I SA/Gd 214/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi S. S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 25 czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 25 czerwca 2021 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku (dalej: SKO) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 165a § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 z zm., dalej: O.p.) po rozpatrzeniu zażalenia S.S. (dalej: Skarżąca) na postanowienie Prezydenta Miasta Słupska z dnia 5 maja 2021 o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu SKO wskazało, że Skarżąca pismem z dnia 7 kwietnia 2021 r. wniosła o zwrot nadpłaconej kwoty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012, w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt 39/19 z dnia 24 lutego 2021 r., stwierdzającym niezgodność z Konstytucją art. 1a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie SKO po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. wygasa prawo do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Cytując wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1275/16 SKO podkreśliło, że "Zgodnie z art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 tej ustawy, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. Zatem z cyt. unormowania wynika jednoznacznie, że określenie wysokości nadpłaty następuje przez podatnika. Nie oznacza to jednak, że organ podatkowy jest związany wnioskiem o zwrot nadpłaty w zakresie jego zasadności i wysokości. Warunkiem koniecznym w przypadku nadpłaty w podatku od towarów i usług jest złożenie korekty pierwotnej deklaracji. Wprawdzie przepisy Ordynacji nie wprowadzają ograniczeń czasowych w zakresie składania korekt to jednak z ogólnych norm prawnych, dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych wynika, że taka skorygowana deklaracja może wywołać skutek prawny jedynie wówczas, gdy zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu." Skarżąca nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższe postanowienie SKO zarzucając naruszenie: 1) art. 165a § 1 w związku z art. 75 § 1, art. 75 § 4a, art. 79 § 1 i 2 i art. 79 § 3 O.p., przez wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 r., pomimo, iż zdaniem skarżącej nie doszło do przedawnienia w niniejszej sprawie gdyż orzeczenie TK stwierdzające niezgodność z Konstytucją art. 1a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych wydane zostało w dniu 24 lutego 2021r. sygn. akt 39/19 dopiero stwierdzenia i ustalenie nadpłaty rozpoczyna w ogolę bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu (zadysponowania) nadpłaty 2) art. 190 Konstytucji przez jego niezastosowanie i wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 r., pomimo, iż zdaniem skarżącej Art. 190 Konstytucji RP stanowi samodzielną podstawę do wszczęcia a postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty 3) art. 120 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 2, art. 7, art. 32, art. 64 w powiązaniu z art. 21, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w sytuacji gdy postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego zostaje umorzone z uwagi na upływ terminu przedawnienia, to organ podatkowy jest zwolniony z rozpatrzenia wniosku Spółki wskazującego na wystąpienie nadpłaty w odniesieniu do zadeklarowanej kwoty podatku od nieruchomości, co godzi w zasadę prowadzenia postępowania w zaufaniu do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, albowiem brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie podstawowym zagadnieniem jest to, czy zwrot nadpłaty, która powstała w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego, może nastąpić po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem Skarżącej przedawnienie zobowiązania podatkowego nie stoi na przeszkodzie jego żądaniu. Natomiast organy podatkowe konsekwentnie wyrażały pogląd, że z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie ma możliwości wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012. W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych zasługuje na akceptację. Okoliczności faktyczne w niniejszej sprawie są bezsporne. Terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych za okresy objęte wnioskiem Skarżącej upłynęły przed złożeniem wniosku o zwrot nadpłaconej kwoty podatku. Złożenie tego wniosku nastąpiło zatem już po wygaśnięciu zobowiązań podatkowych i nie mogło wywołać skutków prawnych w postaci zmiany uprzednio rozliczonego podatku od nieruchomości za lata 2007-2012. Słusznie zatem uznały organy podatkowe, że upływ terminu przedawnienia stanowił przeszkodę do rozpoznania wniosku Skarżącej z dnia 7 kwietnia 2021 r. Zgodnie z art. 74 O.p., jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1: złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację (pkt1); został rozliczony przez płatnika - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie zeznanie (deklarację), o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1(pkt 2); nie był obowiązany do składania deklaracji - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot (pkt 3). Zatem z cyt. unormowania wynika jednoznacznie, że określenie wysokości nadpłaty następuje przez podatnika. Nie oznacza to jednak, że organ podatkowy jest związany wnioskiem o zwrot nadpłaty w zakresie jego zasadności i wysokości. Należy się zgodzić z organami podatkowymi, że złożony wniosek podlegać musi weryfikacji w zakresie jego prawidłowości. Takie zaś postępowanie po upływie terminu przedawnienia jest niedopuszczalne. Zgodnie bowiem z uchwałą Izby Finansowej NSA z 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13 (publ. ONSAiWSA 2015, nr 1, poz. 1) w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej w brzemieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Przedawnienie nie jest instytucją zastrzeżoną na korzyść jednej strony stosunku zobowiązaniowego, a mianowicie na rzecz podatnika. Upływ terminu przedawnienia wywołuje szereg skutków zarówno ze sfery prawa materialnego jak i prawa procesowego. Skutkiem materialnoprawnym przedawnienia zobowiązania podatkowego jest jego wygaśnięcie (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej). Ta więź zobowiązaniowa przestaje istnieć. Konsekwencją tego jest to, że zarówno podatnik jak i przede wszystkim organ podatkowy nie może ingerować w treść takiego zobowiązania podatkowego. Tego stosunku prawnego nie można bowiem reaktywować i odtworzyć. Jak już wspomniano, działa to na obie strony stosunku zobowiązaniowego. Zatem nie można przyjąć tezy, że upływ terminu przedawnienia powoduje jedynie to, że organ podatkowy nie może dążyć do zmiany treści nieistniejącego zobowiązania, zaś tego ograniczenia nie ma w stosunku do podatnika, który w określonych warunkach może skutecznie zmieniać zobowiązanie podatkowe. Instytucja przedawnienia zatem ma na celu stabilizację stosunków prawnych, przy czym owa stabilizacja działa w obie strony. Upływ terminu przedawnienia wywołuje też szereg skutków procesowych. Zgodnie z art. 79 § 2 O.p. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z przepisu tego wynika, iż termin przedawnienia zobowiązania jest datą graniczną, po której nie można już zgłosić żądania zwrotu nienależnie zapłaconego podatku. Prawo podatnika do żądania zwrotu nadpłaconego bądź nienależnie zapłaconego podatku jest zatem ograniczone czasowo. Wynika także z tego przepisu, że ustawodawca uznał za konieczne wyraźne wskazanie, iż tylko w razie zgłoszenia wniosku przed upływem terminu przedawnienia organ ma prawo badania wysokości zobowiązania w celu stwierdzenia, czy podatek nie został nadpłacony bądź zapłacony nienależnie. Badanie to będzie ograniczone wyłącznie do tych okoliczności, które wynikają z wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Organ nie ma bowiem w takim wypadku obowiązku, a przede wszystkim możliwości wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego (por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2014 r., II FSK 5/12, dostępną w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Powyższe rozważania uzasadniają pogląd, że wniosek o zwrot nadpłaty, złożony po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 O.p.), jest bezskuteczny, nawet w sytuacji, gdy ta nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (art. 74 pkt 1 O.p.). Identyczny stanowisko, na tle nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 82/15. Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał podniesione zarzuty za nieuzasadnione i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.