I SA/Gd 2028/00

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.) Sędziowie NSA Alicja Stępień NSA Sławomir Kozik Protokolant – Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 18 lutego 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. i R. W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 28 lipca 2000 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1998 I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 2.300,- zł (dwa tysiące trzysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. decyzja nie może być wykonana. Drugi Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] określił skarżącym E. i R. W. zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 13.880,30 zł oraz odsetki za zwłokę. Urząd zakwestionował zasadność odliczenia od dochodu trzech rent na łączną kwotę 35.000 zł. Rentobiorczynie znajdowały się w dobrej sytuacji majątkowej i nie zaszły okoliczności uzasadniające ustanowienie rent w celu pokrycia kosztów usług medycznych. Celem powyższych umów było obniżenie podstawy opodatkowania dające korzyść w kwocie 14.000 zł. Zmierzały więc do obejścia prawa podatkowego. Skarżący w odwołaniu zarzucili powyższej decyzji naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) i art. 121 § 1 oraz 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Skarżący wskazali, że art. 930 k.c. nie definiuje renty jako świadczenia o charakterze alimentacyjnym. Ustalenie, że rentobiorczynie znajdowały się w dobrej sytuacji finansowej jest bezpodstawne. L. W. (matka skarżącego) utrzymuje się z renty (dochód 700 zł miesięcznie). Także dochód J. F. (teściowa skarżącego) w wysokości 1640 zł miesięcznie może nie wystarczać na pokrycie kosztów leczenia czy rehabilitacji. Organ ograniczył postępowanie jedynie do stwierdzenia wysokości dochodów rentobiorczyń. W analogicznych okolicznościach dotyczących rent ustanowionych przez skarżącego w 1997 r. ten sam urząd nie zakwestionował odliczeń ich kwot od dochodu skarżących. Podatnik działając w zaufaniu do organów państwa w kolejnym roku zawarł umowy rent, będąc przekonanym o prawidłowości swych decyzji. Ponadto w protokole kontroli rozliczenie podatku z tytułu dochodu osiągniętego w 1998 r. Urząd zakwestionował renty jako darowiznę (brak cechy trwałości), a w decyzji zarzucił pozorność czynności prawnej. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. L. W., J.F. i R.R. potwierdziły odbiór renty odpowiednio 30 grudnia 1998 r., 24 grudnia 1998 r. i 29 grudnia 1998 r. i oświadczyły, że wyraziły zgodę na przesunięcie wypłaty raty renty z czerwca 1998 r. na grudzień 1998 r. Powyższe przesądza o przysporzeniu z tytułu darowizny, a nie dostarczania środków utrzymania rentobiorcy. Skoro renty miały pokrywać bieżące zakupy lekarstw i opłaty wizyt lekarskich, to przekazane świadczenia w grudniu nie mogły takiego celu spełniać. Przesunięcie wypłaty powodowało również, że w/w osoby nie musiały odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy. E. i R.W. w skardze do Sądu administracyjnego wnieśli o uchylenie powyższej decyzji i sformułowali zarzuty analogicznie jak w odwołaniu. Dodatkowo skarżący twierdzenie o autorytarnych i niepopartych dowodami wypowiedziach organu podatkowego rozciągnęły na organ odwoławczy. Izba Skarbowa przesunięcie pierwszej raty na grudzień uznała za dowód ominięcia przepisów podatkowych, bowiem rentobiorczynie musiały pokrywać bieżące koszty leczenia z własnych środków. Tymczasem Izba nie zbadała, czy osoby te nie zaciągnęły pożyczek na takie koszty, skoro wiedziały, że już w grudniu będą dysponowały potrzebnymi środkami. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi i powtórzyła argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto Izba zauważyła, że Urząd Skarbowy miał podstawę do odmiennego traktowania rent wypłaconych w 1998 r. od rent wypłaconych w 1997 r., bowiem w 1997 r. nie nastąpiło przesunięcie wypłaty raty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm.), podstawę obliczenia podatku stanowi ustalony zgodnie z przepisami dochód osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym po odliczeniu m. in. kwoty "rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz alimentów, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, w wysokości ustalonej w wyroku alimentacyjnym". Przepisy ustawy podatkowej nie definiują jednak ani pojęcia "renty", ani też pojęcia "trwałych ciężarów". Skoro przeto pojęciu "renty" ustawodawca nie nadał innego znaczenia, swoistego dla potrzeb prawnopodatkowych, to rozumieć należy, iż mówiąc o podlegających odliczeniu kwotach renty ma on na uwadze rentę określoną przepisami Kodeksu cywilnego. W myśl przepisu art. 903 Kodeksu cywilnego, przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Skarżący R.W. zawarł trzy notarialne umowy renty z dnia 20 grudnia 1997 r., w których zobowiązał się do świadczenia w pieniądzu rent płatnych do dnia 31 grudnia 1997 r., 30 czerwca 1998 r. i 31 grudnia 1998 r. Z oświadczenia beneficjentek tych umów wynika, że raty płatne do 30 czerwca 1998 r. zostały za ich zgodą przesunięte na grudzień 1998 r. i wypłacone dnia 6 grudnia 1998 r. Już z tych okoliczności znanych w toku postępowania podatkowego wątpliwości budzi uznanie przez Urząd Skarbowy a za nim Izbę Skarbową, że sporne umowy nie realizowały cechy renty, którą jest również kauzalność (przyczynowość) świadczenia. Organy stwierdziły, że umowy te nie mogły realizować określonej przez strony umowy podstawy świadczenia (przyczyny) bowiem świadczeniobiorczynie uzyskały środki finansowe dopiero w grudniu 1998 r. i nie mogły sfinansować kosztów leczenia i rehabilitacji, które powstawały na bieżąco w ciągu całego roku. Tymczasem z umów notarialnych wynikało, że pierwsza (najwyższa) rata renty była płatna w terminie do 31 grudnia 1997 r. Skoro tak, to świadczeniobiorczynie posiadały środki na pokrycie wydatków na leczenie za pierwsze jedenaście miesięcy roku. Gdyby odwołać się tu do proporcjonalności posiadanych środków to L.W. dysponowałaby za ten okres średnio kwotą 1.136 zł miesięcznie, a pozostałe (zamożniejsze) osoby kwotą po 682 zł miesięcznie. Organy stwierdzały konsekwentnie, że wszystkie te osoby znajdowały się w dobrej sytuacji majątkowej, a renty nie miały charakteru alimentacyjnego. Zatem bez przeprowadzenia postępowania dowodowego nie można było jednoznacznie ustalić, że renta nie spełniała kauzy (celu umowy). Zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) rozwinięta w art. 187 Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek przeprowadzenia dowodów służących ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Naruszenie tej zasady w niniejszej sprawie skutkowało uchyleniem decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270). O kosztach orzeczono stosownie do art. 209 w zw. z art. 200 w/w ustawy. Ponadto orzeczono o niemożności wykonania decyzji w oparciu o art. 152 cyt. ustawy.