I SA/Gd 1714/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Monika Orska, po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 15 lipca 2002r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 rok oddala skargę. I SA/Gd 1714/02 UZASADNIENIE Izba Skarbowa decyzją z dnia 15 lipca 2002r. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 29 marca 2002r. określającą "A" Spółce z o.o. z siedzibą w K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie 8 184zł., zaległość podatkową w wysokości 1 024zł. oraz odsetki za zwłokę w kwocie 360,20zł. Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny: Spółka "A" w zeznaniu rocznym za 2000r. (CIT-8) wykazała dochód w kwocie 46 675,10zł. Dochód ten, przed opodatkowaniem, spółka pomniejszyła o kwotę 22 807,90zł. odpowiadającą 1/3 straty wykazanej w 1999r. Ostatecznie spółka poddała opodatkowaniu dochód w wysokości 23 867zł., od którego należny podatek, przy zastosowaniu stawki 30% wyniósł 7 160zł. W wyniku kontroli przeprowadzonej w spółce przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej, stwierdzono że zostały zawyżone koszty uzyskania przychodów o wydatki na nabycie gruntu w kwocie 3 414zł. Powyższe ustalenie stało się podstawą do wydania przez Inspektora Kontroli Skarbowej decyzji z dnia 29 marca 2002r., w której określono stronie wysokość zobowiązania oraz zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r. oraz określono wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wnosiła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie prawa materialnego – art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 1a, 16, 17, 21, 36, 46 - ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych – przez błędne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie 46 827,29zł., z której to kwoty sumę 43 412,99zł. sama strona wyłączyła z kosztów dla celów podatkowych w złożonej do zeznania rocznego CIT-8 za 2000r. informacji dodatkowej, wykazując je jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego – art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 – ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i dokonanie ustaleń sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym. Strona wskazując na przepisy art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, stwierdziła, że wobec bezzasadności określenia zaległości podatkowej brak było podstaw do określania odsetek za zwłokę. Izba Skarbowa decyzją z dnia 15 lipca 2002r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy wskazał na brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Na tej podstawie prawidłowym było wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie 3 414,30zł., związanych z nabyciem na podstawie aktu notarialnego z dnia 21 listopada 2000r. Rep. A nr 2999/2000 nieruchomości gruntowej. Na wartość 3 414,30zł. złożyła się kwota zakupu działki 3 140zł. oraz kwota 274,30zł. stanowiąca pozostałe koszty związane z jej nabyciem. Organ wskazał, że skoro ustawodawca umieścił powyższy rodzaj wydatku w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, to nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że bezzasadny jest zarzut strony dotyczący błędnego jej zdaniem, wyłączenia z kosztów kwoty 46 827,29zł. Z akt sprawy wynika bowiem, że kwota ta obejmowała oprócz kosztu związanego z zakupem gruntu, także koszty w łącznej kwocie 43 412,99zł., które sama spółka sporządzając zeznanie roczne za 2000r., uznała za koszty nie stanowiące kosztu uzyskania przychodu. W związku z tym zarzuty zawarte w odwołaniu o wyłączeniu przez organ pierwszej instancji z kosztów uzyskania przychodów kwoty 46 827,29zł. z naruszeniem art. 16 ust. 1 pkt. 1 lit. a, 16, 17, 21, 36, 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są bezpodstawne. Organ odwoławczy nie podzielił także zarzutów strony dotyczących naruszenia przepisów postępowania, wskazując że na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji strona nie wnosiła żadnych zastrzeżeń do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Izba Skarbowa stwierdziła także, że Inspektor Kontroli Skarbowej prawidłowo naliczył odsetki za zwłokę określając ich wysokość na dzień wydania decyzji. Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie w całości. Strona skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu brak wyznaczenia stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, przez co naruszono art. 200 i art. 123 Ordynacji podatkowej. Ponadto wskazała na naruszenie norm prawa procesowego: art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem naruszona została zasada swobodnej oceny dowodów, a ustalenia organu odwoławczego są sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Zaskarżona decyzja nie zawiera także sposobu wyliczenia odsetek za zwłokę, co stanowi naruszenie przepisów art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej, organ odwoławczy nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy, a zatem nie mógł zawrzeć w decyzji uzasadnienia faktycznego odpowiadającego wymaganiom stawianym przez art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W związku z tym strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 in fine Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji art. 124 Ordynacji. Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie prawa materialnego: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 punkty 1a, 16, 17, 21, 36, 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie. Strona skarżąca stwierdziła, że ponieważ organ odwoławczy bezzasadnie określił zaległość podatkową, brak było podstaw do naliczania odsetek za zwłokę. Tym działaniem naruszył art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej. Odsetki narosły do kwoty wynikającej z decyzji na skutek przewlekłości postępowania. Organy swoim działaniem naruszyły zatem zasadę wynikającą z art. 125 Ordynacji podatkowej – szybkości postępowania. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Poza tym podniosła, że naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 Ordynacji podatkowej nie miało wpływu na wynik sprawy. Pełnomocnik skarżącej w piśmie procesowym z dnia 11 października 2005r. ponowił zarzut naruszenia art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej. Wskazał w nim na treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2004r., sygn. akt GSK 39/04. Ponadto zacytował treść orzeczeń NSA dotyczących tej problematyki, stwierdzając że naruszenie to stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do zarzutu skarżącej, w piśmie z dnia 31 października 2005r. podniósł, że strona ani w trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji, ani w złożonym odwołaniu, nie składała żadnych żądań w zakresie uzupełnienia materiału dowodowego. Wskazał na treść uchwały 7 sędziów NSA z dnia 25 kwietnia 2005r., sygn. akt FPS 6/04, oraz orzecznictwo NSA, stwierdzając że w przedmiotowej sprawie naruszenie art. 200 Ordynacji, nie miało wpływu na wynik sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – właściwy do rozpoznania sprawy w oparciu o art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Spór w niniejszej sprawie dotyczy zaliczenia przez skarżącą spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem gruntu. Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2000r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Jak wynika z akt sprawy skarżąca w 2000r zaliczyła w ciężar kosztów kwotę 3 414,30zł. wydatkowaną na nabycie nieruchomości gruntowej, co potwierdza akt notarialny z 21 listopada 2000r., Rep. A [...]. Działanie skarżącej było nieprawidłowe. Jak zasadnie podniosła Izba Skarbowa w uzasadnieniu decyzji, cytowany przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyraźnie wskazuje na zaliczenie przedmiotowego wydatku do katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu. W związku z powyższym za nieuzasadnione należy uznać zarzuty skarżącej spółki naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skardze strona nie precyzuje na czym polega naruszenie tych przepisów. Kwota zaległości wnikająca z decyzji związana jest wyłącznie z wyłączeniem z kosztów wydatków związanych z nabyciem gruntu. Niezrozumiały jest zatem zarzut skarżącej naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 16, 17, 21, 36, 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Strona również i w tym przypadku nie wyjaśniła na czym polegało naruszenie tych przepisów. Za niezasadne należy uznać zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia przepisom postępowania. Spółka w zakresie ustaleń dotyczących podatku dochodowego nie wniosła zastrzeżeń na etapie postępowania kontrolnego. Po zapoznaniu się z ustaleniami kontroli nie skorzystała z przysługujących jej uprawnień do wniesienia żądania uzupełnienia dokumentacji kontrolnej poprzez wskazanie czynności, które należałoby podjąć i dokumentów, które należałoby włączyć do akt sprawy, czy też żądania przeprowadzenia ponownej oceny zebranej dokumentacji z punktu widzenia możliwości weryfikacji ustaleń kontroli (art. 23 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej). Strona w toku prowadzonego postępowania miała zapewniony czynny w nim udział. Nie wskazywała na konieczność przeprowadzenia dodatkowych dowodów, również w odwołaniu od decyzji nie składała nowych wniosków dowodowych. W tym kontekście zarzuty skarżącej w zakresie naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, są bezzasadne. Organy przeprowadziły postępowanie dowodowe prawidłowo, a strona na etapie ustalania stanu faktycznego miała zapewniony w nim udział. Zdaniem Sądu, ustalony stan faktyczny nie budzi wątpliwości. Izba Skarbowa dokonała prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego, zgodnej z zasadą swobodnej oceny dowodów, ocenie tej, zdaniem Sądu, nie można przypisać cech dowolności. Decyzje organów obu instancji zawierają wszystkie wymogi stawiane decyzji przez art. 210 Ordynacji podatkowej. Zawierają prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne wraz z przywołaniem zastosowanych w sprawie przepisów prawa. Zarzuty strony skarżącej odnoszące się do naruszenia art. 210 i art. 124 Ordynacji podatkowej, należy zatem uznać za nieuzasadnione. Konsekwencją określenia przez organy zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych było określenie wysokości odsetek za zwłokę. Zgodnie z przepisami art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, ich wysokość została wyliczona na dzień wydania decyzji. Wbrew twierdzeniom skargi decyzja organu pierwszej instancji zawiera wyliczenie wysokości odsetek ze wskazaniem ilości dni (361) i zastosowanej stawki (27% w stosunku rocznym). Organ odwoławczy potwierdził zasadność dokonanego wyliczenia, a strona nie wskazała na błędy w ich określeniu. Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 125 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie kontrolę wszczęto 9 stycznia 2002r., a całe postępowanie (dwuinstancyjne) zakończono wydaniem przez Izbę Skarbową decyzji w dniu 15 lipca 2002r. W takim stanie sprawy zarzut skarżącej spółki o przewlekłości postępowania należy uznać za bezzasadny. Nie ma on także wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Ponadto Sąd zwraca uwagę na naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 13, poz. 926 z późn. zm.). Zauważyć należy, iż w kwestii wykładni tego przepisu i jego znaczenia dla sądowej kontroli decyzji podatkowych wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2005r. Sygn. akt FPS 6/04. W sentencji uchwały wskazano, że nie zastosowanie w danej sprawie trybu z art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa nie jest wystarczającą przesłanka do uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 §1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do wzruszenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z treści uchwały wynika, że nie każde naruszenie przepisu art. 200 Ordynacji podatkowej powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę nie podziela argumentacji strony skarżącej, że naruszenie art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa, w niniejszej sprawie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wynika z akt sprawy strona skarżąca nie powoływała żadnych dowodów, nie wnosiła zastrzeżeń na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji, a także w odwołaniu od decyzji nie wnosiła o uzupełnienie materiału dowodowego. W tak ustalonym stanie faktycznym sprawy należy podzielić argumentację Izby Skarbowej, że naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy, a zarzuty w tym zakresie są nieuzasadnione. Sąd nie stwierdził również innych naruszeń prawa materialnego i procesowego, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).