I SA/Gd 223/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Protokolant Sekretarz Sądowy Agnieszka Bednarczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi G. C. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2010 oddala skargę. Wnioskami z dnia 18 lipca 2012 r. A S.A. zwróciła się do Prezydenta Miasta o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2010. Spółka podniosła, że część budowli i zajętych pod nie gruntów (wymienionych w załączniku do wniosku) korzysta ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. jedn. Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) – określanej dalej jako "u.p.o.l." - budowle infrastruktury portowej, budowle infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich oraz zajęte pod nie grunty. Postanowieniem z dnia 7 sierpnia 2012 r. Prezydent Miasta wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia A S.A. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości rok 2011, w wyniku którego decyzją z dnia 11 grudnia 2012 r. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2010 w następujących kwotach: 1.513.466 zł za 2007 r., 1.706.122 zł za 2008 r., 1.714.487 zł za 2009 r., 2.688.744 zł za 2010 r. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2010. Samorządowe Kolegium Odwoławczego, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 12 grudnia 2013 r. uchyliło decyzję Prezydenta Miasta w zakresie wymiaru podatku za rok 2007 i określiło wysokość zobowiązania podatkowego należnego od A S.A. za rok 2007 na kwotę 1.513.462 zł oraz utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji w pozostałym zakresie. W uzasadnieniu SKO w pierwszej kolejności wyjaśniło, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości znajdujących się na terenie portu morskiego w G. oraz właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Nieruchomości zostały opisane w składanych przez podatnika deklaracjach podatkowych. Pierwotnie Spółka deklarowała do opodatkowania wszystkie grunty, budynki i budowle, do których przysługiwało mu prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności. Od wszystkich nieruchomości naliczała i opłacała podatek od nieruchomości w latach 2007-2010. W roku 2012 Spółka złożyła korekty deklaracji na podatek obejmujące lata 2007-2012, wskazując że korzysta ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., obejmującego posiadane budowle infrastruktury portowej. Na rok 2007 r. Spółka pierwotnie zadeklarowała do opodatkowania i wpłaciła organowi podatkowemu kwotę stanowiąca należność z tytułu podatku od nieruchomości za obiekty stanowiące grunty, budowle oraz budynki na kwotę - po korekcie z października 2007 r. - 1.513.462 zł. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowano wcześniejszą deklarację o wartość gruntów oraz budowli stanowiących infrastrukturę portową. Wyliczony podatek wynosił - według podatnika - 517.678 zł. Na rok 2008 r. Spółka pierwotnie zadeklarowała do opodatkowania i wpłaciła organowi podatkowemu kwotę stanowiąca należność z tytułu podatku od nieruchomości za obiekty stanowiące grunty, budowle oraz budynki na kwotę 1.706.123 zł. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowano wcześniejszą deklarację o wartość gruntów oraz budowli stanowiących infrastrukturę portową. Wyliczony podatek wynosił - według podatnika - 569.329 zł. Na rok 2009 r. Spółka pierwotnie zadeklarowała do opodatkowania i wpłaciła organowi podatkowemu kwotę stanowiąca należność z tytułu podatku od nieruchomości za obiekty stanowiące grunty, budowle oraz budynki na kwotę 1.714.487 zł. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowano wcześniejszą deklarację o wartość gruntów oraz budowli stanowiących infrastrukturę portową. Wyliczony podatek wynosił - według podatnika - 563.536 zł. Na rok 2010 r. Spółka pierwotnie zadeklarowała do opodatkowania i wpłaciła organowi podatkowemu kwotę stanowiąca należność z tytułu podatku od nieruchomości za obiekty stanowiące grunty, budowle oraz budynki na kwotę 2.688.748 zł. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowano wcześniejszą deklarację o wartość gruntów oraz budowli stanowiących infrastrukturę portowa. Wyliczony podatek wynosił - według podatnika - 594.158 zł. Organ wyjaśnił ponadto, że korekty z 2012 r. nie wskazywały, aby zmianie uległ przedmiot opodatkowania bądź aby zmieniła się jego wartość. Spółka wskazała jedynie, że posiadana przez nią infrastruktura portowa objęta jest wskazanym wyżej zwolnieniem. W dalszej kolejności SKO - przywołując treść przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 2 pkt 4, art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (t. jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 967 ze zm.) dalej jako u.p.p.m. a także orzecznictwo sądów administracyjnych - wyjaśniło, że podmiot zarządzający to podmiot szczególny z punktu widzenia obrotu handlowego oraz prawnego. Jego szczególna pozycja polega na tym, że - pozostając na gruncie spraw podatkowych - korzysta ze szczególnych uprawnień polegających m.in. na zwolnieniu z podatku od nieruchomości wykorzystywanej przez niego infrastruktury, a jednym z celów zwolnienia jest realizacja jego ustawowych zadań. Z drugiej jednak strony zwolnieniu towarzyszy istotne ograniczenie w prowadzonej działalności. Podatnik, będący spółką prawa handlowego, której działalność w zakresie zarządu infrastrukturą nie napotyka ograniczeń, jakie dotykają podmioty zarządzające tą infrastrukturą w rozumieniu u.p.p.m. Zdaniem organu tym tłumaczyć należy dlaczego ustawodawca zadecydował o takim a nie innym kształcie zwolnienia od podatku. Ustawodawca ustanowił podmiotowo-przedmiotowe zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmując nim wyłącznie podmioty zarządzające oraz wyłączenie infrastrukturę portową. Podmioty zarządzające, których ustrój reguluje u.p.p.m. nie mogą prowadzić określonej działalności z wykorzystaniem infrastruktury, co uzasadnia i uprawnia oddawanie jej w dzierżawę osobom trzecim. Czynność ta nie powoduje jednak utraty zwolnienia podatkowego, albowiem jest jedyną dopuszczalną przez prawo drogą do administrowania infrastrukturą przez podmiot zarządzający. Podatnik, który faktycznie prowadzi działalność zbliżoną do działalności prowadzonej przez dzierżawców infrastruktury od podmiotu zarządzającego, nie jest podmiotem zarządzającym w rozumieniu u.p.o.l. i u.p.p.m. i tym samym nie może zostać objęty zwolnieniem podatkowym. W ocenie Kolegium uznanie, że B może korzystać ze zwolnienia w podatku od nieruchomości, gdy ze zwolnienia takiego korzysta inny podmiot, a jego bezpośredni konkurent, byłoby to równoznaczne ze stosowaniem analogii w prawie podatkowym co jest niedopuszczalne. Stanowiłoby to także wykładnię rozszerzającą przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, a więc przepisów wyjątkowych, mających charakter lex specialis. Uznając, że podatnik nie spełnia podmiotowej przesłanki do zastosowania zwolnienia podatkowego, za bezprzedmiotowe uznało SKO analizowanie dalszych warunków skorzystania z tego zwolnienia. Kolegium wyjaśniło ponadto, że dokonało korekty rozstrzygnięcia organu I instancji, który za rok 2007 orzekł o wysokości zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej od zadeklarowanej przez podatnika o 4 zł z uwagi na fakt, że zobowiązanie za rok 2007 przedawniło się z końcem roku 2012 w związku z czym organ nie mógł go określić ponad kwotę zadeklarowaną. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A Spółka Akcyjna z siedzibą w G. wniosła o uchylenie decyzji SKO z dnia 12 grudnia 2013 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie - mimo jednoznacznego brzmienia tego przepisu wskazującego, że zamieszczone w tym przepisie zwolnienie budowli infrastruktury portowej jest zwolnieniem przedmiotowym – że zwolnienie to ma charakter podmiotowo-przedmiotowy i odnosi się wyłącznie do infrastruktury portowej, o której mowa w art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich, co doprowadziło do bezprawnego ograniczenia zakresu zwolnienia wyrażonego w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji do bezprawnej odmowy zastosowania tego zwolnienia w stosunku do infrastruktury portowej skarżącej. Zarzucono ponadto naruszenie art. 2 pkt 4 ustawy o portach i przystaniach morskich, poprzez uznanie, że infrastruktura portowa skarżącej nie spełnia definicji określonej w tym przepisie. Końcowo zarzucono naruszenie art. 20 i art. 32 ust. i Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. oraz art. 18, art. 49, art. 56 oraz art. 106 ust. 112 oraz art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, że zwolnienie z podatku od nieruchomości infrastruktury portowej ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy infrastruktura ta będzie wykorzystywana do świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej przez zarządzającego portem (tj. podmiot utworzony w drodze ustawy), co prowadzi do naruszenia zasady równości podmiotów wobec prawa oraz, uwzględniając strukturę właścicielską podmiotów zarządzających portami, do nieuzasadnionej preferencji dla podmiotów z kapitałem krajowym względem podmiotów zagranicznych. Samorządowe Kolegium odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o oddalenie skargi podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w graniach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd, że zwolnienie podatkowe wprowadzone w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ma charakter przedmiotowo – podmiotowy (por. wyrok NSA z 12 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 678/13). Wykładnia ograniczona wyłącznie do treści art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest niedopuszczalna. Należy uwzględnić treść art. 2 pkt 4 i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., które łącznie tworzą normę prawną, wprowadzającą zwolnienie podatkowe. W konsekwencji nie można nie dostrzegać, że zwolnienie odnosi się wprost do podmiotów zarządzających portem. Sąd podziela również pogląd, że powyższe zwolnienie nie przysługuje podmiotom zarządzającym infrastrukturą portową w oparciu o zawierane umowy z podmiotami zarządzającymi portami (por. wyrok NSA z 24 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 935/13). W niniejszej sprawie rozważania organu zostały ograniczone do kwestii kluczowej dotyczącej ustalenia, czy strona skarżąca, będąca użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynków i budowli i środków trwałych wskazanych w załącznikach do deklaracji na podatek od nieruchomości, jest podmiotem zarządzającym portem w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. Przedmiotem działalności gospodarczej strony skarżącej jest prowadzenie terminalu kontenerowego w celu m.in. przeładunku kontenerów i ładunków w transporcie morskim, składowanie, formowanie i rozformowanie kontenerów, magazynowanie towaru. Skarżąca podała, że C S.A. oraz skarżąca pobierają opłaty portowe. W ocenie Sądu świadczona przez stronę skarżącą działalność ma związek z funkcjonowaniem portu morskiego w G. Strona skarżąca jako użytkownik wieczysty i właściciel zarządza posiadanymi przez siebie środkami trwałymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne w sprawie jest jednak stwierdzenie, że port w G. jest portem morskim o podstawowym znaczeniu dla gospodarki morskiej, wobec czego utworzona została na podstawie art. 13 ust. 2 w zw. z art. 6 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (t. jedn. Dz. U. z 2002 r., Nr 110, poz. 967 ze zm.) spółka akcyjna o firmie "C Spółka Akcyjna" zawiązana przez Skarb Państwa, który objął co najmniej 51 % akcji spółki oraz gmina G., obejmująca co najmniej 34 % akcji. W tak ukształtowanej prawnie sytuacji nie są zasadne wywody strony skarżącej o wykonywaniu zgodnej z art. 7 powołanej ustawy działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego. Istotne jest wskazanie, że również strona skarżąca nie dowodzi, aby przedmiotem zarządu były nieruchomości i infrastruktura portowa inne niż terminal kontenerowy. Niewątpliwie jako właściciel (użytkownik wieczysty) strona podejmuje czynności zarządcze w odniesieniu do tej części portu, nie może jednak wywodzić statusu zarządcy portu morskiego z wykonywania funkcji zarządcy jednej z jego części, szczególnie w sytuacji gdy w porcie morskim w G. będącym portem o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej działa podmiot zarządzający na warunkach wskazanych w ustawie. Ustalenie, że część infrastruktury portów należąca do podmiotów gospodarczych, uwłaszczonych na gruntach portowych, nie jest zarządzana przez podmiot zarządzający portem (por. str. 17 powołanego wyroku NSA z 12 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 678/13), może skutkować wyłącznie potwierdzeniem statusu skarżącej jako zarządcy terminalu kontenerowego, nie zarządcy portu. W powołanej ustawie nie przewidziano "zarządcy części portu", zatem brak prawnych przesłanek do tworzenia dwóch podmiotów zarządzających mających status zarządcy portu w rozumieniu ustawy. Strona skarżąca, wbrew prezentowanemu przez nią stanowisku, nie wykonuje również w ramach przedmiotu działania prognozowania, programowania i planowania rozwoju portu, skoro czynności ograniczają się do sfery władztwa wynikającego z właściwości w granicach posiadanych środków trwałych. Organy zasadnie odróżniają status zarządcy portu od statusu zarządcy infrastruktury portowej lub właściciela infrastruktury portowej. Dokonana przez stronę symulacja skutków ekonomicznych obciążenia skarżącej podatkiem od nieruchomości nie jest prawidłowa. Należy stwierdzić, że strona uwzględniła orzecznictwo (wyżej powołane), zgodnie z którym podmioty zarządzające infrastrukturą portową na mocy umów zawartych z zarządcą portu będącym właścicielem, nie są podatnikami podatku od nieruchomości (tak również wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 761/12). Strona uwzględniła również, że podmiot zarządzający portami nie traci prawa do zwolnienia na podstawie analogicznych przepisów, również w sytuacji gdy usługi związane z korzystaniem z infrastruktury portowej są wykonywane przez podmioty trzecie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W niniejszej sprawie należy mieć na względzie, że argument nierówności ekonomicznej podmiotu uwłaszczonego (strona skarżąca) a podmiotu korzystającego z infrastruktury portowej na podstawie umów cywilnych został przez stronę ograniczony wyłącznie do należności podatkowej. W ocenie Sądu nie jest uprawnione pominięcie w wywodzie ekonomicznym ciążących na podmiotach związanych umowami z zarządcą portu obciążeniach w zakresie opłat uiszczonych na rzecz tego podmiotu. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).