I SA/Gd 1827/00

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA: Ewa Kwarcińska Sędziowie NSA: Alicja Stępień NSA: Sławomir Kozik (spr.) Protokolant: Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 18 lutego 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" spółki z o.o. w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 17 lipca 2000r. Nr [...] w przedmiocie nie zaliczenia nadpłaty podatku na poczet zobowiązań podatkowych oddala skargę I SA/Gd 1827/00 U z a s a d n i e n i e "A" Spółka z o.o. w G. w dniu 6 grudnia 1999 r. zwróciła się do Urzędu Skarbowego z żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie nie zaliczenia przez organ podatkowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc kwiecień 1999 r. w kwocie [...],- zł i za miesiąc maj 1999 r. w kwocie [...],- zł na poczet zaległości podatkowych. Strona wniosła o stwierdzenie, że organ złamał prawo oraz zażądała skorygowania tytułu wykonawczego do decyzji [...] o nadpłatę w kwocie [...],- zł wraz z odsetkami z tytułu nadpłaty. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 6 stycznia 2000 r. umorzył postępowanie wszczęte żądaniem strony. Spółka "A" nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem odwołała się do Izby Skarbowej i wniosła o uchylenie tej decyzji. Izba Skarbowa decyzją z dnia 17 lipca 2000 r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 6 stycznia 2000 r. umarzającą postępowanie wszczęte na wniosek "A" spółka z o.o. w G. Izba Skarbowa w uzasadnieniu swojej decyzji wskazała, że spółka "A" w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc kwiecień 1999 r. w kwocie [...],- zł i za miesiąc maj 1999 r. w kwocie [...]- zł. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 11 czerwca 1999 r. i z dnia 15 lipca 1999 r. ograniczył wysokość zwrotu różnicy podatku od towarów i usług oraz określił terminy zwrotu kwot wynikających z ograniczenia. Izba Skarbowa w postępowaniu odwoławczym uchyliła powyższe decyzje Urzędu Skarbowego i umorzyła postępowanie. Dnia 14 czerwca 1999 r. organ podatkowy pierwszej instancji dokonał zwrotu na konto spółki nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc kwiecień 1999 r. w kwocie [...],- zł, a dnia 14 września 1999 r. została przekazana kwota [...],- zł ograniczona decyzją urzędu skarbowego. Zwrot bezpośredni za miesiąc maj 1999 w wysokości [...],- zł przekazany został dnia 15 lipca 1999 r., a kwota ograniczona decyzją Urzędu w wysokości [...],- zł dnia 23 września 1999 r. W dniach 13 września 1999 r. i 27 września 1999 r. zostały wystawione przez Urząd Skarbowy tytuły wykonawcze obejmujące zaległość w podatku VAT za okres od lutego 1994 r. do września 1995 r. oraz za okres październik 1995 r. - grudzień 1996 r. Izba Skarbowa wskazała, że obecnie spółka zażądała wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie nie zaliczenia przez Urząd Skarbowy nadpłaty podatku z tytułu nie zwróconej różnicy podatku należnego i naliczonego na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, które zostały zrealizowane w postępowaniu egzekucyjnym. Organ odwoławczy przedstawił, że stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.), w obowiązującym w 1999 r. stanie prawnym, kwota zwrotu podatku naliczonego nad należnym nie stanowiła kwoty podatku nadpłaconego w rozumieniu art. 72 § 1 ordynacji podatkowej, chociaż w pewnych wyjątkowych sytuacjach różnica podatku VAT nie zwrócona przez urząd skarbowy w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika traktowana jest jako nadpłata podatku podlegająca oprocentowaniu. Jednakże w ocenie Izby Skarbowej, organ podatkowy nie miał podstaw do odmowy zwrotu podatku wynikającego z art. 21 ust. 2 ustawy o podatku VAT podatnikom, którzy zalegali z płatnościami. Ograniczenie zwrotu tego podatku mogło nastąpić tylko w przypadku określonym w art. 21 ust. 4 w/w ustawy. Przerachowanie kwot podatku od towarów i usług przewidzianych do zwrotu w obowiązującym w roku 1999 stanie prawnym, mogło nastąpić jedynie na wniosek podatnika. Organ wskazał, że dopiero mocą ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. (obowiązującą od l stycznia 2000 r.) w art. 21 dotyczącym zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nadano urzędom skarbowym prawo zaliczenia należnych zwrotów VAT na zaległe zobowiązania podatkowe w przypadku występowania u podatnika zaległości podatkowych. Zasadnie zatem, zdaniem organu II instancji Urząd Skarbowy dokonał zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wynikającego z ograniczenia w wysokości [...],- zł za miesiąc kwiecień 1999 r. i w wysokości [...],- zł i za miesiąc maj 1999 r. bowiem nie miał uprawnień do zaliczenia ich z urzędu, na poczet zaległości podatkowych. Izba Skarbowa stwierdziła również, iż datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania - w przedmiotowej sprawie jest to dzień 7 grudnia 1999 r. W związku z tym, iż na dzień 7 grudnia 1999 r. na koncie podatnika nie figurowała nadpłata podatku, to wobec braku przedmiotu postępowania, postępowanie to należało umorzyć. "A" spółka z o.o. w G. w skardze na decyzję Izby Skarbowej z dnia 17 lipca 2000 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła o jej uchylenie w całości i stwierdzenie, że została naruszona zasada zaliczania nadpłat na poczet występujących zaległości podatkowych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że spółka "A" pismem z dnia 6 grudnia 1999 r. zwróciła się do Urzędu Skarbowego z żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie nie zaliczenia nadpłaty podatku VAT na poczet zobowiązań podatkowych spółki. Wskazano, że strona posiadała nadpłatę podatku z tytułu nie zwróconej przez Urząd Skarbowy różnicy podatku naliczonego i należnego w terminie, o którym mowa w art. 21 ust. 6 ustawy o podatku VAT. Spółka żądała skorygowania tytułów wykonawczych do decyzji [...] o kwotę nadpłaty w wysokości [...],- zł wraz z odsetkami z tytułu nadpłaty. Zdaniem strony pogląd organu, że nie zwrócona w terminie kwota różnicy podatku VAT nie jest nadpłatą, jest sprzeczna z art. 21 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług, gdzie różnicę podatku nie zwróconą w terminie, o którym mowa w ust. 6 traktuje się jako nadpłatę. Z brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie, że każda różnica podatku VAT jest nadpłatą jeśli nie została zwrócona w ustawowym terminie. W przypadku podnoszonym przez spółkę Urząd Skarbowy wydał decyzje, w których odmówił zwrotu różnicy podatku VAT za miesiąc kwiecień 1999 r. w wysokości [...],- zł oraz różnicy podatku VAT za miesiąc maj 1999 r. w wysokości [...],- zł. W ocenie strony skarżącej w/w kwoty na podstawie art. 21 ust. 7 stały się nadpłatami co zostało potwierdzone naliczeniem przez urząd skarbowy odsetek, a Izba Skarbowa również potwierdziła, że w pewnych wyjątkowych sytuacjach różnica podatku VAT nie zwrócona przez urząd skarbowy w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika traktowana jest jako nadpłata podatku podlegająca oprocentowaniu. Zdaniem "A" spółki z o.o. w G. skoro więc różnica podatku VAT jest traktowana jako nadpłata to zgodnie z ordynacją podatkową podlega ona oprocentowaniu oraz innym zasadom przewidzianym w ordynacji podatkowej dla nadpłaty. Jedną z zasad jest ustawowy obowiązek zaliczania nadpłat na poczet nieuregulowanych zobowiązań podatkowych podatnika. Skarżąca podniosła, że jej wniosek nie mógł być sformułowany przed decyzją organu skarbowego, a jedynie ex post jako reakcja na działanie organu łamiącego ustawową zasadę zaliczania nadpłat na poczet zobowiązań podatkowych i tym samym wszczęcie niniejszego postępowania z natury rzeczy musiało nastąpić w momencie, kiedy przedmiot postępowania przestał istnieć. Zdaniem strony mimo tej oczywistej konkluzji rozstrzygnięcie w tej sprawie jest nadal istotne z punktu widzenia uruchomienia postępowania odszkodowawczego. Tym samym w ocenie spółki nie jest uprawnione stwierdzenie Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji, że żądanie wszczęcia przez podatnika tego postępowania stało się bezprzedmiotowe. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosła o oddalenie skargi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn.zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga "A" Spółka z o.o. w G. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja Izby Skarbowej nie narusza prawa. Koniecznymi przesłankami, które muszą wystąpić, aby mogło być prowadzone wszczęte na wniosek podatnika postępowanie w przedmiocie zaliczenia przez organ podatkowy kwoty podatku przypadającej podatnikowi do zwrotu na poczet zaległości podatkowych, jest po pierwsze istnienie w dacie złożenia takiego wniosku określonej kwoty owego podatku do zwrotu, jak również występowanie w stosunku do tego samego podatnika zaległości podatkowej. W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych obu instancji, że jest bezprzedmiotowe postępowanie z wniosku skarżącej spółki w przedmiocie zaliczenia przez organ podatkowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc kwiecień 1999 r. w kwocie [...],- zł i za miesiąc maj 1999 r. w kwocie [...],- zł na poczet zaległości podatkowych. Nie występuje bowiem w sprawie podstawowa z w/w przesłanek, tj. brak jest kwoty podatku do zwrotu, gdyż zwrócono ją na rachunek podatnika przed złożeniem przedmiotowego wniosku. Trafne jest zatem stanowisko organów podatkowych, że z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania w zakresie złożonego wniosku, powinno być ono umorzone. Wskazać należy ponadto w ustosunkowaniu się do wywodów uzasadnienia skargi, że rozliczenie zwrotu podatku VAT dokonywane jest w trybie ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym na podstawie złożonej deklaracji VAT – 7 i brak jest jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, jak chce skarżąca spółka, by kwotę podatku VAT podlegającą zwrotowi, traktować jako nadpłatę w rozumieniu art. 72 ordynacji podatkowej i rozliczać ją na zasadzie art. 76 § 1 ordynacji podatkowej. Wbrew poglądowi skarżącej nie zwrócona w terminie kwota podatku VAT z mocy art. 21 ust 7 w/w ustawy o podatku od towarów i usług (...) może być traktowana jako nadpłata tylko w odniesieniu do jej oprocentowania nie zaś w żadnym innym zakresie. Przepis ten należy interpretować ściśle, tym bardziej, że dopiero od 1 stycznia 2000 r. wszedł w życie przepis ust 8b art. 21 w/w ustawy, który unormował kwestię zaliczania nie zwróconej w terminie kwoty podatku VAT na poczet zaległych zobowiązań podatkowych. Zatem do dnia 31 grudnia 1999 r. nie było normy prawa pozytywnego zezwalającej na takie zaliczanie. Skoro nastąpiła zmiana stanu prawnego we wskazanym wyżej kierunku przez racjonalnego ustawodawcę, to bezsprzecznie przyjąć należy, że do dnia 31 grudnia 1999 r. nie było możliwe zaliczania nie zwróconej w terminie kwoty podatku VAT na poczet zaległych zobowiązań podatkowych. Zatem jeśli taka nadpłata wystąpiła, to organ nie mógł dokonać nic innego jak tylko przekazać na konto skarżącej należne jej pieniądze. Natomiast okoliczność, że skarżąca posiadała zaległości podatkowe i dobrowolnie nie dokonywała wpłat uprawniało organ egzekucyjny do wszczęcia wobec niej postępowania egzekucyjnego. Z uwagi na powyższe Sąd na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), skargę oddalił.