I SA/Gd 2071/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie sędzia NSA Sławomir Kozik, asesor WSA Irena Wesołowska, Protokolant Zuzanna Baca, po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A", spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 30 sierpnia 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. oddala skargę. Decyzją z dnia 31 stycznia 2002 r. Urząd Skarbowy, działając m.in. na podstawie art. 18 ust 1, art. 19 ust. 3 pkt 1, art. 20 ust 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.; dalej jako ustawa o VAT) oraz § 50 ust 4 pkt 5 lit c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o VAT (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej jako rozp. MF z 1999 r.), określił podatnikowi "A", sp. z o.o. z siedzibą w G. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w podatku VAT za miesiąc grudzień 2000 r. w wysokości 124.219 zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organ podatkowy I instancji wskazał, iż we wskazanym okresie rozliczeniowym podatnik dokonał przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego z wystawionych przez "B" w G. faktur nr 574 z dnia 29 grudnia 2000 r. oraz nr 4516 z dnia 30 grudnia 2000 r. Mając na uwadze, iż przedmiotowe faktury zostały nadane pocztą przez wystawcę dopiero w miesiącu styczniu 2001 r. organ podatkowy podkreślił, iż pomimo daty wystawienia rachunków w miesiącu grudniu 2000 r., podatnik nie miał prawa ich rozliczenia, zgodnie bowiem z art. 19 ust 3 pkt 1 ustawy o VAT, obniżenia podatku należnego o naliczony można dokonać najwcześniej w rozliczeniu za miesiąc otrzymania faktury. Urząd Skarbowy zakwestionował także obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z faktury VAT nr 01/12/00 z dnia 15 grudnia 2000 r. wystawionej przez firmę Produkcyjno-Handlowo-Usługową "C" L. S., dotyczącej zakupu centrum obróbczego o numerze fabrycznym 48081. Ustalenia kontroli wykazały, iż poza ww. fakturą zakupu podatnik nie dysponuje żadnymi dokumentami, które potwierdzałyby posiadanie maszyny, nie była ona wykorzystywana w prowadzonej przez firmę działalności gospodarczej, natomiast oględziny wskazanego przez podatnika miejsca przechowywania maszyny tj. magazynu spółki "D" Sp. z o.o. z siedzibą w G., nie pozwoliły na jednoznaczne potwierdzenie, iż okazane części maszyn i urządzeń są tożsame z przedmiotem zakupu określonym w fakturze. W związku z powyższym organ podatkowy przyjął, iż wystawiona faktura dokumentowała pozorne zdarzenie gospodarcze, i jako dokument wystawiony wyłącznie w celu obejścia przepisów prawa podatkowego nie mogła zgodnie z § 50 ust 4 pkt 5 lit c rozp. MF z 1999 r. stanowić podstawy obniżenia podatku. W odniesieniu do faktur nr 2898/Z/2000 z dnia 18 grudnia 2000 r. oraz nr 2919/Z/2000 z dnia 20 grudnia 2000 r. wystawionych przez firmę "E", sp. z o.o. z siedzibą w B. Oddział G. Zakład Transportu i Spedycji w G. (gdzie pierwsza dotyczyła zakupu przez podatnika usługi transportu towaru do firmy "F" Produkcja i Sprzedaż Opakowań z Tektury Z. S., a druga zakupu przez podatnika usługi transportu towaru firmy "G", sp. z o.o. siedzibą w G. do nabywcy tj. Wytwórni Opakowań tekturowych "H", sp. z o.o. z siedzibą w S.), organ podatkowy I instancji podkreślił z kolei, iż z uwagi na treść art. 20 ust 2 ustawy o VAT także one nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o naliczony. W ocenie organu podatkowego I instancji poczynione podczas kontroli ustalenia, nie potwierdziły, aby poniesione przez podatnika na zakup ww. usług wydatki były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Zarówno bowiem w dokumentacji źródłowej firmy "F" jak i podatnika nie stwierdzono dokumentów potwierdzających fakt zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy tymi podmiotami, natomiast stronami drugiej transakcji były odrębne od podatnika firmy. Końcowo Urząd Skarbowy zakwestionował zastosowanie przez podatnika stawki 7 % VAT dla sprzedaży spoiwa do tektury falistej, wskazując, iż zgodnie z opinią wydaną przez Główny Urząd Statystyczny Departament Standardów, Rejestrów i Informatyki w Warszawie ww. produkt, jako mieszanina skrobi ziemniaczanej, boraksu, substancji nośnikowej i środka alkalizującego mieści się w zakresie grupowania PKWiU pod symbolem 24.62.10-60 "Kleje zawierające dekstryny lub inne skrobie modyfikowane" oraz wg. SWW 1336-12 "Kleje krochmalowe", a tym samym podlega opodatkowaniu 22 % stawką VAT. W złożonym odwołaniu pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie w związku z naruszeniem art. 19 ust 1 ustawy o VAT oraz art.120, art. 121 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.; dalej jako o.p.) W ocenie pełnomocnika spółki organ podatkowy I instancji nie miał podstaw do wydania rozstrzygnięcia na podstawie § 50 ust 4 pkt 5 lit c rozp. MF z 1999 r., mając na uwadze, iż wskazany przepis może mieć zastosowanie jedynie w przypadku stwierdzenia nieważności kwestionowanej czynności cywilnoprawnej przez sąd, co nie miało jednak miejsca w przedmiotowej sprawie. Ponadto, powołując się na wyrok NSA z dnia 9 grudnia 1998 r., sygn. akt SA/Sz 2479/97, pełnomocnik wskazał, iż wydatki poniesione na zakup usług transportowych pozostawały w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. W ocenie pełnomocnika organ podatkowy I instancji niezasadnie wyodrębnił ze świadczonej przez podmiot konkretnej usługi, poszczególne jej elementy jako usługi odrębne, podczas gdy transport towaru był niewątpliwie konieczny dla zaspokojenia określonych umową potrzeb zamawiającego towar, czyli kupującego. Decyzją z dnia 30 sierpnia 2002 r., wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżona decyzję, jako zgodną z prawem. Powołując się na wyroki NSA z dnia 7 kwietnia 1999 r., sygn. akt III SA1610/98, z dnia 6 listopada 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 2274/96 oraz z dnia 23 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Łd 1054/97 Izba Skarbowa podkreśliła, iż wbrew przekonaniu pełnomocnika spółki organy podatkowe mają prawo do oceny podejmowanych przez podatników czynności cywilnoprawnych dla celów podatkowych. Tym samym pomimo niestwiedzenia nieważności czynności cywilnoprawnej przez sąd, jeżeli w ocenie organu podatkowego wyłącznym celem podjęcia tej czynności był zamiar obejścia prawa, nie wywiera ona skutków prawnych na gruncie prawa podatkowego. Organ odwoławczy podzielił stanowisko, iż wykazanie przez podatnika transakcji zakupu maszyny do obróbki należy łączyć z zamiarem obejścia prawa. Pozwalało ono bowiem na odliczenie podatku naliczonego na podstawie faktury niedokumentującej rzeczywistej transakcji gospodarczej, co stwierdzono kierując się brakiem przedmiotu transakcji w posiadaniu, władaniu czy tez pod nadzorem podatnika. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, iż przed datą wystawienia faktury maszyna była przedmiotem całego szeregu transakcji gospodarczych, gdzie przy tożsamym roku produkcji i numerze fabrycznym była zamiennie określana jako służąca albo do obróbki drewna, albo do obróbki metalu, natomiast brak dokumentacji technicznej urządzenia uniemożliwił organom podatkowym jego właściwą charakterystykę. Odnosząc do twierdzeń spółki w zakresie zakupionych usług transportowych Izba Skarbowa ponownie podkreśliła, iż w dokumentacjach źródłowych firmy "F" i firmy "H" brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających transakcje z odwołującą się spółką, natomiast obie zafatrurowane dostawy towaru dotyczyły transakcji z firmą "G", co stanowi wystarczającą podstawę do zakwestionowania poniesionych z tego tytułu wydatków podatnika, jako niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Uwzględniając treść udzielonych przez spółkę wyjaśnień, iż finansowanie przewozu towaru do firm trzecich wynikało z umowy pomiędzy firmą "G", będącą ich kontrahentem, a odwołującą się, Izba Skarbowa wystapiła o dostarczenie dowodów potwierdzających ww. zobowiązanie, oraz udokumentowanie, iż zakup przedmiotowych usług związany był ze sprzedażą opodatkowaną. Mając na uwadze, iż powyższe wezwanie pozostało bez odpowiedzi, Izba Skarbowa nie znalazła podstaw do zmiany rozstrzygnięcia w omawianym zakresie, gdyż spółka nie dowiodła, iż zakupione przez nią usługi transportowe zmierzały do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji I jak i II instancji, zarzucając nieważność ww. decyzji z uwagi na wydanie ich bez podstawy prawnej oraz z rażącym naruszeniem prawa, wskazując na naruszenie art. 10 ust 2 i art. 19 ust 1 ustawy o VAT, § 50 ust 4 pkt 5 lit a rozp. MF z 1999 r., art.120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 192, art. 200 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 o.p. Pełnomocnik podkreślił w szczególności, iż po zapoznaniu się w dniu 26 sierpnia 2002 r. z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, strona skarżąca pismem nadanym w dniu 28 sierpnia 2002 r. przedstawiła wyjaśnienia i zastrzeżenia, co do niego wraz z nowym wnioskiem dowodowym. Pomimo zachowania terminu do wniesienia zastrzeżeń, ww. pismo zostało pominięte przez Izbę Skarbową, która w wydanej decyzji odwoławczej w żaden sposób nie ustosunkowała się do zawartego w nim stanonowiska, dowolnie stwierdzając, iż pozostaje ono bez wpływu na ustalony w sprawie stan faktyczny. Odnosząc się szeroko do kolejnych zaistniałych jego w ocenie naruszeń przepisów procedury, pełnomocnik spółki potrzymał jednocześnie wyrażoną uprzednio w odwołaniu argumentację, co do braku podstaw dla zastosowania w sprawie § 50 ust 4 pkt 5 lit c rozp. MF z 1999 r. z uwagi na brak stwierdzania nieważności umowy sprzedaży maszyny do obróbki. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ odwoławczy podkreślił, iż postępowanie było przeprowadzone przy zachowaniu przepisów procedury. W szczególności wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie zachowała ona terminu do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, który upływał w dniu 26 sierpnia 2002 r. Zgodnie z art. 97 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1271 ze zm. ) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1270 ). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Rozpatrując stan faktyczny i prawny sprawy Sąd stwierdza, że przedmiotowa skarga nie może być uwzględniona, jako że ocena przeprowadzonego postępowania oraz stanowisko organów podatkowych nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Wbrew zarzutom skargi w przeprowadzonym postępowaniu nie występują uchybienia mogące mieć wpływ na wynik sprawy, a zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem materialnym. Art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) stanowi, iż sąd administracyjny sprawuje, w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tej sprawie, pomimo, że skarga nie obejmuje wszystkich kwestii będących przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdza, iż podziela stanowisko organu podatkowego w zakresie naruszenia przez stronę skarżącą dyspozycji art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i i usług oraz o podatku akcyzowym (w skrócie ustawa o VAT), wobec zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 7% zamiast prawidłowej 22 % w związku ze sprzedażą spoiwa do tektury falistej (PKWiU 24.62.10-60.00 oraz SWW 1336-12, przy czym wyrób ten nie został wyszczególniony w załączniku nr 3 i 5 do ustawy o VAT obejmującą wykaz towarów objętych stawką 7%). Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego odnośnie naruszenia art. 19 ust. 3 pkt. 1 ustawy o VAT, wobec bezspornego fakty przedwczesnego ujęcia faktur VAT zakupu tj. w miesiącu wcześniejszym (w grudniu 2000r.) niż data faktycznego wpływu (w styczniu 2001r.). Skarżący naruszył również dyspozycję art. 20 ust. 2 ustawy o VAT w zakresie faktury VAT z dnia 18 grudnia i 20 grudnia 2000r. na zakup usług transportowych, bowiem u kontrahentów skarżącego brak jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej zawarcie jakiejkolwiek transakcji zgodnie z którymi skarżący finansował przewóz towarów do firm "H" i "F". Na wezwanie organu odwoławczego skarżący nie wskazał żadnych dowodów na potwierdzenie swego oświadczenia, iż transport ten dokonywany był w związku z zawartą umową z firmą "G". Spór w tej sprawie, wobec treści skargi, sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na następujące pytanie: czy organy podatkowe właściwie zastosowały dyspozycję § 50 ust. 4 pkt. 5c/ Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) w związku z art. 58 Kodeksu cywilnego w stosunku do transakcji nabycia przez skarżącego urządzenia o nazwie centrum obróbcze. Z woli ustawodawcy w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zdaniem Sądu obejście ustawy w rozumieniu art. 58 kodeksu cywilnego, polega nie tylko na wywołaniu pożądanego skutku, który jest zakazany przez przepisy obowiązujące, za pomocą takiego ukształtowania czynności prawnej, że zewnętrznie (formalnie) ma ona cechy nie sprzeciwiające się obowiązującemu prawu ale również bezpodstawne korzystanie z określonego prawa – jak w rozpatrywanej sprawie z dyspozycji art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 6 lutego 1998r. w sprawie I SA/Gd 1431/96 (LEX nr 32729), żeby móc wywodzić określone skutki prawne z tytułu obejścia prawa podatkowego nie wystarczy samo stwierdzenie, że określona czynność prawna stanowiła obejście prawa podatkowego, lecz fakt ten w sposób niewątpliwy musi wynikać z całokształtu okoliczności sprawy. Zebrany przez organy podatkowe obu instancji materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że zawarta umowa miała na celu obejście przepisów prawa. Organy prawne są bowiem władne ocenić dla celów podatkowych czy czynność prawna jest ważna w świetle art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego a co za tym idzie czy jest skuteczna dla osiągnięcia zamierzonych przez podatnika celów podatkowych. Dowodem bezpośrednim jest fakt, iż nie potwierdzono tożsamości nabytego centrum obróbczego (o numerze fabrycznym 48081) z okazanymi pracownikom urzędu skarbowego częściami maszyn i urządzeń (bezumownie składowanej przez inny podmiot gospodarczy). Brak również dowodu potwierdzającego zapłatę kwoty 171.204, 16 zł ( 95% ceny ); skarżący nie przedłożył – na żądanie organu odwoławczego żadnego dowodu na rozliczenie finansowe ze sprzedawcą, w tym w formie kompensaty. Skarżący nie dysponuje ponadto żadną dokumentacją techniczną nabytego urządzenia (urządzenie jest w stanie rozmontowanym), która przy tego typu transakcjach winna być dołączona (stąd trudności ze stwierdzeniem czy było to urządzenie do obróbki metalu czy drewna; z informacji pełnomocnika skarżącego wynika, że jest to urządzenie służące do obróbki metalu). Nie bez znaczenia dla całościowej oceny zawartej umowy - dla celów podatkowych – mają pozostałe okoliczności sprawy jak brak wykorzystania tego urządzenia przez skarżącego zajmującego się handlem hurtowym papierem i tekturą czy też wskazana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji historia obrotu tym urządzeniem. Rzeczywistym celem zawartej umowy nabycia przedmiotowego urządzenia (czy też jego części) było uzyskanie nienależnych zysków polegających na nienależnym uzyskaniu podatku naliczonego w kwocie 32.676,16 zł na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Tak więc była to czynność mająca na celu obejście przepisów prawa podatkowego poprzez stworzenie mechanizmu służącego jedynie uzyskaniu podatku naliczonego związanego z zakupem urządzenia. W związku z tym uznać należy, że zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 58 § 1 k.c. Ponadto podkreślić należy, iż prawdziwy charakter i cel transakcji przeprowadzonej przez stronę (oraz poprzedzających ją operacji gospodarczych) godził w elementarne zasady funkcjonujące w normalnie prowadzonej działalności gospodarczej i w normalnym obrocie gospodarczym, jak chociażby zasady uczciwości i rzetelności, a więc był sprzeczny z zasadami współżycia społecznego i wypełniał hipotezę art. 58 § 2 k.c. Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia przepisów postępowania, w tym w zakresie wskazanym w skardze – art. 120, 121, 122, 123, 124, 192 i art. 200 Ordynacji podatkowej. Prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z zasadą pogłębienia zaufania do organów podatkowych. Nie jest niezgodne z zasadą zaufania do państwa i prawa, stanowiącą komponent konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawa (art. 1 Konstytucji RP), gdy organ podatkowy zachował się odmiennie wobec podatnika w uprzednio prowadzonym postępowaniu podatkowym w zakresie tych samych stanów faktycznych i prawnych. Organ podatkowy nie jest bowiem związany wadliwymi decyzjami uprzednio wydanymi wobec podatnika. Zgodnie z dyspozycją art. 120 i 122 Op. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa ( zasada praworządności ), zaś w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy ( zasada prawdy obiektywnej ). Podstawowym narzędziem realizacji zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe w celu przesądzenia o zastosowaniu jakiejś normy prawa materialnego. Zgodnie z brzmieniem art. 180 i 182 Ordynacji podatkowej przy ocenie materiału dowodowego organ podatkowy winien jest brać pod uwagę wszystkie dostępne i zgodne z prawem źródła informacji, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. W podobnym duchu wypowiedział się sąd administracyjny w wyroku z dnia 20.04.2001 r., sygn. akt III SA 352/99. Organ podatkowy prowadzący postępowanie musi dążyć do ustalenia prawdy materialnej i według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenić wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej postępowanie dowodowe prowadzi w sprawie organ podatkowy, na którym ciąży obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego ( art. 187 O.p. ). Zebrane dowody podlegają przy tym swobodnej ocenie tego organu, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p. co nie oznacza samowoli organu podatkowego; aby bowiem ocenę dowodów można było uznać za prawidłową musi być przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny. Podkreślić przy tym należy, że prawa strony w postępowaniu podatkowym gwarantowane są w omawianym zakresie zarówno przez zasady ogólne ( rozdział 1 działu 4 Ordynacji podatkowej ), jak też przez przepis art. 192 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, zaś uzyskane w ten sposób dowody poddane zostały poprawnej ocenie. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej przywołać należy uchwałę NSA z dnia 28 kwietnia 2005r., FPS 6/04, w której postawiono tezę, iż niezastosowanie w danej sprawie trybu art. 200 § 1 Op nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania, wymieniona w art. 240 § 1 pkt. 4 Op. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Op jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 125 §1 pkt. 1c/ Op, jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tej sprawie Sąd nie stwierdza, by naruszenie ww. przepisu miało istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy wobec bezspornego stanu faktycznego i jednorodnego zastosowania przepisów prawa materialnego obu instancji organów podatkowych. Sąd nie stwierdza również naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania ani też innego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt. 1 b/ i c/ u.p.s.a. ). Bez wpływu na wynik sprawy ma częściowo odmienne stanowisko organu odwoławczego zawarte w odpowiedzi na skargę, bowiem nie stanowi ona przedmiotu zaskarżenia ( str. 10 – tożsamość urządzenia ). Wobec powtarzającej się tendencji do dokonywania przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę odmiennych ocen stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanych spraw w stosunku do stanowiska zawartego w zaskarżonych decyzjach, Sąd zwraca uwagę, iż odmienna ocena w odpowiedzi na skargę tych samych faktów, stwarza wrażenie dowolności rozstrzygnięć i podważa zaufanie do organów orzekających; wywody i okoliczności podniesione przez organ odwoławczy dopiero w odpowiedzi na skargę nie zostały zawarte w jej uzasadnieniu i w konsekwencji nie mogą być obecnie przedmiotem oceny Sądu. Podkreślić wobec tego wypada jedynie, że art. 210 § 4 O.p. nie może sanować późniejszej aktywności procesowej organu podatkowego - w formie odpowiedzi na skargę; odpowiedź na skargę nie jest aktem skarżonym i rozstrzyganym w postępowaniu sądowym. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ) skargę oddalił.