I SA/Gd 190/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Joanna Zdzienicka- Wiśniewska Sędziowie : NSA Ewa Kwarcińska (spr.) NSA Alicja Stępień Protokolant: Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 lutego 2004 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. oddala skargę. I SA/Gd 190/04 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej K.M. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym za rok 1998 w kwocie 20.907,30zł. W wyniku rozpoznania odwołania skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...], na podstawie m. in. art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; w skrócie O.p.) utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W oparciu m.in. o art. 10 ust. 1 pkt. 9 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.; w skrócie u.p.d.f.) organy podatkowe obu instancji przyjęły, iż otrzymana na podstawie dwóch sporządzonych w formie aktu notarialnego umów renty, od rodziców skarżącej, kwota łączna 70.000,-zł stanowi przychód do opodatkowania na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podzielając stanowiska strony skarżącej, iż podstawą prawną orzeczeń organów podatkowych winna być dyspozycja art. 2 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.f., bowiem kwota 70,000,-zł jaką otrzymała od rodziców to darowizna nie podlegająca przywołanej ustawy o podatku dochodowym. Poza sporem między stronami jest fakt, iż skarżąca otrzymała od matki M.M. na podstawie umowy z dnia 12 listopada 1998r. kwotę 20.000,-zł a od ojca J.M. kwotę 50.000,-zł na podstawie umowy z dnia 7 grudnia 1998r. W aktach znajdują się potwierdzenia odbioru tych kwot jak również obie umowy renty sporządzone w formie akty notarialnego. Poza sporem między stronami jest również fakt, iż rodzice skarżącej zakwalifikowali wypłacone kwoty jako rentę i wykazali obie renty jako odliczenie od dochodu uzyskanego w roku 1998 w swoich zeznaniach rocznych ( PIT-30 i PIT-32 za rok 1998 ). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie art. 2 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem otrzymane od rodziców kwoty to darowizna nie podlegająca opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) stwierdzić należy, iż decyzja ta wbrew zarzutom skargi nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Między skarżącą a jej rodzicami doszło do zawarcia umowy renty, tj. umowy uregulowanej w art. 903 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w umowie takiej jedna ze stron zobowiązuje się do spełniania określonych świadczeń okresowych na rzecz drugiej strony, przy czym świadczenia te mogą być spełniane w dwojakiej formie tj. w pieniądzach albo w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Przedmiotowa renta na rzecz skarżącej ustanowiona została bez wynagrodzenia pod tytułem darmym, a do takiej renty stosuje się przepisy o darowiźnie z mocy art. 906 § 2 Kodeksu cywilnego. Umowa darowizny zdefiniowana art. 888 § l Kodeksu cywilnego oznacza umowę przez którą darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Równocześnie w art. 889 K.c. zawarte zostały wyłączenia bezpłatnych przysporzeń nie stanowiących darowizny - między innymi darowizny nie stanowi takie bezpłatne przysporzenie, gdy zobowiązanie do jego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu cywilnego. Obie umowy tj. zarówno umowa renty jak i darowizny są umowami prawa cywilnego, zdefiniowane w Kodeksie cywilnym. Ponieważ prawo podatkowe, w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera odmiennego ich określenia (definicji), to na potrzeby prawa podatkowego przyjmowane są definicje z prawa cywilnego i przeniesione na grunt prawa podatkowego. Istotą tego typu spraw pozostaje ocena skutków zawarcia umów cywilnoprawnych dla kwestii istnienia zobowiązania podatkowego jako zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Przytoczone regulacje Kodeksu cywilnego odmiennie definiują umowę darowizny i umowę renty, a równocześnie do umowy renty ustanowionej pod tytułem darmym nakazują stosowanie - i to wprost a nie odpowiednio - przepisów o darowiźnie, tj. przepisów zawartych w art. 890-902 K.c. Podkreślenia wymaga to, iż na gruncie prawa cywilnego regulacje te oznaczają to, że umowy darowizny i renty bez wynagrodzenia stanowią nadal odrębne umowy, z tym, iż do takiej umowy renty stosuje się przepisy dot. darowizny w zakresie m. in. formy jej zawarcia, przesłankach i formach jej odwołania. Dyspozycja art. 906 § 2 K.c. nie oznacza tym samym, co wywodzi skarżąca, tożsamości prawnej i faktycznej tychże umów a tym samym tożsamości skutków prawnych w podatku dochodowym; przyjmując racjonalność ustawodawcy zbędnym byłoby wówczas ich wyodrębnienie w Kodeksie cywilnym. W tej sprawie dodatkowo należy postawić następującą tezę – nie do zaakceptowania jest sytuacja w której jedna ze stron zawartej umowy cywilnoprawnej określa jej charakter prawny jako umowę renty - co zgodne jest z jej essentialia negotti - dla uzyskania określonych skutków w prawie podatkowym ( odliczenia od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ), zaś druga ze stron tej samej umowy określa jej charakter, dla tych samych celów, jako umowę nie podlegającą ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takiej możliwości nie udziela skarżącej i ten fakt, iż notariusz, co wynika z zapisu aktu notarialnego zawierającego typową umowę renty, odnotował pobranie określonych kwot tytułem podatku od darowizny na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1993r. o podatku od spadku i darowizn ( t.j. Dz. U. Nr 16/97, poz. 89 ). Przedmiotem tej sprawy nie jest rozstrzygnięcie ewent. nadpłaty w podatku od spadków i darowizn. Każda renta nieodpłatna ustanowiona zgodnie z prawem podlega uwzględnieniu przy obliczaniu podstawy wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli podatnik odliczył od dochodu kwoty wydatkowane z tego tytułu ( wyrok SN z dnia 3 lutego 1999 r. w sprawie III RN 192-194/99 ). Przedmiotowa umowa renty jest zgodna z przepisami kodeksu cywilnego zaś rodzice skarżącej, jako rentodawcy dokonali stosownych odliczeń od podatku dochodowego w trybie art. 26 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla skarżącej jako rentobiorczyni otrzymana kwota reny stanowi dochód podlegający opodatkowaniu z mocy art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt. 9 i art. 11 ust. 1 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.f. Reasumując - Sąd nie stwierdza naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt. 1 a/ u.p.s.a. ). Sąd nie stwierdza również naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania ani też innego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt. 1 b/ i c/ u.p.s.a. ). Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ) skargę oddalił.