I SA/Gd 1752/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski NSA Elżbieta Rischka Protokolant – Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. C. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2001 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Urzędu Skarbowego z 27 kwietnia 2001 roku [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 78 (słownie: siedemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 1752/01 U z a s a d n i e n i e Urząd Skarbowy w dniu 27 kwietnia 2001 r. wydał decyzję Nr [...], w której odmówił M. C. umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od czerwca 1999 r. od sierpnia 2000 r. w kwocie 50.848,00 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 17.696,10 zł. W uzasadnieniu decyzji Urząd stwierdził, iż zaległości podatkowe powstały w wyniku nie złożenia w obowiązującym terminie deklaracji VAT-7 oraz nie uiszczenia należnego podatku, co jak wynika z wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, powstało w skutek nieznajomości przepisów prawa podatkowego. Ponadto, z przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego wynika, że M. C. działalność gospodarczą prowadziła od l lutego 1995 r. i od tego okresu posiadała obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT z którego to, do maja 1999 r., wywiązywała się składając deklaracje podatkowe VAT-7, a od czerwca 1999r. zaprzestała ich składania. Nadto nie wykazała nadzwyczajnych przyczyn, w tym i losowych na które nie miała wpływu, a które uzasadniałyby udzielenie przedmiotowej ulgi. Z zebranego materiału w sprawie wynika, iż uzyskiwane dochody umożliwiają spłatę istniejącej zaległości podatkowej, jeżeli nie w sposób jednorazowy to w dogodnych dla niej ratach . Od powyższej decyzji M. C. odwołała się do Izby Skarbowej wnosząc o ponowną ocenę faktów i umorzenie w całości zaległości podatkowej. W uzasadnieniu podniosła, iż stosownie do art. 67 Ordynacji podatkowej, a także przepisu art. 22 § 2 powstanie zobowiązania podatkowego ma charakter uznaniowy dla każdego z urzędów skarbowych dlatego wnioskuje o ponowną ocenę stanu faktów w przedmiotowej sprawie. Wskazała przy tym, iż od dnia l lutego 1995 r. samodzielnie prowadziła działalność gospodarczą, gdyż nie stać ją było i nadal jej nie stać na Biuro Rachunkowe. Powstanie w sąsiedztwie konkurencji (nowych sklepów tej samej branży) doprowadziło do podjęcia decyzji o uruchomieniu od czerwca 1999 r. jeszcze jednego punktu handlowego w S. G. co wiązało się z dużymi kosztami (zaciągnięciem pożyczek u rodziny) m. in.: na wydzierżawienie obiektu, wykonanie remontu, zakup kas fiskalnych, wyposażenia sklepu (lady chłodniczej, wag, towaru) jak i na zatrudnienie dwóch osób. Z rozliczeń wynikało, iż od czerwca 1999 r. do sierpnia 2000 r. zawsze występowała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w związku z powyższym uważała, że nie trzeba składać deklaracji podatkowej, aż do momentu uzyskania dochodu i wystąpienia zobowiązania podatkowego Podkreśliła, iż deklaracje podatkowe nie były składane ze złej woli i chęci zatajenia podatku, lecz wynikały z niewiedzy. Zdaniem strony nie złożenie deklaracji podatkowych VAT-7 nie naraziło Skarbu Państwa na jakiejkolwiek straty albowiem gdyby deklaracje podatkowe były składane w terminie nie wystąpiłby podatek, gdyż w każdej deklaracji od czerwca 1999 r. do sierpnia 2000 r. podatek naliczony w dokonywanych zakupach był wyższy od podatku należnego i to jej należałby się zwrot podatku. Podniosła, że nie przyznanie jej ulgi w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych jest wielką niesprawiedliwością, albowiem po sześciu latach pracy na własny rachunek, - nie dorobiła się niczego oprócz długów, kłopotów i wielu nieprzyjemności (włamania do obiektów, kradzieży, zniszczeń), w chwili obecnej zaś prowadzi tylko działalność handlową w S. G. dochód osiągany z tej działalności z trudem wystarcza na opłatę bieżących zobowiązań, w tym także wobec Urzędu Skarbowego. Izba Skarbowa decyzją z dnia 14 sierpnia 2001 r. nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż przepis art. 67 § l ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę, co oznacza, iż umorzenie zaległości podatkowych bądź odsetek za zwłokę oparte jest o uznanie administracyjne. A zatem ustawodawca pozostawia organom podatkowym ocenę w konkretnej sprawie występowania okoliczności - mieszczących się w tak ogólnym kryterium, jakim jest ważny "interes podatnika" oraz ważny "interes publiczny". Organ podkreślił, iż kryterium "ważny interes podatnika" jest pojęciem ocennym, przy konkretyzacji którego decyduje kryterium obiektywizmu. Są to kryteria, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości - życie, zdrowie, brak możliwości zarobkowania w celu zdobycia środków do życia. Natomiast "ważny interes publiczny" wiąże się z respektowaniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa - sprawiedliwość, równość wobec prawa podatkowego, zaufanie do organów władzy państwowej. Ważąc interes podatnika, organ podatkowy zobowiązany jest jednocześnie mieć na uwadze interes fiskalny państwa. Izba wskazała, że niniejszej sprawie podatnik prowadzący działalność gospodarczą od 1995 r., w okresie od czerwca 1999 r. do sierpnia 2000 r., zaprzestał składania deklaracji podatkowej VAT, argumentując ten fakt niewiedzą (nieznajomością przepisów prawa podatkowego). Zdaniem organu podatnik podejmując decyzję o prowadzeniu działalności gospodarczej, winien zapoznać się z obowiązującymi przepisami prawa, bowiem nieznajomość ich wiąże się z konsekwencjami prawnymi związanymi z brakiem ich stosowania. W przedmiotowej sprawie jest to pozbawienie strony prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego za w/w okres, co w konsekwencji doprowadziło do powstania zaległości podatkowej w wysokości 50.848,00 zł. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zwrot podatku VAT ustawodawca uwarunkował spełnieniem przez podatników obowiązków wynikających z ustawy m. in. terminowym składaniem deklaracji. W warunkach gospodarczych opartych o zasady samodzielności i samofinansowania podatnik winien realizować obowiązki wynikające z ustaw tj. prawidłowego obliczania podatków, dotrzymywania terminów składania deklaracji podatkowych i płatności z nich wynikających oraz zabezpieczyć środki umożliwiające efektywne gospodarowanie, natomiast trudności finansowe powinien rozwiązywać we własnym zakresie, zaś zaistnienie powyższej sytuacji było świadomym wyborem podatnika, który bez wskazania konkretnych przyczyn zaprzestał składania deklaracji podatkowych. Zasadą jest płacenie podatków, z tego to powodu wszelkie ulgi, stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i są stosowane jedynie w wyjątkowych sytuacjach. Na potwierdzenie swojej argumentacji Izba przytoczyła dodatkowo bogate orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące przesłanek umorzenia zaległości podatkowych (m. in. wyrok z dnia 3 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Kr 983/98, wyrok z dnia 8 września 1999r. sygn. akt I SA/Gd 1623/97 czy wyrok z dnia 11 sierpnia 1998 r. sygn. akt I SA/Wr 792/96). M. C. nie zgadzając się z decyzją Izby Skarbowej zaskarżyła ją do Naczelnego Sądu Administracyjnego [...], wniosła o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W uzasadnieniu powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu, dodatkowo wskazując, iż przez cały czas prowadzenia działalności gospodarczej miała kłopoty zdrowotne (od dziecka cierpiała na skrzywienie kręgosłupa -trzeciego stopnia) ale mimo narastających problemów ze zdrowiem przez cały okres prowadzenia działalności (6,5 roku) starała się nie brać zwolnień lekarskich, korzystała tylko z lekarstw przepisanych przez lekarza. Dopiero od 31 lipca 2001 r. przebywa na zwolnieniu lekarskim. Poddawana jest rehabilitacji. Po wielu konsultacjach w poradniach specjalistycznych, leczona jest farmakologicznie i przygotowywana jest do operacji, która ma być przeprowadzona za około dwa miesiące. Z chwilą pobytu na zwolnieniu lekarskim zaprzestała sprzedaży detalicznej, a osoby zatrudnione przez stronę przebywają na urlopach, jedna na wychowawczym, a druga na bezpłatnym. Ponadto zwróciła uwagę na okoliczność, iż przy obecnych kłopotach zdrowotnych, nie posiadając żądnego majątku i innych wartościowych rzeczy (np. własnego mieszkania, mieszka u siostry) nie wie czy kiedykolwiek będzie w stanie zapłacić tak wielkie zobowiązanie podatkowe (50.848,00 zł z tytułu należności głównej + 17.696,10 zł odsetek za zwłokę). Do chwili obecnej dokonała wpłaty 300,00 zł na poczet zaległości podatkowej. Izba Skarbowa odpowiadając na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Izba wskazała, że powoływanie się przez skarżącą na nasilające się w ostatnim czasie problemy zdrowotne (skrzywienie kręgosłupa), nie podnoszone wcześniej, nie mogą na obecnym etapie sprawy stanowić przesłanki do umorzenia, bowiem zarówno we wniosku jak i w odwołaniu od decyzji strona nie podnosiła wskazanych w skardze problemów zdrowotnych a jedynie powoływała się na okoliczność nieznajomości przepisów podatkowych. Ta ostatnia zaś nie stanowi przesłanki uzasadniającej udzielenie wnioskowanej ulgi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Decyzje podejmowane na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej mają charakter uznaniowy. Uznaniowość tych decyzji nie oznacza jednak, iż organ nie ma obowiązku pełnego i wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego konkretnej sprawy i dokonania poprawnej jego oceny, w ramach swobodnej oceny dowodów i wyciągnięcia wniosków zgodnie z logicznym rozumowaniem i doświadczeniem życiowym. Rozstrzygając kwestię przyznania ulgi podatkowej, o której mowa w powołanym powyżej przepisie, organ podatkowy nie może przekroczyć granic przyznanego mu uznania administracyjnego. Każda sprawa winna być rozpatrywana indywidualnie z uwzględnieniem jej konkretnych okoliczności. W rozważanej sprawie Sąd uznał, iż załatwiając wniosek skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej organy nie wyjaśniły, a także nie uwzględniły wszystkich okoliczności sprawy i w konsekwencji dokonały – zdaniem Sądu – dowolnej oceny sytuacji skarżącej. Uzasadniając odmowę przyznania skarżącej wnioskowanej ulgi podatkowej organy podatkowe odwołały się do ogólnie formułowanych w tego typu sprawach argumentów, przy czym akurat w rozważanej sprawie nie znajdujących bezpośredniego odniesienia. Sytuacja skarżącej była odmienna od sytuacji innych podmiotów gospodarczych, mających trudności w bieżącym regulowaniu należności budżetowych. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, iż zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług, o której umorzenie wystąpiła skarżąca, powstała w innych okolicznościach aniżeli większość tych zaległości. Mianowicie powstała ona w wyniku pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, na skutek nieterminowego złożenia za wskazane miesiące roku 1999 i 2000, deklaracji VAT-7. Skarżąca wyjaśniła, iż wobec nie występowania w tych okresach podatku od towarów i usług do zapłaty była przekonana, że nie ma obowiązku składania deklaracji do czasu wystąpienia należności podatkowej. Oczywiście nieznajomość przepisów prawa, na którą to powołała się skarżąca, wyjaśniając niedopełnienie obowiązku terminowego składania deklaracji VAT-7, nie stanowi przesłanki uzasadniającej przyznanie ulgi podatkowej. Ten jednak sposób powstania zaległości w tym podatku pozwala stwierdzić, iż w istocie skarżąca nie korzystała - jak wielu innych podatników posiadających zaległości w tym podatku- z należności budżetu Państwa i nie kredytowała tymi środkami prowadzonej działalności gospodarczej, a przeciwnie tylko skarżąca poniosła surowe konsekwencje nieznajomości przepisów. Zapłaciła podatek od towarów i usług naliczony przy zakupie towarów i usług, ale nie odliczyła go wobec utraty prawa do jego odliczenia, a nadto obciążona została kwotą zaległości podatkowej w wysokości 50.848 zł oraz odsetkami od tej zaległości w kwocie 17.696,10 zł liczonymi na dzień wydania decyzji. Należy zauważyć, iż wysokość zaległości podatkowej i odsetek od niej były kwotą, w sytuacji finansowej i majątkowej skarżącej (dochód około 500 zł miesięcznie) bardzo wysoką. Strona wręcz stwierdziła, iż jest to kwota, której nie jest w stanie spłacić do końca swego życia, gdyż nie posiada żadnego majątku i nie ma też perspektyw na zmianę dotychczasowej sytuacji. Tej okoliczności organy podatkowe – zdaniem Sądu – nie rozważyły. Nie analizowały możliwości spłacania przez skarżącą tychże należności budżetowych i jakie wywrze skutki dla egzystencji skarżącej, a zwłaszcza możliwości zaspokajania podstawowych potrzeb życiowych. Realność egzekwowania tych należności budzi wątpliwości Sądu. W rozważaniach prowadzonych w sprawie koniecznym jest również uwzględnienie, iż losy skarżącej nie są typowymi sytuacjami życiowymi. Skarżąca była okradana, była też ofiarą rozboju. Przez okres 4,5 roku pozostawała bezrobotna, mieszkając u siostry i nie mogąc korzystać z pomocy rodziców, którzy również mają poważne problemy finansowe. Dodatkowo skarżąca podała w skardze, wcześniej tego nie podnosząc i stąd niemożność ustosunkowania się organów do tej kwestii, iż jest - mimo młodego wieku – schorowana i stan jej zdrowia najprawdopodobniej spowoduje niemożność podjęcia jakiejkolwiek pracy. Aktualnie skarżąca jak wyjaśniła na rozprawie – pozostaje bez pracy i bez jakichkolwiek źródeł przychodów i jest na utrzymaniu męża, którego miesięczne dochody wynoszą około 1.300 zł. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż w sprawie zachodzi konieczność ponownego rozważenia przyznania skarżącej wnioskowanej przez nią ulgi podatkowej uwzględniając to, że ustawodawca ustanowił instytucję umorzenia zaległości podatkowej po to, aby korzystać z niej w sytuacjach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Z tych też względów Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1c i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w wyroku. Sąd nie zawarł w wyroku rozstrzygnięcia, do którego obliguje art. 152 cyt. ustawy z uwagi na charakter kontrolowanej decyzji.