I SA/Gd 1564/96

uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji. Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnicy świadczący usługi, w tym również w zakresie handlu i gastronomii, na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gastronomicznej, są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. W myśl przepisu par. 1 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 maja 1994 r. w sprawie kas rejestrujących /Dz.U. nr 65 poz. 278 ze zm./ oraz załącznika nr 1 do tego rozporządzenia podatnicy, u których wysokość obrotów osiąganych z działalności określonej w art. 29 cyt. ustawy w ciągu pierwszych trzech kwartałów 1994 r. przekroczyła 10 miliardów starych złotych, a nie przekroczyła 12 miliardów starych złotych, winni do 10 grudnia 1995 r. rozpocząć prowadzenie ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. We wskazanym zakresie skarżący uzyskał obrót w wysokości 10.664.171.626 starych złotych. Zgodnie z przepisem par. 5 ust. 1 cyt. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących podatnicy w określonych przepisami rozporządzenia terminach obowiązani są rozpocząć prowadzenie ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu co najmniej 1/20 liczby kas, która powinna być zainstalowana we wszystkich punktach sprzedaży podatnika, w zaokrągleniu w górę do liczb całkowitych. Tym samym skarżący winien być zainstalować do dnia 10 grudnia 1995 r. jedną kasę fiskalną, co też uczynił w dniu 9 grudnia 1995 r. w sklepie. Z kolei w przepisie par. 5 ust. 2 rozporządzenia wskazano, że w następnych miesiącach podatnicy obowiązani są zainstalować kasy rejestrujące w ilościach odpowiadających co najmniej liczbie kas zainstalowanych w pierwszym miesiącu, z tym, że po upływie dwudziestego miesiąca, licząc od terminów wymienionych w par. 1-4 rozporządzenia cały obrót podatnika i kwoty podatku należnego muszą być ewidencjonowane przy zastosowaniu kas rejestrujących. Organy podatkowe obu instancji odmówiły uznania za wykonaną w obowiązującym terminie instalację drugiej i trzeciej kasy fiskalnej przez skarżącego. W uzasadnieniu swoich decyzji wywiodły, że treść par. 5 ust. 2 wspomnianego rozporządzenia Ministra Finansów wskazuje, że skarżący powinien zainstalować drugą kasę w styczniu, a trzecią kasę w lutym 1996 r. Dokonując interpretacji powyższego przepisu organy podatkowe nie wykazały jednak, że interpretacja treści tego przepisu przeprowadzona przez podatnika była nieprawidłowa. Zdaniem skarżącego bowiem konstrukcja par. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 maja 1994 r. prowadzi do wniosku, że w przepisie tym określono wyłącznie pierwszy i ostatni termin instalacji kas rejestrujących. Twierdził on, że brak jest podstaw do twierdzenia, iż kasy mają być instalowane w miesiącach kolejno po sobie następujących. Zważywszy na treść par. 5 wspomnianego rozporządzenia wywodom skarżącego nie można odmówić słuszności. Z nieprecyzyjnego bowiem sformułowania zawartego w par. 5 ust. 2 wynika tylko jednoznacznie od kiedy powstaje obowiązek zainstalowania pierwszej kasy rejestrującej. Natomiast przepis ten nie określa precyzyjnie kiedy mają być instalowane kolejne kasy, lecz tylko kiedy proces fiskalizacji ma się zakończyć. Wątpliwości związane z niejasnym sformułowaniem przepisu znalazły wyraz w dokonanej z dniem 1 stycznia 1997 r. zmianie rozporządzenia. W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 1996 r. w sprawie kas rejestrujących /Dz.U. nr 157 poz. 806/ uznano konieczność usunięcia niejasności dotyczących spornego przepisu, wprowadzając zapis, iż "(...) po rozpoczęciu ewidencjonowania podatnicy są obowiązani, w każdym kolejnym następnym miesiącu, rozpocząć ewidencjonowanie przy zastosowaniu kas w ilości odpowiadającej co najmniej liczbie kas zainstalowanych w pierwszym miesiącu" /par. 4 ust. 1 zd. drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 1996 r./. Wprowadzenie jasnego zapisu dotyczącego instalowania kas rejestrujących dopiero od 1 stycznia 1997 r. świadczy więc o tym, że brzmienie odpowiedniego par. 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 maja 1994 r. mogło budzić wątpliwości interpretacyjne. W takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że niejasności lub wątpliwości podatnika dotyczące oceny stanu prawnego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. Tylko wtedy bowiem można podatnikowi zarzucić niedopełnienie ciążącego na nim obowiązku, gdy treść tego obowiązku jest w pełni zrozumiała. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Wobec tego decyzje organów podatkowych obu instancji - jako naruszające prawo - nie mogły się ostać.