I SA/Gd 1867/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 września 2020 r. sprawy ze skargi S.G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] 2019 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia zażalenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 23 lipca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 w zw. z art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 oraz z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. - dalej jako "O.p.") stwierdził, że zażalenie S. G. – dalej jako "Skarżąca" na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej "Naczelnik US") z dnia 12 kwietnia 2019 r. w sprawie zaliczenia nadpłaty wynikającej z rozliczenia rocznego PIT-37 za 2018 r. w kwocie 1.378,00 zł na poczet zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł w kwocie 1.101,17 zł należności głównej i w kwocie 276,83 zł odsetek za zwłokę wynikającej z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 sierpnia 2016 r., zostało wniesione z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu Dyrektor IAS stwierdził, że wskazane postanowienie Naczelnika US z dnia 12 kwietnia 2019 r. zawierające prawidłowe pouczenie o możliwości oraz o terminie wniesienia zażalenia zostało skutecznie doręczone adresatowi w dniu 10 maja 2019 r. Dyrektor IAS powołał treść art. 236 § 2 pkt 1 O.p., zgodnie z którym zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że warunkiem skuteczności czynności procesowej - wniesienia zażalenia - jest zachowanie ustawowego terminu jej dokonania. Uchybienie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność zażalenia, czego następstwem jest ostateczność kwestionowanego postanowienia. Organ odwoławczy obowiązany jest zatem w postępowaniu wstępnym zbadać, czy zażalenie zostało wniesione w przewidzianym przepisami terminie. W ocenie organu, zgodnie zatem z treścią cytowanego art. 236 § 2 O.p. termin do wniesienia zażalenia od tego postanowienia upływał z dniem 17 maja 2019 r., natomiast Skarżąca zażalenie wniosła za pośrednictwem poczty w dniu 20 maja 2019 r., tj. 3 dni po terminie przewidzianym dla tej czynności procesowej. Mając powyższe na uwadze Dyrektor IAS stwierdził, że w myśl art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. Organ odwoławczy zauważył również, że Skarżąca wniosła zażalenie na postanowienie Naczelnika US z dnia 12 kwietnia 2019 r. nie składając przy tym wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora IAS z dnia 12 kwietnia 2019 r. Skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości a także o uchylenie poprzedzającego je postanowienia Naczelnika US z dnia 12 kwietnia 2019 r. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 O.p., - art. 76 § 1 w związku z art. 62 § 1 i § 4 oraz art. 55 § 2 O.p., - art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu Skarżąca sformułowała zarzuty dotyczące nieprawidłowości w zakresie zaliczenia nadpłaty. Wskazała również, iż dochowała terminu do złożenia zażalenia, albowiem organ odwoławczy przyjął nieprawidłową datę doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji i z tego względu błędnie przyjął, że zażalenie zostało złożone z uchybienie terminu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone do sądu postanowienie odpowiada prawu. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie z dnia 23 lipca 2019 r., którym Dyrektor IAS stwierdził uchybienie terminu określonego w art. 236 § 2 pkt 1 O.p. do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika US z dnia 12 kwietnia 2019 r. w sprawie zaliczenia nadpłaty wynikającej z rozliczenia rocznego PIT-37 za 2018 r. Zgodnie z treścią art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. –dalej jako "p.p.s.a." Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W badanym przypadku sprawa dotyczy stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia zażalenia. W granicach sprawy nie mieści się zatem kwestia zasadności i zakresu określenia wysokości zobowiązania podatkowego, ani postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w tym podatku, czy też egzekucji administracyjnej – czyli kwestii, wokół których koncentrują się sformułowane przez Skarżącą w skardze zarzuty. W praktyce oznacza to, że Sąd nie jest władny zbadać zgodności z prawem postanowienia organu pierwszej instancji z dnia 12 kwietnia 2019 r., ani decyzji z dnia 26 sierpnia 2016 r. Przyjęcie odmiennej koncepcji godziło by w jedną z podstawowych zasad dopuszczalności skargi, przejawiającej się w konieczności wyczerpania toku instancji przed skutecznym wniesieniem skargi do sądu administracyjnego (art. 52 p.p.s.a.). Sąd stwierdził, że postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 12 kwietnia 2019 r. zostało skierowane pod właściwy adres strony postępowania, a Skarżąca została prawidłowo zawiadomiona o nadejściu pisma oraz terminie i miejscu, gdzie można je odebrać. Wydając zaskarżone postanowienie, organ odwoławczy dysponując prawidłowo sporządzonym dokumentem potwierdzającym doręczenie, w którym zawarto informację o miejscu umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu przedmiotowej przesyłki w urzędzie pocztowym i jej awizowaniu - prawidłowo uznał, że w rozpatrywanej sprawie doręczenie dokonane w trybie art. 148 i art. 150 O.p. jest doręczeniem skutecznym. Zgodnie z treścią art. 236 § 2 pkt 1 O.p. zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że warunkiem skuteczności czynności procesowej - wniesienia zażalenia - jest zachowanie ustawowego terminu jej dokonania. Uchybienie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność zażalenia, czego następstwem jest ostateczność kwestionowanego postanowienia. Organ odwoławczy obowiązany jest zatem w postępowaniu wstępnym zbadać, czy zażalenie zostało wniesione w przewidzianym przepisami terminie. W złożonej skardze Skarżąca stwierdziła, że organ odwoławczy przyjął niewłaściwą datę doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji i z tego względu błędnie przyjął, że zażalenie zostało złożone po terminie - nie przywołując w tym miejscu na czym polegał ten błąd. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że postanowienie Naczelnika US z dnia 12 kwietnia 2019 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 10 maja 2019 r. czego dowodem jest podpis złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Zatem przyjąć należy, że twierdzenie Skarżącej jest gołosłowne i nie znajduje uzasadnienia ani potwierdzenia w aktach przedmiotowej sprawy. Zdaniem Sądu, potwierdzenie odbioru stanowi dokument urzędowy, który stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta on z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Pismem z dnia 17 maja 2019 r., nadanym w placówce pocztowej operatora wyznaczonego w dniu 20 maja 2019 r., Skarżąca złożyła zażalenie na postanowienie z dnia 12 kwietnia 2019 r. Zgodnie z treścią art. 236 § 2 pkt 1 O.p. oraz pouczenia zawartego w zaskarżonym postanowieniu, termin do wniesienia zażalenia wynosi 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. W niniejszej sprawie, w związku z doręczeniem ww. postanowienia stronie w dniu 10 maja 2019 r., siedmiodniowy termin do wniesienia zażalenia rozpoczął swój bieg w dniu 11 maja 2019 r. i upłynął z dniem 17 maja 2019 r., jeżeli bowiem początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe. Zgodnie zatem z treścią cytowanego art. 236 § 2 O.p. termin do wniesienia zażalenia od tego postanowienia upływał z dniem 17 maja 2019 r. Natomiast przedmiotowe zażalenie zostało wniesione przez Stronę za pośrednictwem operatora pocztowego dnia 20 maja 2019 r. tj. 3 dni po terminie przewidzianym dla tej czynności prawnej. Powyższe potwierdzają również dane zawarte w zapisach śledzenia przesyłek. Zgodnie z nimi przesyłka zawierająca przedmiotowe zażalenie została nadana w UP w dniu 20 maja 2019 r. (numer przesyłki: [...]). W ocenie Sądu, Dyrektor IAS zasadnie również przyjął, że skoro wraz z zażaleniem Skarżąca nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia, brak było podstaw do zastosowania regulacji wynikających z art. 162 § 1 i § 2 O.p. Powyższe ustalenia wiązały się w konsekwencji ze stwierdzeniem, że wniesienie zażalenia nastąpiło z uchybieniem siedmiodniowego terminu określonego w art. 236 § 2 pkt 1 O.p., co uzasadniało stwierdzenie w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 O.p. uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia. W świetle powyższego, wobec uznania, że postanowienie organu pierwszej instancji weszło do obrotu prawnego, niezasadne są zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa. Zgodnie z regulacją art. 236 § 2 pkt 1 O.p., zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Termin do wniesienia zażalenia jest terminem zawitym, a więc nie może być przez organy podatkowe przedłużany czy skracany. Przywołując przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p., należy podkreślić, że ma on charakter bezwarunkowy, co oznacza, że w każdym przypadku stwierdzenia uchybienia terminowi określonemu w art. 236 § 2 pkt 1 O.p. organ odwoławczy nie może rozpatrzyć merytorycznie zażalenia, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. akt II FSK 563/07 - dostępny na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z powyższego wynika, że każde uchybienie terminowi, bez względu na czas jego trwania, powoduje bezskuteczność dokonanej czynności procesowej, a więc także bezskuteczność zażalenia, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do instancyjnej kontroli rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Jest to skutek wynikający z zasady trwałości decyzji administracyjnych (art. 128 O.p.) i bezpieczeństwa w obrocie prawnym. Decyzje (postanowienia) bowiem, od których nie służy odwołanie (zażalenie), a taka sytuacja powstaje z chwilą upływu terminu do wniesienia odwołania (zażalenia), stają się ostateczne i ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach i na zasadach przewidzianych w ustawie dla wymienionych postępowań nadzwyczajnych. Podsumowując, rację ma organ odwoławczy, że zażalenie od postanowienia organu pierwszej instancji Skarżąca złożyła po upływie terminu do jego wniesienia. Wydając zatem postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia, organ podatkowy stwierdził fakt istniejący w dacie złożenia spóźnionego zażalenia. Wydanie przez organ odwoławczy postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. było zatem zasadne i celowe w odniesieniu do kwestii procesowych wyłaniających się przy rozpatrywaniu sprawy. Sąd stanął na stanowisku, że podnoszone przez Skarżącą merytoryczne zarzuty dotyczące rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji nie mogły podlegać rozpoznaniu w niniejszym postępowaniu, albowiem doszło do formalnego uchybienia terminu do wniesienia zażalenia. Z tych przyczyn, na mocy art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w wyroku.