęcia w rejestrze sprzedaży faktur VAT; 2/ zawyżył podatek naliczony: - o kwotę 1875,-zł wynikającą z dokumentu celnego SAD potwierdzającego import samochodu osobowego Renault Megane Scenic oraz o kwotę 6295,- zł wynikającą z faktur VAT za okres od kwietnia do grudnia 2000r. dokumentujących zakup paliwa do wspomnianego samochodu; - w lutym 2000r.,o kwotę 187,56 zł wskutek błędnego zaksięgowania korygującej faktury VAT wystawionej przez B sp. z o.o. podobny przypadek miał miejsce w sierpniu na kwotę 586,34 zł; - w okresie od kwietnia do czerwca o kwotę 9962,61 zł wynikającą z posiadanych i ujętych w ewidencji zakupu VAT, a następnie rozliczanych w składanych deklaracjach VAT-7 dwóch lub trzech egzemplarzy faktur VAT dokumentujących tą samą sprzedaż towarów przez B. W związku z zarzutami podniesionymi w odwołaniu, które nawiązywały do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT za zakup paliwa oraz nie zbadania, czy w przypadku faktur podwójnych lub potrójnych dokumentujących zakup od firmy B., firma ta wynikający z faktur podatek należny odprowadziła do urzędu skarbowego, organ odwoławczy, co do pierwszego zarzutu, na wstępie przytoczył istotne elementy przepisu art.25 ust.1 pkt 2 i 3a cyt. ustawy o VAT wyrażające zasadę, iż obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatników samochodów osobowych oraz paliw silnikowych benzynowych wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych. W związku z tym przepisem organ odwoławczy podał, że podatnik samochód osobowy Renault Megane Scenic zakupił w Niemczech, a następnie pojazd ten dopuszczono do obrotu na polskim obszarze celnym wspomnianym dokumentem SAD, w którym od wartości celnej obliczono podatek VAT w kwocie 1875,-zł.W wyniku badania technicznego samochodu na Stacji Kontroli Pojazdów w M. oraz wniosku podatnika Starosta w dniu [...] dokonał rejestracji przedmiotowego samochodu jako ciężarowego. Zmiana oznaczenia samochodu z osobowego na ciężarowy w dowodzie rejestracyjnym bez uzyskania świadectwa homologacji spowodowała wystąpienie Naczelnika Urzędu Skarbowego do Samorządowego Kolegium Odwoławczego z wnioskiem o unieważnienie decyzji Starosty z dnia [...] rejestrującej samochód podatnika jako ciężarowy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ostateczną decyzją z dnia [...]. stwierdziło nieważność omawianej decyzji Starosty. Organ odwoławczy uznał, że samochód podatnika musi być traktowany jako samochód osobowy, gdyż nie poddany został ponownej homologacji, a zatem nie nastąpiła zmiana świadectwa homologacji tego pojazdu, zaś zaświadczenie o badaniu technicznym pojazdu wspomnianych wymogów nie może zastąpić. Dlatego też na podstawie powołanego przepisu ustawy o VAT podatnik nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający zarówno z dokumentu SAD, jak i też faktur VAT zakupu paliwa. W części dotyczącej drugiego zarzutu odwołania, w uzasadnieniu decyzji odwoławczej szczegółowo wykazano faktury VAT ujęte dwu lub – trzykrotnie w ewidencji zakupu dokumentujące tą samą sprzedaż, tj. cechujące się tymi samymi tytułami kaset video, ilościami i wartościami wymienionymi w fakturach VAT, poza dwoma przypadkami. Zestawienie, losowo wybranych kaset, ilości zakupionych i sprzedanych kaset video w ciągu 2000r.wykazało zgodność ilości zakupionych kaset z ich sprzedażą, poza dwoma przypadkami, czego podatnik nie kwestionował jak podano na str. 8 uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Z okoliczności tej wyprowadzono wniosek, iż faktury VAT o tych samych numerach dotyczą jednej i tej samej transakcji sprzedaży. Wobec tego zastosowanie znalazł przepis ( 50 ust.4 pkt 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r.stanowiący,że w przypadku, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tą samą sprzedaż towarów (usług),faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Zdaniem organu odwoławczego stosowanie tego przepisu nie wymagało od organów podatkowych przeprowadzenia kontroli u sprzedawcy w celu ustalenia, czy podatek należny z tych faktur VAT został odprowadzony do urzędu skarbowego. W skardze z dnia 28 stycznia 2004 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A.R. wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji w części odmawiającej odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup paliwa oraz dotyczącej podatku VAT ujętego w podwójnych fakturach VAT. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że tylko w stosunku do skarżącego organ podatkowy I instancji wystąpił o unieważnienie decyzji o rejestracji pojazdu, podczas gdy kilkudziesięciu podatników posiada podobnie rejestrowane samochody ciężarowe, w stosunku do których to osób nie orzeczono o utracie prawa do odliczenia podatku VAT. Co do drugiej kwestii skarżący podtrzymał stanowisko, iż zasadą podatku VAT jest zapłacenie przez sprzedawcę podatku wynikającego z faktur, a wobec tego w przypadku tzw. podwójnych faktur interpretacja przepisu winna iść w tym samym kierunku. Nabywca towarów i usług może potrącić tylko podatek uiszczony przez zbywcę. Nie powinien być pozbawiony prawa do odliczenia podatku w ogóle, ewentualnie tylko od drugiej faktury (zdanie ze skargi - str. druga, dół-brak paginacji). W odpowiedzi na skargę z dnia 9 marca 2004r.wnoszono o jej oddalenie, podkreślając, co do zarzutu pierwszego, iż wykracza on poza przedmiot postępowania, a wobec drugiego ,że organ podatkowy obowiązany był pozbawić skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z wszystkich faktur VAT wystawionych więcej niż w jednym egzemplarzu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w stopniu zezwalającym na jej wzruszenie. Rozpoznając sprawę w granicach zakreślonych skargą, gdyż Sąd nie dopatrzył się podstaw do wyjścia poza jej granice (porów.art.134 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm., cyt. dalej jako “ustawa p.p.s.a."),co do pierwszego zarzutu skargi, należy mieć na uwadze ustalony, nie wymagający uzupełnienia, stan faktyczny sprawy. Organy podatkowe, stosownie do przepisu art..187 ( 1 Ordynacji podatkowej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy. Jeżeli - wedle art. 180 ( 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem - zatem organy podatkowe przyjęły, iż samochód skarżącego nie można było określić jako ciężarowy, a przysługiwał mu status samochodu osobowego wynikający z unieważnienia dowodu rejestracyjnego, to rozstrzygnięcia tego dokonały na podstawie ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Z decyzji tej wynikały skutki przyjęte przez organy podatkowe, w tym m.in. ta okoliczność, co wynikało z uzasadnienia decyzji tegoż Kolegium, ż rejestracja samochodu skarżącego jako ciężarowego odbyła się z pominięciem procedury homologacyjnej. Ten warunek w ocenie Kolegium stanowił podstawę oceny, że decyzja Starosty wydana została z rażącym naruszeniem prawa skutkującym stwierdzeniem nieważności tej decyzji z mocy art.156 ( 1 pkt 2 k.p.a. Wobec tego, że przepis art.25 ust. 1 pkt 2 i 3 a cyt. ustawy o VAT stanowił, iż obniżenia kwoty podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatników samochodów osobowych oraz paliw silnikowych benzynowych wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych, to organy podatkowe zasadnie nie uwzględniły obniżenia podatku należnego za wykazane wyżej miesiące 2000r. o podatek naliczony wynikający z SAD-u i faktur VAT z tytułu zakupu samochodu osobowego i paliwa do niego. Do uwzględnienia skargi nie mógł prowadzić pozaprawny argument skarżącego, iż unieważnieniem dowodu rejestracyjnego pojazdu “objęto jego osobę w ramach eksperymentu", zaś tego samego postępowania nie zastosowano do co najmniej “kilkudziesięciu podatników w samym S.", gdyż rzeczą sądu administracyjnego jest kontrola działalności administracji publicznej obejmująca orzekanie w sprawach skarg na decyzje, postanowienia i inne akty wymienione szczegółowo w art.3 ( 2 pkt 1-8 ustawy p.p.s.a., nie zaś w ogóle kontrola administracji. Co do drugiego zarzutu związanego z odliczeniem podatku naliczonego wynikającego z podwójnych(potrójnych) faktur dokumentujących sprzedaż kaset, to poza ustaleniami organów podatkowych zwrócić należy uwagę, iż skarżący nie zakwestionował tych ustaleń, czemu dał wyraz w zastrzeżeniach do protokołu z dnia 7 października 2002r. (k.5,tomI akt). Podkreślenia wymaga, co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji(str.8), iż pomniejszenie podatku naliczonego nastąpiło wobec faktur wystawionych przez firmę B nie zaś pozostałych (22) kontrahentów skarżącego. Jako materiał dowodowy dopuścić należy wyjaśnienie zamieszczone w odpowiedzi na skargę (str. 8), że podatek naliczony pomniejszony został z wszystkich faktur wystawionych więcej niż w jednym egzemplarzu. Zatem skarżący nie został pozbawiony w ogóle uprawnienia do pomniejszania podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, które się nie dublowały. Natomiast w sprawie organy podatkowe zasadnie zastosowały przepis ( 50 ust. 4 pkt 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. stanowiący, że w przypadku, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tą samą sprzedaż towarów (usług), faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Za chybiony uznać należało zarzut skarżącego, iż w przedstawionym przypadku należało postąpić w ten sposób, że organ podatkowy powinien sprawdzić u wystawcy faktur VAT, czy uiścił podatek należny od dokonanej sprzedaży kaset, gdyż nie była to istota powołanego przepisu. Nie można bowiem za tą samą sprzedaż wystawiać dwu lub więcej faktur, zaś skarżący nie przedstawił dowodu, że podwójne (i więcej) faktury dokumentowały różną sprzedaż. Natomiast sprawdzanie uiszczenia podatku należnego ma wówczas sens, gdy u wystawcy faktury VAT brak jest kopii faktury, co stanowi odrębną podstawę prawną (( 50 ust. 4 pkt. 2 cyt. rozporządzenia). Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, że interpretacją ostatnio wymienionego przepisu należało posługiwać się przy stosowaniu cyt. ( 50 ust. 4 pkt 4, gdyż w prawie podatkowym istnieje zakaz stosowania analogii. Z powyższych względów, nie znajdując podstaw do wzruszenia zaskarżonej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę oddalił.