I SA/Gd 2288/98

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "G.-C" Spółki z o.o. w K. na decyzję Izby Skarbowej w E. z dnia 29 września 1998 r. nr (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej - oddala skargę. Umową z dnia 20 lutego 1998 r. zawartą w formie aktu notarialnego Repertorium (...) Tadeusz J. dokonał na rzecz "G.-C" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki o powierzchni 1.750 m2 zabudowanej zabytkowym budynkiem. określonym jako "Szpital Jerozolimski" położonej w M. przy ul. Ż 12. Cenę przedmiotu sprzedaży strony określiły na kwotę 25.000,00 zł. Od zawartej umowy notariusz pobrała opłatę skarbową w wysokości 1.250 zł /5 procent z 25 tys. zł/. Wnioskiem z dnia 27 maja 1998 r. Spółka z o.o. G.-C zwróciła się o zwrot uiszczonej opłaty skarbowej wywodząc, iż jest zwolniona z tejże opłaty, albowiem zakupu nieruchomości dokonała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej /pośrednictwo i obrót nieruchomościami/, oraz, że czynności cywilnoprawne dokonywane przez Spółkę są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 14 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Tak więc w sprawie znajduje zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./. Urząd Skarbowy w M. decyzją z dnia 6 lipca 1998 r. (...), działając na podstawie art. 207 i art. 79 par. 1 Ordynacji podatkowej - odmówił stwierdzenia nadpłaty opłaty skarbowej, podnosząc, iż w momencie sprzedaży strona sprzedająca /Tadeusz J./ nie był podatnikiem podatku od towarów i usług. Z tej przyczyny w sprawie nie znajdował zastosowania art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" cyt. ustawy o opłacie skarbowej. W odwołaniu od tej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie zarzucając Urzędowi Skarbowemu rażące naruszenie przepisów art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej w związku z art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 i art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona stwierdziła, iż jako podatnik VAT, tzn. podmiot wykonujący odpłatne świadczenie usług w zakresie obrotu i w pośrednictwie w obrocie nieruchomościami, jest zwolniona z opłaty skarbowej od tych transakcji. Izba Skarbowa w E., po rozpatrzeniu w trybie odwoławczym sprawy, decyzją z dnia 29 września 1998 r. (...) utrzymała w mocy decyzję pierwszej instancji. Izba podzieliła pogląd Urzędu Skarbowego wyrażony w zaskarżonej decyzji i stwierdziła, że wniosek strony o ustalenie nieistnienia obowiązku w opłacie skarbowej od zawartej umowy sprzedaży nie może być uwzględniony. Uzasadniając powyższe Izba Skarbowa podała, że w art. 3 ustawy o opłacie skarbowej określone są wyłączenia od opłaty skarbowej od wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 2 tej ustawy podejmowanych czynności cywilnoprawnych. Z przepisu tego wynika, że opłacie skarbowej nie podlegają czynność i cywilnoprawne takie jak: umowa sprzedaży, dzierżawy, poddzierżawy, najmu i podnajmu, zawierane przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług (...), oraz inne tego rodzaju umowy objęte zwolnieniem na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2, a także umowy sprzedaży zawierane przez podatników, o których mowa w art. 14 tej ustawy w zakresie czynności zwolnionych od podatku. I tak, stwierdza Izba, zwolnieniu z opłaty skarbowej na podstawie powołanego art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej, podlegają umowy sprzedaży, jeżeli strona sprzedająca z tytułu zawartej umowy jest podatnikiem podatku od towarów i usług, tj. osobą zobowiązaną do uiszczenia podatku i wystawia fakturę lub rachunek uproszczony, wskazujący, iż od konkretnej umowy naliczony został VAT. Od przedmiotowej umowy sprzedaży podatku VAT nie naliczono. Ponadto prawo wieczystego użytkowania gruntu nie jest towarem w rozumieniu ustawy VAT, a zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej nie ma w ogóle zastosowania. Dalej Izba stwierdziła, iż Spółki nie można zaliczyć do żadnej kategorii uprawnionych do zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 14 ustawy VAT. To zwolnienie dotyczy podatników, w których wartość sprzedaży towarów, a także wartość eksportu lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 80 tys. zł i podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Zaskarżając decyzję tę do Sądu administracyjnego skarżąca Spółka ponawia zarzuty i wywody przedstawione w odwołaniu. Zarzuca Izbie Skarbowej w E. rażące naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej oraz art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 2 i art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także uchybienie art. 79 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej spełnia ona ustawowe wymogi podatnika podatku VAT. Bez znaczenia natomiast w sprawie jest, że na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 tej ustawy zwolniona jest od uiszczania podatku VAT, gdyż świadczy usługi określone w załączniku nr 2 do tej ustawy. Tak więc skarżąca spełnia wymogi określone w art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej. Skarżąca podnosi, iż nietrafne jest twierdzenie Izby jakoby zwolnieniu od opłaty podlegały takie umowy, w których strona sprzedająca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Ustawodawca w przepisie tym posługuje się określeniem "podatnicy", o których mowa w art. 5 ustawy VAT. Natomiast ani razu nie użył terminu "sprzedający". Zdaniem strony dla zastosowania art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej obojętne jest, czy określone w nim kryteria spełnia sprzedający, czy też kupujący. W każdym przypadku - konkluduje skarżąca - gdy kryteria tego przepisu spełnia chociażby jedna ze stron, przepis ten będzie miał zastosowanie. Skarżąca też zauważyła, iż przedmiotem zawartej umowy nie była tylko sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu ale również własność budynku, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedstawiając powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako niezgodnej z prawem. Izba Skarbowa w E. odpowiadając na skargę podtrzymała dotychczasowe stanowisko i wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi nie można było uwzględnić, albowiem Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji - zgodnie z kompetencją ustanowioną w art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uznał, że nie uchybia ona prawu. W szczególności Sąd nie podzielił zarzutów skarżącej co do podjęcia zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisu art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23/ oraz art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 2 i art. 14 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Stan faktyczny w sprawie jest pomiędzy stronami niesporny, analiza zarzutów skargi powinna zatem dotyczyć kwestii prawidłowej wykładni prawa. Obowiązki podatkowe wynikają wprawdzie wprost z przepisu prawa, jednak o sposobie rozumienia przepisu decyduje interpretacja dokonywana przez organy podatkowe. Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" powoływanej ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej opłacie tej nie podlegają umowy sprzedaży, dzierżawy, poddzierżawy, najmu i podnajmu zawierane przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz inne tego rodzaju umowy objęte zwolnieniem na podstawie art. 7 pkt 1 i 2, a także umowy sprzedaży, zawierane przez podatników, o których mowa w art. 14 tej ustawy, w zakresie czynności zwolnionych od podatku. W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług i inne czynności wymienione w art. 2 ust. 1-3 tej ustawy, podlegają podatkowi od towarów i usług, jeżeli okoliczności wskazują, iż podatnik ma zamiar dokonywać ich w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Oznacza to, że opłacie skarbowej nie podlegają umowy sprzedaży, dzierżawy, poddzierżawy, najmu i podnajmu, jeżeli strona sprzedająca, wydzierżawiająca, z tytułu zawartej umowy jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie sprzedający nie był z tytułu zawartej umowy sprzedaży podatnikiem podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, iż zmiana art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej dokonana w art. 42 ustawy o VAT miała na celu wyeliminowanie sytuacji, w których te same czynności cywilnoprawne byłyby dwukrotnie opodatkowane, tj. podatkiem VAT i opłatą skarbową. Nowelizacja ta uwzględniła również ustawowe zwolnienie od podatku VAT. Oznacza to, że spod ustawy o opłacie skarbowej wyłączone zostały czynności cywilnoprawne dokonywane przez podatników VAT, od których istniał obowiązek uiszczenia tego podatku, lub które od tego podatku zostały zwolnione. Nie jest to jednak równoznaczne z tym, iż sam fakt, że stroną jakiejkolwiek czynności cywilnoprawnej jest podatnik podatku VAT, przesądza o zwolnieniu tej czynności od opłaty skarbowej. Musi być to bowiem czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 2 ustawy lub od tego podatku zwolniona. Z akt sprawy wynikało, że sprzedaż nieruchomości przez Tadeusza J. na rzecz skarżącej była czynnością jednorazową, a tego rodzaju czynności cywilnoprawne nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Stąd pobranie opłaty skarbowej od tej czynności na ogólnych zasadach należało uznać za prawidłowe. Tak więc powoływanie się skarżącej na to, że jest podatnikiem VAT nie miało w sprawie rozstrzygającego znaczenia, albowiem dokonana w sprawie czynność cywilnoprawna nie podlegała podatkowi VAT i to wykluczało zastosowanie w sprawie przepisu wyłączającego obowiązek opłaty skarbowej. Z tych względów uznając skargę za nieuzasadnioną Sąd na mocy art. 27 ust. 1 cyt. ustawy o NSA, orzekł jak w wyroku.