I SA/Gd 238/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Marek Kraus, , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 24 maja 2022 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 29 grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę W toku prowadzonego postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nr 2205-SPV-3.4103.7.2017 z 29 listopada 2019 r. wydanej dla A. Sp. z o.o. w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2014 r. oraz od stycznia do lipca 2015 r. pełnomocnik Spółki powołując się na art 179 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, pismem z 20 maja 2021 r., wniósł o udostępnienie oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, po przeanalizowaniu ww. wniosku, mając na uwadze zgromadzone akta sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa postanowieniem z 23 czerwca 2021 r., nr 2201-IOV-1.4103.3-17.2020/10/09 odmówił udostępnienia oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi. Spółka A. nie zgadzając się ze stanowiskiem zawartym w ww. postanowieniu z 23 czerwca 2021 r. złożyła zażalenie na przedmiotowe postanowienie wnosząc o jego uchylenie w całości. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z 8 września 2021 r. nr 2201-IOV-1.4103.163.2021/20/08 utrzymał w mocy ww. postanowienie z 23 czerwca 2021 r. w przedmiocie odmowy udostępnienia oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi. Pismem z 23 września 2021 r. A. Sp. z o.o. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na ww. ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 8 września 2021 r. nr 2201JOV-1.4103.163.2021/20/08. Ponadto pismem z 29 września 2021 r. Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, powołując się na przepisy art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 201 § 1 c pkt 1 Ordynacji podatkowej, wniosła o zawieszenie postępowania odwoławczego z uwagi na powiązanie z postępowaniem sądowym prowadzonym w zakresie udostępnienia oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, po przeanalizowaniu ww. wniosku, postanowieniem z 26 października 2021 r., nr 2201-IOV-1.4103.3-17.2020/10/09 odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego w zakresie rozliczenia Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2014 r. oraz od stycznia do lipca 2015 r.. Postanowieniem z dnia 29 grudnia 2021 r., wydanym na skutek złożonego zażalenia, organ utrzymał w mocy postanowienie z 26 października 2021 r.. W uzasadnieniu wskazano, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku odmawiając zawieszenia postępowania odwoławczego w przedmiocie rozliczenia Spółki A. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja 2014 r. do lipca 2015 r. stwierdził, że kwestia zasadności odmowy udostępnienia oryginałów wyłączonych dokumentów nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu przepisu art 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Brak także podstaw do zawieszenia postępowania odwoławczego na podstawie, wskazanego we wniosku strony z 29 września 2021 r., przepisu art. 201 § 1 c pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast, w ocenie pełnomocnika postępowanie to należało zawiesić do czasu rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny sprawy dotyczącej odmowy udostępnienia oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi. Nie zawieszając postępowania odwoławczego organ podatkowy naruszył przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Istota sporu sprowadza się zatem zdaniem organu do oceny, czy wystąpiły podstawy do zawieszenia prowadzonego przez organ drugiej instancji postępowania odwoławczego w przedmiocie rozliczenia Spółki A. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja 2014 r. do lipca 2015 r.. Uznano ,że poza sporem jest, iż w wyniku złożonej przez Spółkę skargi na ostateczne postanowienie z 8 września 2021 r., nr 2201-IOV-1.4103.163.2021/20/08 kwestia zasadności/prawidłowości odmowy udostępnienia stronie oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi zawisła przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku. Jednakże - wbrew temu co wykazuje pełnomocnik strony, rozstrzygnięcie tej sprawy nie stanowi "zagadnienia wstępnego" w rozumieniu ww. przepisu art. 201 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zakończenie postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie o odmowie udostępnienia dokumentów wyłączonych z akt postępowania odwoławczego, nie stanowi zdaniem organu przeszkody do wydania decyzji w zakresie rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług. Organ podobnie jak w postawieniu z 26 października 2021 r. stwierdził, że w świetle doktryny oraz orzecznictwa sądów administracyjnych przesłanka zawieszenia postępowania "gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd" dotyczy sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej (zagadnienia wstępnego) a nie faktycznej. Odnosząc powyższe do spornej kwestii oraz przywołanej przez pełnomocnika argumentacji stwierdzono, że ostateczne rozstrzygnięciem wniosku/stanowiska w zakresie okazania oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi - nie pozwala na zakwalifikowanie tej kwestii jako zagadnienia wstępnego (prejudycjalnego) w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Kwestia związana z odmową wydania kopii dokumentów z akt sprawy, jako kwestia proceduralna, załatwiana przez ten sam organ, który prowadzi postępowanie, nie daje zatem podstawy do zastosowania w toku postępowania art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Natomiast prawidłowość działania organów w tym zakresie podlega ocenie w toku odrębnego postępowania wpadkowego, które strona już uruchomiła. Ponadto, w ocenie organu nie można zawiesić postępowania z powodu nieudostępnienia stronie wszystkich zgromadzonych w sprawie materiałów, jeżeli organ podatkowy nie ma wpływu na możliwość ich udostępnienia z uwagi na objęcie zawartych w nich danych tajemnicą skarbową. Reasumując, Dyrektor Izby podtrzymał zajęte w skarżonym postanowieniu stanowisko, że rozstrzygnięcie przez WSA w Gdańsku w przedmiocie odmowy udostępnienia oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi - nie determinuje zakończenia postępowania podatkowego w przedmiocie rozliczenia Spółki A. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja 2014 r. do lipca 2015 r.. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów art. 47 i 48 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej organ stwierdził, że ww. art. 47 gwarantuje prawo do skutecznego środka prawnego i dostępu do bezstronnego sądu, a art. 48 odnosi się do domniemania niewinności i prawa do obrony. Zarówno w niniejszej sprawie jak również w sprawie w zakresie prawidłowości rozliczenia Spółki w podatku VAT) nie wystąpiła sytuacja, aby stronie odmówiono prawa do złożenia odwołania/zażalenia, czy też skarg do Sądu - czego dowodem jest fakt, że pełnomocnik strony wniósł odwołanie/zażalenia, wnioski, a także skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. To, że pełnomocnik strony nie zgadza się z oceną i argumentacją organu podatkowego, nie uzasadnia zarzutu naruszenia ww. przepisów, a także przepisów Ordynacji podatkowej. Pismem z 20 stycznia 2022 r. A. Sp. z o.o., złożyła za pośrednictwem organu, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na ww. ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 29 grudnia 2021 r. zarzucając naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zarzucając powyższe, strona skarżąca wniosła o: • uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz • zasądzenie zwrotu kosztów, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że skarżone postanowienie powiązane jest ze sprawą odmowy udostępnienia akt, która to sprawa zawisła przed sądem administracyjnym, w konsekwencji wydanie decyzji "wymiarowej" przed orzeczeniem Sądu byłoby przedwczesne. Decyzja mogłaby okazać się sprzeczna z wyrokiem sądu administracyjnego, który mógłby uznać za nieuzasadnioną odmowę udostępnienia stronie wszystkich dokumentów. Strona zwróciła także uwagę, że brzmienie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ma charakter kategoryczny "organ zawiesza postępowanie" - co oznacza, że obowiązkiem organu było zawieszenie prowadzonego postępowania. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia własnej decyzji w trybie art. 54 § 3 p.p.s.a. podtrzymał stanowisko wyrażone i uzasadnione w zaskarżonym postanowieniu z 29 grudnia 2021 r.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne, to kwestia o charakterze otwartym, jeszcze nie przesądzona, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej przez inny organ lub sąd, związane z wystąpieniem przejściowej przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, dotyczy zatem jedynie takich sytuacji, w których z przepisów prawa wynika jednoznacznie, że rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd lub inny organ. Zagadnienie wstępne powstaje tylko wówczas, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będące przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialno-prawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu. Organ podatkowy jest obowiązany zawiesić z urzędu postępowanie, gdy bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe. Z zagadnieniem wstępnym, prejudycjalnym, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje ono w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Wniesienie skargi do sądu administracyjnego na ostateczne postanowienie w zakresie udostępnienia dowodów nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie rozliczenia podatku VAT. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiej sytuacji nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym, a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego polegać powinien na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi obligatoryjną podstawę rozstrzygnięcia sprawy głównej. Oznacza to, że przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy organ rozpatrujący i orzekający w sprawie nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, jakie wyłoniło się lub powstało w toku postępowania głównego. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, i ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1891/11, LEX nr 1151326 i z dnia 21 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 571/17, LEX nr 2491562). Samo zatem stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet niewątpliwie będzie miał wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania. W chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji. Względy natury celowościowej i ekonomiki postępowania nie mogą stanowić przesłanki zawieszenia postępowania i administracyjnego. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji określonej treści (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 398/18, LEX nr 2538062 i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2015 r. sygn. akt II GSK 2699/14, LEX nr 1774978). Mając to na uwadze Sąd uznał, że prawidłowe stanowisko, że rozstrzygnięcie przez sąd administracyjny w zakresie prawidłowości odmowy okazania stronie oryginałów całej korespondencji związanej z wymianą informacji z niemieckimi władzami podatkowymi - nie jest zagadnieniem wstępnym (prejudycjalnym) w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wskazać bowiem także należy, że uzależnienie od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest warunkiem rozpatrzenia sprawy podatkowej w ogóle, a nie warunkiem wydania decyzji o określonej treści, a także, że chodzi tu o związek bezpośredni, a więc o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W związku z tym nie może mieć zastosowania do wpadkowej kwestii procesowej, która powstała w ramach danego postępowania i której załatwienie zależy od tych samych organów, do których kompetencji należy rozstrzygnięcie sprawy. Okoliczność, że daną kwestię procesową w ramach postępowania załatwia się w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, a następnie skarga do sądu administracyjnego, nie czyni z takiej kwestii zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na marginesie Sąd wskazuje na posiadaną z urzędu wiedzę, że prawomocnym wyrokiem z dnia 15 lutego 2022 r.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę strony skarżącej na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 8 września 2021 r., w przedmiocie odmowy udostępnienia korespondencji. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.