I SA/Gd 2357/00

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska Sędziowie NSA Edyta Anyżewska /spr./ NSA Elżbieta Rischka Protokolant – Elżbieta Cymanowska po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M.Ż. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 4 października 2000 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1999 rok oraz odsetek za zwłokę oddala skargę. I SA/Gd 2357/00 U z a s a d n i e n i e W dniu 9 listopada 1999 r. M.Ż. złożył w Pierwszym Urzędzie Skarbowym deklarację dla podatku od towarów i usług zawierająca rozliczenie podatku VAT za miesiąc październik 1999 r. W dokumencie tym przedstawiona została kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 19.401,00 zł. Do deklaracji załączone zostały dwie faktury VAT z dnia 12 października 1999 r. dokumentujące zakup od "A" sp. z o.o. dwóch samochodów ciężarowych marki Jelcz W 641R, które zostały zaliczone przez skarżącego do składników majątku trwałego. Z dokumentów tych wynikało ponadto, iż do wartości netto sprzedanych pojazdów doliczono 22% podatku od towarów i usług. Pierwszy Urząd Skarbowy w dniu 19 listopada 1999 r. przeprowadził kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem Państwa z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1999 r. Organ podatkowy zwrócił się pismem z dnia 25 listopada 1999 r. do właściwego organu podatkowego – o podjęcie odpowiednich czynności sprawdzających w celu ustalenia zgodności stanu faktycznego z odzwierciedlonym przez skarżącego w dokumentach dołączonych do deklaracji oraz formalnych przesłanek, w stosunku do sprzedającego, od których spełnienia ustawodawca uzależnił możliwość dokonania zwrotu podatku VAT. Trzeci Urząd Skarbowy pismem z dnia 20 grudnia 1999 r. udzielił stosownych wyjaśnień, z których wynikało, iż wystawca faktury jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Dodatkowo załączony został protokół z kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniu 16 grudnia 1999 r. w siedzibie "A" sp. z o.o., z którego wynikało, iż sprzedane samochody ciężarowe do majątku Spółki wniesione zostały aportem, w dniu 26 listopada 1998 r. Poczynione ustalenia dały podstawę do stwierdzenia, iż skarżący dokonał odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury zakupu środków trwałych od firmy "A" sp. z o.o., których sprzedaż została na mocy przepisów art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) zwolniona od podatku od towarów i usług. W świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego niezasadnym zatem okazało się odliczenie podatku wynikającego z dokumentów zakupów zakupu, naliczonego w trybie art. 33 ustawy o VAT, jako że podatek w nich wykazany został nienależnie. Zgodnie bowiem z dyspozycją przepisu § 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) faktura ta, mimo że wykazany w niej podatek był wpłacony na konto Trzeciego Urzędu Skarbowego nie stanowiła u nabywcy podstawy do obniżenia podatku należnego. Sytuacja ta wpłynęła na zaniżenie podatku należnego, wykazanego w deklaracji podatkowej za miesiąc październik 1999 r. Pierwszy Urząd Skarbowy wydał w dniu 20 czerwca 2000 r. decyzję Nr [...], na mocy której określił wysokość zaległości podatkowej w kwocie 22.568,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę w kwocie 4.053,90 zł. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem skarżący pismem z dnia 12 lipca 2000 r. wniósł odwołanie od tej decyzji żądając uchylenia decyzji Urzędu w całości ze względu na naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej oraz art. 32 pkt 2 Konstytucji. Podatnik zwrócił uwagę na to, że Urząd Skarbowy po przeprowadzeniu kontroli za miesiąc kwiecień 1999 r. nie kwestionował uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodu od tego samego podmiotu. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 4 października 2000 r. Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pismem z dnia 2 listopada 2000 r. M.Ż. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie art. 33 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów tej ustawy (Dz.U. nr 156, poz. 1024). Skarżący wskazał, że NSA w wyroku z dnia 3 marca 1997 r. sygn. akt I SA/Lu 394/96 wyraził pogląd, że odmowa prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie znajduje uzasadnienia, gdy sprzedawca wykaże podatek z faktury wystawionej w warunkach, o których mowa w art. 33 ust. 1 ustawy o VAT. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Zauważyła przy tym, że powołany wyrok został wydany w innym stanie prawnym, obowiązującym do końca 1996 r. Sprawy, w których skargi zostały wniesione do NSA przed 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271) podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – zwanej dalej p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W zaskarżonej decyzji przyjęto, że skarżący błędnie wykazał w deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 1999 r., jako podatek podlegający odliczeniu od podatku należnego, VAT z faktur sprzedaży dwu samochodów ciężarowych, wystawionych przez dotychczasowego właściciela Spółkę z o.o. "A" z siedzibą w B., w związku z tym wydana została – na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) decyzja określająca zaległość podatkową i odsetki od tej zaległości. Izba Skarbowa trafnie stwierdziła, że skarżącemu na podstawie § 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 156, poz. 1024 ze zm.) nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przedmiotowych fakturach, ponieważ przepis ten stanowi, że prawo takie nie przysługuje, gdy wystawiono fakturę, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy. W badanej sprawie sprzedawca Spółka z o.o. "A" wystawiła właśnie tego rodzaju fakturę, bowiem sprzedaż przedmiotowych samochodów zwolniona była z VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy. Sprzedane samochody były bowiem towarem używanym w rozumieniu art. 4 pkt 7 ustawy (były używane przez sprzedawcę przez okres dłuższy niż pół roku, bowiem – co wynika z materiału dowodowego, przywołanego w zaskarżonej decyzji zostały wniesione jako aport rzeczowy do spółki z o.o. przez jej wspólnika na mocy uchwały wspólników z listopada 99 r.), którego sprzedaż jest zwolniona z podatku na mocy art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, jeżeli sprzedawcy nie przysługiwało w stosunku do tego towaru prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Taka sytuacja zaistniała w nin. sprawie, skoro wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego zwolnione są z podatku na mocy § 73 pkt 3 w.w. rozporządzenia. Izba Skarbowa zasadnie zatem stwierdziła, iż wykazanie i rozliczenie przez sprzedawcę w deklaracji podatkowej podatku wynikającego z faktur wystawionych w sytuacji, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy nie może zmieniać sytuacji nabywcy tego rodzaju towaru, bowiem przepis § 54 ust. 1 pkt 3 w.w. rozporządzenia nie przewiduje takiego rozwiązania (w przeciwieństwie np. do § 54 ust. 9 w zw. z ust. 4 pkt 2), aby podatnik nie tracił uprawnienia z art. 19 ust. 1 ustawy w przypadku, gdy wystawca faktury, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy zadeklaruje i rozliczy podatek należny z takiej faktury. W związku z zarzutem skarżącego naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych, bowiem w toku kontroli podobnej transakcji za miesiąc kwiecień 1999 r. organ podatkowy I instancji nie zakwestionował uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony Sąd przeprowadził – na podstawie art. 106 § 3 p.s.a. – dowód z protokółu kontroli za ten miesiąc oraz ze stanowiska organu I instancji w związku z zarzutem podatnika w tej sprawie, zgłoszonym w odwołaniu (stanowisko to, stanowiące – stosownie do art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej składnik materiału dowodowego, bezpodstawnie nie zostało włączone do akt sprawy przekazanej Sądowi). Z dokumentów tych wynika, iż kontrolą za miesiąc kwiecień 1999 r. nie objęto wystawcy faktury, w związku z tym nie wyjaśniono, czy faktura na sprzedaż samochodu – Jelcza betoniarki rok prod. 1989 nabytego również od Spółki z o.o. "A" była zwolniona z VAT. Organ I instancji – uznając w stanowisku przedstawionym w trybie art. 227 § 2 Ordynacji – niekompletność tej kontroli – nie wykluczał wszczęcia postępowania podatkowego w tej sprawie po ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy za miesiąc październik 1999 r. Oceniając powyższe okoliczności Sąd uznał, że nie mogą mieć one wpływu na wynik sprawy, bowiem organ I instancji w protokóle kontroli za miesiąc kwiecień nie oceniał okoliczności istotnych dla załatwienia sprawy (czy sprzedaż była zwolniona z podatku), ponadto między transakcjami z miesiąca kwietnia 1999 r. i października 1999 r., dotyczącymi towarów wniesionych do Spółki z o.o. "A" w tym samym czasie w formie aportu zachodzi ta różnica, że sprzedaż w kwietniu 1999 r. odbyła się przed upływem 6 miesięcy od wniesienia aportu (czyli nie była to sprzedaż towaru używanego w rozumieniu ustawy, zwolniona z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 pkt 7 ustawy o VAT), a sprzedaż w październiku 1999 r. dotyczyła już towaru używanego przez sprzedawcę przez okres ponad 6 miesięcy. W świetle powyższych rozważań skargę należało uznać za nieuzasadnioną, w związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.s.a. orzekł o jej oddaleniu. MK