I SA/Gd 2262/00

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie NSA Sławomir Kozik NSA Ewa Kwarcińska (spr.) Protokolant Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi A. G. i J. G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 21 września 2000r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 oddala skargę I SA/Gd 2262/00 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia 12 lipca 2000r., Urząd Skarbowy, kierując się m.in. art.45 ust.6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pdf) określił podatnikom A. G. i J. G. podatek dochodowy za rok 1999 w wysokości 4.500,30 zł, stwierdzając nadpłatę w tym podatku w wysokości 80,06 zł. W uzasadnieniu swej decyzji organ I instancji wskazał, iż podatnicy dokonali: - nieprawidłowego odliczenia od podatku kwoty 20.022,95 zł z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych, zamiast 4.755,38 zł, - niezasadnego odliczenia kwoty 437,57 zł wynikającej z zakupu udziału we współwłasności gruntu za cenę 2.303,00 zł, w ramach ulgi na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, - ustalenia przysługującego limitu ulgi mieszkaniowej na rok 1999 w kwocie 17.710.00 zł zamiast 13.150,00 zł, a także nie pomniejszyli przysługującego w 1999r. odliczenia od podatku na cele mieszkaniowe o kwotę, jaka pozostała z 20% kwoty ekwiwalentu pieniężnego w wysokości 90.262,50 zł w zamian za rezygnację z kwatery otrzymanej w roku 1998 tj. o kwotę 13.492,50 zł. W dniu 17 kwietnia 2000r. Państwo J. G. i A. G. złożyli zeznanie o wysokości wspólnych dochodów małżonków osiągniętych w 1999r. na formularzu PIT-31. W złożonym zeznaniu wykazali łączny dochód w wysokości 69.354,47 zł, odliczenie od dochodu z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne w kwocie 2.975,24 zł, podatek w kwocie 12.607,12 zł oraz odliczenie od podatku z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne - 3.336,08 zł, odpłatnego świadczenia zdrowotnego - 15,39 zł, ulgi mieszkaniowej - 20.022,95 zł z tego przypadającą do odliczenia w 1999 roku - 9.255,61 zł i pozostałą do odliczenia w latach następnych - 10.767,34 zł, należny podatek "0" oraz kwotę nadpłaty w wysokości 4.580,36 zł. Od decyzji tej podatnicy złożyli odwołanie. Wskazano, że uznają oni słuszność twierdzeń organu podatkowego w zakresie odliczenia kwoty 437,57 zł tytułem ulgi na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego; w pozostałym zakresie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu podatkowego zgodnie z art.27a) ust.17 pkt 2 pdf dochód zwolniony od podatku, jakim jest ekwiwalent za zrzeczenie się kwatery służbowej należy ujmować w zeznaniach nie tylko w roku podatkowym, w którym został osiągnięty, ale w każdym następnym, jeżeli podatnik ponosi wydatki objęte tzw. dużą ulgą mieszkaniową. Z taką interpretacją przepisu contra legem podatnicy nie mogą się zgodzić. Ponadto nie można zgodzić się z twierdzeniami organu podatkowego jakoby faktyczne pomniejszenie, z uwagi na poniesione wydatki mieszkaniowe, kwoty przysługującego w danym roku podatkowym odliczenia w. zw. z osiągnięciem dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art.21 ust.1 pkt 49a) pdf (co jest zdaniem podatników oczywiste), jednocześnie skutkowało pomniejszeniem limitu odliczeń przysługujących podatnikowi w latach następnych. Izba Skarbowa, Ośrodek Zamiejscowy w [...], decyzją z dnia 21 września 2000r. ([...]), kierując się m.in. art.27a) ust.1 pkt 1 lit.a) i ust.17 pkt 2 pdf, utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na następujące kwestie: Zgodnie z art. 27a) ust.3 pkt 1 lit.a) ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu od podatku podlega 19% poniesionych wydatków na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, w ramach obowiązującego limitu wynoszącego w 1999r. 25.270 zł. W załączniku PIT-D do zeznania PIT-31 za 1998 rok podatnicy wykazali w części D-1 poz.57 kwotę odliczenia z tytułu wydatków poniesionych w latach 1992-1997 - 3.240,00 zł i w poz. 60 kwotę przysługującego odliczenia - 8.880 zł łącznie 12.120 zł. Natomiast w części D4, zgodnie z art.27a) ust.17 pkt 2 pdf dokonali zmniejszenia przysługującego odliczenia od podatku o kwotę 4.560 zł należnego z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych w wysokości 24.000 zł, w związku z uzyskaniem ekwiwalentu pieniężnego za rezygnację z kwatery w kwocie 90.262,50 zł tj. dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art.21 ust.1 pkt 49 lit.a) tej ustawy. O dokonane pomniejszenie ulgi w wysokości 4.560 zł skarżący zwiększyli limit odliczeń w roku 1999 i wykazali go w kwocie 17.710 zł zamiast 13.150 zł. W załączniku PIT-D do zeznania PIT-31 za rok 1999r. wykazano bowiem w części D1 poz.57 kwotę odliczenia z tytułu wydatków poniesionych w latach 1992-1998 w wysokości 7.560 zł i w roku 1999 w poz.58 kwotę 17.710 zł, a więc łącznie 25.270 zł i w poz. 60 kwotę przysługującego odliczenia 18.147,57 zł. W ocenie Izby Skarbowej pomniejszenie przysługującego odliczenia wydatków mieszkaniowych w 1998r. o kwotę 4.560 zł zgodnie z art.27 ust.17 pkt 2 ustawy nie skutkuje zwiększeniem o tę kwotę przysługującego limitu w 1999r., w związku z pokryciem wydatków mieszkaniowych dochodem zwolnionym od podatku na podstawie art.21 ust.1 pkt 49 lit.a) ustawy. Wynika to również z konstrukcji załącznika PIT-D do zeznania bowiem w 1999 r. w części D1 poz.57 jako kwotę odliczenia z tytułu wydatków poniesionych w latach 1992-1998 należało wpisać sumę kwot z kol. c i f części D1 załącznika PIT-D za 1998 r. bez ich pomniejszania tj. kwotę 12.120 zł zamiast wykazanej 7.560 zł. Tym samym limit odliczeń w 1999r. z tytułu poniesionych w tym roku wydatków mieszkaniowych winien stanowić kwotę 13.150 zł, a nie - jak skarżący wykazali - kwotę 17.710 zł. Również w związku z poniesionymi wydatkami mieszkaniowymi w 1999r. mając na uwadze postanowienia art.27 ust.17 pkt 2 ustawy kwotę odliczenia od podatku tj. 10.270 zł przysługującego z tytułu zakupu lokalu mieszkalnego należało pomniejszyć o kwotę jaka pozostała z 20% kwoty ekwiwalentu pieniężnego w wysokości 90.262,50 zł otrzymanego w zamian za rezygnację z kwatery tj. o kwotę 13.492,50zł (18.052,50 - 4.560,00 zł) z wyjątkiem wydatków poniesionych na systematyczne gromadzenie oszczędności w kasie mieszkaniowej oraz na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. W świetle powyższego, w przypadku podatników, odliczeniu od podatku w 1999 roku podlega kwota 4.755.38 zł z tytułu poniesionych wydatków na systematyczne gromadzenie oszczędności w kasie mieszkaniowej oraz na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. W ocenie Izby za bezzasadne uznać należy żądanie podatników w przedmiocie zwiększenia limitu odliczeń od podatku w 1999r. o dokonane zmniejszenie w 1998r. oraz ich nie pomniejszania o kwotę jaka pozostała z 20% dochodu zwolnionego od podatku w związku z rezygnacją z kwatery. Ponadto ulga nie przysługuje w przypadku poniesienia wydatków na zakup miejsca parkingowego jak również i gruntu pod tym parkingiem. Przepis art.27a) ust.1 pkt 1 lit.d) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że odliczeniu od podatku w wysokości 19% poniesionych wydatków podlegają jedynie kwoty wydatkowane na zakup budynku lub lokalu mieszkalnego. Wpłaty dokonane na miejsca parkingowe nie są wydatkami poniesionymi na cele mieszkaniowe. Od decyzji tej podatnicy złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie i podtrzymując swe dotychczasowe zarzuty zawarte w odwołaniu. W uzasadnieniu skargi skarżący podnoszą, że istotą sporu jest odmienna wykładnia treści przepisu art.27a) ust.17 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.). W ich ocenie, z powołanego wyżej przepisu nie wynika, że pomniejszenia wydatków dokonuje się także w latach następnych po roku podatkowym, w którym ekwiwalent za zrzeczenie się kwatery służbowej, został uzyskany, tym bardziej, że okresem rozliczeniowym także w tym przypadku jest tylko i wyłącznie rok podatkowy, o czym świadczy treść przepisu art.27 ust.1 ustawy. Ponadto skarżący nie zgadzają się ze stwierdzeniem, iż faktyczne pomniejszenie kwoty przysługującego w danym roku odliczenia od podatku wydatków mieszkaniowych w związku z osiągnięciem dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art.21 ust.1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednocześnie skutkuje pomniejszeniem limitu odliczenia, przysługującego podatnikowi w latach następnych. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Zgodnie z art.97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U nr 153/02, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153/02, poz.1270 ). Wojewódzki Sad Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na jej uwzględnienie, bowiem brak jest podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko i wyłącznie z punktu widzenia jej legalności a nie celowości tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa (art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 153, poz. 1269). Przedmiotem sprawy jest stanowisko strony skarżącej w przedmiocie zwiększenia limitu jej odliczeń od podatku dochodowego w roku 1999 o dokonane zmniejszenia w roku 1998 oraz ich nie pomniejszanie o kwotę jaka pozostała z 20% dochodu zwolnionego od podatku w związku z rezygnację z kwatery. Zgodnie z wolą ustawodawcy wyrażoną w dyspozycji art.21 ust.1 pkt 49 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w roku 1999) wolne od podatku dochodowego są kwoty wypłacone osobom wymienionym w art.24 ust.1 i 2 ustawy z dnia 22 czerwca 1995r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP z tytułu m.in. ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z kwatery. W art.27a) ust.1 pkt l lit.a) ustawy o pdf podatek dochodowy zmniejsza się, stosując zasady o jakich mowa w art.27a) ust.2 do 7 cyt. ustawy, jeżeli podatnik w roku podatkowym poniósł wydatek na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na m.in. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonaniu działalności gospodarczej. Jednakże kwotę przysługujących odliczeń od podatku m.in. na powyższy cel pomniejsza się, na podstawie art.27a) ust.17 pkt 2 cyt. ustawy, o 20% kwoty ekwiwalentu pieniężnego uzyskanego w zamian za rezygnację z kwatery. Kwota, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć za dany rok podatkowy 19 % wydatków, o których mowa w art.27a) ust. l lit.b), c), d), e), f) (art.27a ust.3 pkt l lit.a ustawy o pdf). Mając na uwadze powyższy stan prawny obowiązujący w roku podatkowym 1999 stwierdzić należy, iż pomniejszenie przysługującego skarżącym odliczenia wydatków mieszkaniowych w roku 1998 o kwotę 4.5560 zł (art.27a ust.17 pkt 2 ustawy o pdf) nie skutkuje zwiększeniem o tę kwotę przysługującego skarżącym limitu w roku 1999, w związku z pokryciem wydatków mieszkaniowych dochodem zwolnionym od podatku - zgodnie z art.21 ust.1 pkt 49 lit.a ustawy o pdf. Słusznie organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji wskazał również, że w związku z poniesionymi wydatkami mieszkaniowymi w roku 1999, mając na uwadze postanowienia art.27a ust.17 pkt 2 ustawy o pdf, kwotę odliczenia od podatku (tj. 10.170 zł) przysługującego skarżącym z tytułu zakupu lokalu mieszkalnego należy pomniejszyć o kwotę jaka pozostała z 20% ekwiwalentu pieniężnego (o jakim mowa w art.21 ust.1 pkt 49 cyt. ustawy) w wysokości 90.262,50 zł otrzymanego w zamian za rezygnację z kwatery z wyjątkiem wydatków poniesionych na systematyczne gromadzenie oszczędności w kasie mieszkaniowej oraz na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego (tu: 4.755,38 zł). Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego, że ulga przedmiotowa nie przysługuje w przypadku poniesienia wydatków na zakup miejsca parkingowego i gruntu pod tym parkingiem. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. l § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ) skargę oddalił.