I SA/Gd 171/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska Sędziowie : NSA Marek Gorski NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Protokolant Agnieszka Januszewska po rozpoznaniu w dniu 16 września 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 grudnia 2002 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego 2.410 zł (dwa tysiące czterysta dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 2) zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego M. M. za nieprawidłowe. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 8 kwietnia 2002 r. M. M. zgłosił do odprawy celnej używany samochód marki [...] wyprodukowany w 2000 roku, do zgłoszenia celnego załączył m. in. fakturę z dnia 13 marca 2002 r. opiewającą na kwotę 3048,98 EURO. Powyższe zgłoszenie celne decyzją z dnia 8 kwietnia 2002r. Dyrektor Urzędu Celnego uznał za nieprawidłowe i określił wartość celną samochodu na podstawie art. 29 § 1 w zw. z art. 23 § 7 Kodeksu celnego na kwotę 8477,20 EURO. M. M. odwołał się od powyższej decyzji. Po zapoznaniu się z materiałami zgromadzonymi w aktach sprawy Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 5 września 2002 r. uznał zgłoszenie celne M. M. z dnia 8 kwietnia 2002 r. za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej. Następnie na podstawie art. 29 Kodeksu celnego ustalił wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę 8.005,80 EUR. Pismem z dnia 3 października 2002 r. M. M. odwołał się od niniejszej decyzji do Dyrektora Izby Celnej. Przedmiotowej decyzji skarżący zarzucił naruszenie następujących przepisów: - art. 23, art. 85, art. 29, art. 262 ustawy z dnia 9.01.1997 r. Kodeks celny, oraz - art. 121, art. 122, art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Dyrektor Izby Celnej podniósł, że przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego stanowi, iż należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z treścią art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 niniejszej ustawy. Przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego stanowi zaś, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Zatem słusznie zauważył organ celny pierwszej instancji, że zgodnie z treścią art. 23 § 7 Kodeksu celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego upoważnia organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru. Przywołany wyżej przepis uprawnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale również daje możliwość badania wiarygodności dokumentu pod względem merytorycznym w sytuacji, gdy z uzasadnionych przyczyn wysokość podanej ceny transakcyjnej budzi uzasadnione wątpliwości co do jej prawdziwości. Rezultat badania wiarygodności ceny wynikającej z dokumentów nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą zapłaciła strona. Badanie wiarygodności ceny transakcyjnej może jedynie doprowadzić do ustalenia, że jest ona niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła (por. wyrok NSA z dnia 20.02.2001 r. I S.A./Łd 14/00 ONSA 2002/2/76). Podniósł również Dyrektor Izby Celnej, że organ celny musi mieć na względzie nie tylko słuszny interes indywidualny importera, ale także interes Skarbu Państwa. Instrumentem, przy pomocy którego organy celne realizują to zadanie jest m.in. art. 23 § 7 Kodeksu celnego. O zakwestionowaniu wartości transakcyjnej wskazanej na rachunku [...] z dnia 13.03.2002r. zadecydowała niska cena sprowadzonego pojazdu w stosunku do jego wartości wskazanej w katalogu Schwacke Listę II/2002. Przeprowadzone postępowanie celne potwierdziło, że ustalona metodą zastępczą wartość celna pojazdu wynosiła 29.500 PLN (tj. 8.005,80 EURO wg kursu z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego ) i w sposób oczywisty odbiegała od wartości celnej zadeklarowanej przez stronę tj. 3048,98 EURO. W świetle art. 23 § 7 Kodeksu celnego, a także przytoczonych wyżej argumentów, Naczelnik Urzędu Celnego miał podstawy do odmowy uznania za wartość celną zadeklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej. Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż organ celny pierwszej instancji słusznie wskazał, że jeżeli wartość celna nie może być przyjęta na podstawie ceny transakcyjnej, należy kolejno rozważyć możliwość jej ustalenia w oparciu o jedną z metod określonych w art. 25 - art. 28 Kodeksu celnego (art. 24 § l tejże ustawy). Postępowanie w kwestii ustalenia wartości używanych pojazdów zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Wyjaśnienia tego komitetu do porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 roku -Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80, poz. 908 z 1999 r.). Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej w wyżej wymienionym studium zwrócił uwagę, że "jedną z podstawowych trudności jakie mogą się pojawić w przypadku ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej". Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury lub innego dokumentu określającego wartość transakcyjną dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego). Zastosowanie wyżej wymienionych metod w odniesieniu do używanych samochodów Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznał za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Jak słusznie zaznaczył organ celny pierwszej instancji, kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) może znaleźć w zasadzie, zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. W przypadku importu pojedynczych samochodów organy celne nie mają możliwości sprawdzenia wiarygodności zawieranych pomiędzy podmiotami transakcji. Zwłaszcza, że wykazywane w nich ceny sprzedaży nie zawsze odpowiadają rzeczywistym operacjom finansowym. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 28 Kodeksu celnego). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę. W związku z tym, iż sprowadzony przez stronę samochód jest pojazdem używanym, zgodnie z Wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu na podstawie art. 25 - art. 28 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż organ celny pierwszej instancji rozważył kolejno możliwość zastosowania metod ustalania wartości celnej towaru, przewidzianych w art. 25 - 28 Kodeksu celnego i wykazał przy tym kolejno konieczność eliminacji wszystkich wyżej wymienionych metod. Mając powyższe na uwadze, organ celny pierwszej instancji w sposób zasadny posłużył się metodą tzw. ,,ostatniej szansy" określoną w art. 29 § l Kodeksu celnego. Artykuł ten stanowi, iż w przypadku, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 23 oraz art. 25-28 Kodeksu celnego, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: l/ artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, 2/ Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 3/ przepisów Działu III ustawy Kodeks celny. Zgodnie z postanowieniami cytowanego wyżej porozumienia, w przypadku ustalenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych w oparciu o metodę ,,ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym. Ustalając wartość celną przedmiotowego pojazdu zgodnie z metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego Naczelnik Urzędu Celnego skorzystał z notowań opublikowanych w Informatorze Rynkowym Eurotax II/2002. Jednak organ I instancji błędnie ustalił wartość celną towaru w wysokości 8.005,80 EUR opierając się na tym katalogu, ponieważ nie obowiązywał on w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego tj. 08.04.2002 r. Informator Rynkowy Eurotax II/2002 jest ważny od dnia 16 maja 2002 r. Faktycznie wartość towaru należało ustalić na podstawie Informatora Rynkowego Eurotax I/2002 ważnego od 16 lutego do 15 maja 2002 r. a zatem w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Według tego katalogu wartość przedmiotowego pojazdu jest wyższa i wynosi 8477,20 EUR. Zgodnie jednak z art. 234 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes społeczny. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w/w przesłanki nie zachodzą i dlatego należało utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego mimo, że jest nieprawidłowa w tym zakresie. Wskazał również Dyrektor Izby Celnej, że katalog "EUROTAX ,, podaje informacje dotyczące średnich cen pojazdów, ustalone na podstawie analizy prowadzonej na reprezentatywnej próbie pojazdów używanych z całego kraju. Informacje dotyczące danego samochodu uwzględniają spadek ceny w funkcji wieku, przebiegu i stanu technicznego pojazdu. Katalog wydawnictwa ,,EUROTAX" wykorzystywany jest nie tylko przez organy celne, ale również towarzystwa ubezpieczeniowe i urzędy skarbowe. Reasumując, z uwagi na fakt, iż powyższa informacja stanowi wypadkową z porównania wielu notowań danego typu pojazdu należy stwierdzić, iż organ celny I instancji do obliczeń przyjął wartość wskazaną w wydawnictwie EUROTAX jako w pełni odpowiadającą wymogom art. 29 Kodeksu celnego. Przyjęcie kwoty bazowej z katalogu EUROTAX nie oznacza przyjęcia wartości z jednego źródła, bowiem katalog ten opracowywany przez Zespół Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego Automobilklub Polski jest co miesiąc aktualizowany, a w tym celu prowadzone są ciągłe badania rynku przy udziale wyspecjalizowanych rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy oraz komisy samochodowe. W oparciu o zebrane informacje ustalana jest średnia cena po jakiej jest oferowany dany pojazd w miesiącu wydania publikacji. Ponadto wykorzystanie doświadczenia wydawcy pozwala dodatkowo na określenie różnic pomiędzy cenami wywoławczymi i transakcyjnymi po to, aby na tej podstawie podawać w wydawnictwie wartości uśrednione i jednoznacznie zbliżone do transakcyjnych. Wykorzystanie średnich cen pojazdów na rynku krajowym, publikowanych w specjalistycznych wydawnictwach zaakceptował Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie m. in. w wyroku z dnia 14.10.1997 r. - sygn. akt I S.A./Ka 273/96. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu M. M. Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż okoliczność nabycia przedmiotowego samochodu we [...]., nie oznacza iż organ celny nie mógł skorzystać z wydawnictwa podającego ceny samochodów używanych w Niemczech tj. "Schwackeliste". Zarówno Francja, jak i Niemcy należą do Unii Europejskiej, w ramach której obowiązuje unia celna, obejmująca całość wymiany towarowej i wyrażająca się zakazem stosowania przez państwa członkowskie ceł oraz tzw. "opłat o podobnym skutku" (por. art. 23 Traktatu o utworzeniu Wspólnoty Europejskiej). Istnienie na obszarze Unii Europejskiej wspólnego rynku (common market), a w wielu aspektach wręcz jednolitego rynku (single market) tłumaczy zastosowanie niemieckiego katalogu Schwackeliste do zweryfikowania ceny transakcyjnej samochodu zakupionego we Francji. Strona zarzuca organowi celnemu, iż nie uwzględnił przy ustalaniu wartości celnej uszkodzeń w karoserii pojazdu. Zarzut ten jest niezasadny, ponieważ w czasie rewizji towaru nie stwierdzono uszkodzeń samochodu. Wynik rewizji został opisany na odwrocie karty [...]. Wbrew twierdzeniom strony nie została naruszona zasada zaufania do organów administracji, zawarta w art. 121 ustawy Ordynacja Podatkowa, bowiem prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie wymaga jedynie od organów administracji przestrzegania przepisów procesowych, prawa materialnego ze szczególnym uwzględnieniem zasady bezstronności, co w niniejszej sprawie bez wątpienia miało miejsce. Również nie naruszono zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, która stanowi iż w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zaskarżona decyzja została wydana po zgromadzeniu oraz dokonaniu oceny całokształtu materiału dowodowego. Organ celny prawidłowo ocenił ten materiał nie przekraczając przy tym granicy swobodnej oceny dowodów, będącej jedną z zasad postępowania administracyjnego. Ponadto w odwołaniu stwierdzono, że została naruszona zasada równości obywateli wobec prawa zagwarantowana w Konstytucji Rzeczypospolitej. Zarzut ten w nijaki sposób nie może się ostać. Skarżona decyzja została wydana zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, działanie organów celnych w żaden sposób nie naruszyło zasady równości stron wobec prawa. W ocenie Dyrektora Izby Celnej przyjęty i przedstawiony w decyzji organu I instancji sposób ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu znajduje podstawę w obowiązujących przepisach prawa i został dokonany w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów celnych na podstawie art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Skargę na powyższą decyzję wniósł M.M.. Zarzucając decyzji: - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 85 i art. 23 §§ 1 i 7 oraz art. 29 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny poprzez niewłaściwe ich zastosowanie w niniejszej sprawie, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, poprzez nie wyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy i nie przeprowa- dzenie postępowania dowodowego w zakresie weryfikacji zgłoszenia celnego, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, skarżący wniósł o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi M. M. wskazał, że postępowanie przed organami celnymi obydwu instancji, toczyło się wyłącznie w kierunku wykazania podstaw do zastosowania, w sprawie zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącego, regulacji wynikającej z art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Wniosek taki można powziąć, czytając uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w którym Dyrektor Izby Celnej stwierdza, iż "Organ celny musi mieć na względzie nie tylko słuszny interes indywidualny importera, ale także interes Skarbu Państwa. Instrumentem, przy pomocy którego organy celne realizują to zadanie jest m. in. art. 23 § 7 Kodeksu celnego". W świetle powyższego stwierdzenia skarżący skonstatował, iż "słuszny interes importera" zawsze będzie ustępował interesowi Skarbu Państwa, o ile organy celne będą miały do wykonania zakreślone w budżecie państwowym zadania. Zdaniem skarżącego, organy celne wbrew przytaczanym w wydawanych decyzjach argumentom, nie przeprowadziły postępowania dowodowego, w sposób pozwalający na zakwestionowanie zadeklarowanej wartości celnej towaru, bowiem nie są one w stanie wykazać, iż cena rynkowa importowanego samochodu wykazana w fakturze zakupu, nie jest rzeczywistą ceną zapłaconą za tenże samochód, nie przeprowadzono postępowania dowodowego, zmierzającego do ustalenia rzeczywistej wartości celnej towaru wprowadzanego na polski obszar celny. W tym sensie, można mówić o nie wyjaśnieniu istotnych okoliczności sprawy, stanowiących podstawę do wydania merytorycznej decyzji. W ocenie skarżącego, przedstawione w decyzji argumenty nie są wystarczające dla uznania, iż organ nie naruszył szeregu zasad postępowania, oraz, że organ miał podstawy do zakwestionowania wartości celnej towaru (jako "faktycznej wartości samochodu"), zadeklarowanej przez stronę w zgłoszeniu celnym. Zdaniem skarżącego, w razie stosowania metody tzw. "ostatniej szansy" organy celne powinny dla zakwestionowania wartości celnej towaru stosować wydawnictwa zawierające ceny samochodów z rynku eksportera, a pomimo tego, dokonują weryfikacji wyłącznie w oparciu o katalog, prezentujący ceny samochodów używanych w Niemczech (tzw. Schwackeliste). Niezależnie od powyższego, przy ustalaniu wartości pojazdu, organy celne winny stosować, opisane w tego typu wydawnictwach, współczynniki korygujące. Strona w sposób szczegółowy przedstawiła swoje stanowisko w tej kwestii, ustosunkowując się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w piśmie z dnia 2 grudnia 2002 r. Odnośnie zarzutu naruszenia prawa materialnego, skarżący wskazał, iż zgodnie z treścią art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Nadto, zgodnie z treścią art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Przepis powyższy nakłada na organ obowiązek ustalenia rzeczywistego stanu towaru przedstawionego do odprawy celnej. Wprawdzie strona przedstawiła w jaki sposób właściwości towaru mogły wpłynąć na obniżenie jego wartości celnej, jednakże organ celny nie znalazł podstaw do uwzględnienia tychże argumentów. Zdaniem skarżącego dokonane przez organy celne, dla zakwestionowania wartości celnej przedmiotowego samochodu, proste porównanie ceny transakcyjnej do ceny katalogowej nie może uzasadniać zakwestionowania materialnej wiarygodności dokumentów potwierdzających wartość celną towaru. W tym względzie konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego, czego organy obydwu instancji praktycznie nie zrobiły. Pogląd powyższy znajduje swe uzasadnienie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych, do którego odsyła chociażby NSA, w wyroku z dnia 20.02.2001 r. (sygn. I SA/Łd 14/00, publ. ONSA 2002/2/76). Należy w związku z tym wskazać, iż ocena znaczenia okoliczności wskazanych przez stronę w toku sprawy, powinna być, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, przedmiotem wnikliwej analizy organu celnego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Zdaniem skarżącego, opisane wyżej działanie organów administracji państwowej jest rażąco sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa, wyrażoną w art. 8 K.p.a., a także budzi wątpliwości co do sprzeczności z wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasadą równości wobec prawa i równego traktowania przez władze publiczne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W myśl art. l § l i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 § l cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W Kodeksie celnym przyjęto zasadę, według której wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena taktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Zasada ta odnosi się też do używanych pojazdów samochodowych, zwłaszcza do tych, których import następuje bezpośrednio po sprzedaży. W punkcie 6 Studium 1.1, dotyczącym postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiącego część Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz. U. z 1999 r. Nr 80, poz. 908), czytamy bowiem "Jako że import następuje bezpośrednio po sprzedaży cena taktycznie zapłacona lub należna zgodnie z transakcją powinna stanowić podstawę ustalenia wartości transakcyjnej za każdym razem, kiedy spełnione są zalecenia i warunki Artykułu l Porozumienia". Będzie zatem ona mieć zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem po pierwsze import nastąpił bezpośrednio po sprzedaży, po drugie spełnione są zalecenia i warunki Artykułu l Porozumienia (kupujący nie jest ograniczony w dysponowaniu lub użytkowaniu towaru, sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość nie może być ustalona w odniesieniu do towarów, dla których ustalona jest wartość celna, jakakolwiek część przychodów z jakiejkolwiek dalszej sprzedaży, dyspozycji lub użytkowania towarów przez kupującego nie przypada bezpośrednio czy tez pośrednio sprzedającemu, kupujący i sprzedający nie są powiązani). Odstępstwo od zasady, że wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena taktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny skorygowana, według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, przewiduje art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Według tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Interpretując ten przepis należy przede wszystkim wyjaśnić, czy pod użytym w art. 23 § 7 Kodeksu celnego pojęciem "wartość transakcyjna" należy rozumieć, jak wynikać by to mogło z art. 23 § l Kodeksu celnego, cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W ocenie Sądu w tym przypadku nie chodzi o cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar, lecz o cenę zadeklarowaną. Taka tylko bowiem może być poddawana w wątpliwość w razie zakwestionowania dokumentów lub informacji albo w przypadku braku dokumentów. W art. 27 § 7 Kodeksu celnego nie chodzi zatem o ustalenie przez organ celny rzeczywistej wartości towaru, lecz o wykazanie fałszu formalnego lub intelektualnego przedstawionych dokumentów. Taka interpretacja jest zgodna z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), gdyż w opinii nr 2.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 r. (Dz. U. Nr 80, poz. 908 ze zm.) wyjaśniono, że sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu, by ją odrzucić z punktu widzenia Artykułu 1, z zastrzeżeniem jednak postanowień Artykułu 17 Porozumienia. Z opinii tej zatem wynika, że organy celne nie są uprawnione do badania wartości towaru, lecz do badania prawdziwości dokumentów i oświadczeń. Niższa cena od aktualnych cen rynkowych wskazywałaby bowiem, że wartość transakcyjna jest zaniżona w stosunku do wartości rynkowej, co jednak nie upoważnia organu celnego do odrzucenia jej z punktu widzenia Artykułu l Porozumienia. Powołanie się przy tym na Artykuł 17 Porozumienia, który stanowi, że nic w niniejszym Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej, wskazuje, że organy celne mają w takiej sytuacji jedynie prawo badać, czy dokumenty i oświadczenia złożone w celu ustalenia wartości celnej są prawdziwe. Na problem prawdziwości zgłoszonej ceny zakupu, a więc wartości transakcyjnej, wskazuje się tez w powołanym już Studium l.1., gdzie w punkcie 24 pisze się, że jedną z podstawowych trudności jakie mogą pojawić się w przypadku importu używanych pojazdów jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej, ponieważ zakupom czynionym przez osoby fizyczne nie zawsze towarzyszy wystawianie faktury handlowej, a często poprzestaje się na wystawieniu zwykłego pokwitowania, pisemnej notatki lub wręcz na porozumieniu ustnym. W takich przypadkach, według tego Studium, administracja celna musi sprawdzić prawdziwość zgłoszonej ceny zakupu. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego chodzi więc o sprawdzenie prawdziwości zgłoszonej ceny a nie o ustalenie wartości towaru sprowadzonego na polski obszar celny. W niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, ze wartość transakcyjną zakwestionowano w wyniku analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz notowań cen typu samochodów na rynku niemieckim, publikowanych w katalogu Schwacke Liste III/2002. A zatem podstawą zakwestionowania wartości transakcyjnej były ceny publikowane w w/w katalogu, który to katalog i zawarte w nim dane został przyjęty jako dowód uzasadniający zakwestionowanie ceny transakcyjnej. Wobec powyższego dowód ten winien być dołączony do akt w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nim stronie i Sądowi. Ponadto w treści uzasadnienia winna się znajdować ocena tego dowodu stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia - dokonana przez organ (art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego). W aktach sprawy brak tego dowodu w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nim, również uzasadnienie decyzji nie zawiera oceny tego dowodu. Nie można bowiem przyjąć, iż kserokopia jednej strony w języku niemieckim jest przedstawieniem dowodu spełniającym wymogi przepisów prawa. Powyższe uchybienia powodują, że ocena legalności zaskarżonej decyzji już na etapie kwestionowania wartości transakcyjnej jest niemożliwa dla Sądu jak i dla strony. Uniemożliwiają stronie właściwą obronę jej prawa, Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania, ponieważ Schwacke Liste nie jest powszechnie uznanym aktem prawnym i wymaga tłumaczenia na język polski, który jest językiem urzędowym w niniejszej sprawie. Zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wiąże się bowiem zawsze z koniecznością uzasadnienia przyczyn zakwestionowania ceny transakcyjnej przez wykazanie niewiarygodności przedstawionych dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, powyższy przepis ma charakter wyjątku od reguły, że co do zasady wartością celną jest wartość transakcyjna. Wynika to zarówno z systematyki przepisu, jak i wyraźnego zaznaczenia, że organ celny jest uprawniony do ustalenia wartości celnej metodą zastępczą tylko wówczas, gdy zakwestionuje wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości transakcyjnej jako wartości celnej. Oznacza to, że organ celny za każdym razem obowiązany jest, w uzasadnieniu wykazać, iż wystąpiły przyczyny zakwestionowania wartości transakcyjnej w konkretnej sprawie. Nie będą taką przyczyną ogólnikowe stwierdzenia ani wskazanie, bez indywidualnej analizy, pozycji z jednego wybranego katalogu, bez uzasadnienia tego wyboru. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 pkt 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Nadto, wobec uwzględnienia skargi, na mocy art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zasądził od organu (którym stosownie do art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz. U. Nr 41, poz. 365 – jest właściwy dyrektor izby celnej) na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania, przyjmując, stosownie do art. 205 § 2 tej ustawy, że na koszty te w niniejszej sprawie składa się wpis sądowy oraz wynagrodzenie pełnomocnika. Wobec uwzględnienia skargi Sąd stwierdził też, na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponownie rozpatrując sprawę organy administracji celnej uwzględnią powyższe wskazania, co do zakresu postępowania dowodowego i treści przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Z tych wszystkich względów na mocy powołanych przepisów orzeczono jak w sentencji.