I SA/Gd 2537/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Kwarcińska Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski NSA Zbigniew Romała /spr./ Protokolant – Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 16 marca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi B. i P. D. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 6 grudnia 2001 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę. I SA/Gd 2537/01 U z a s a d n i e n i e W dniu 28.03.2001 r. B. i P. D. złożyli korektę zeznania PIT-36 za 2000 r. w wyniku której, zmianie uległa wysokość dokonanych odliczeń od podatku z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych, z kwoty 14.655,81 zł na kwotę 5.708,74 zł. Należny podatek dochodowy wykazano w wysokości 10.484,96 zł. B. i P. D. w dniu 04.04.2001 r. złożyli w Urzędzie Skarbowym drugą korektę zeznania PIT-36 za 2000 r., w której po uwzględnieniu zmiany w wysokości odliczeń od podatku wydatków mieszkaniowych w kwocie 15.461,03 zł wykazano należny podatek w wysokości 732,70 zł oraz nadpłatę w kwocie – 9.163,90 zł. Wraz z korektą zeznania podatnicy złożyli wniosek o zwrot nadpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 28 września 2001 r. określił skarżącym podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości 10.485,- zł. Zgodnie z art. 27a ust. 1 lit.b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatek zmniejsza się o wydatki poniesione m. in. na budowę budynku mieszkalnego udokumentowane na podstawie faktury lub rachunku wystawionego wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Zgodnie ze złożonym zeznaniem w/w wydatki mieszkaniowe poniesione na budowę budynku przez podatnika wyniosły 51.327,85 zł i zostały odliczone od podatku w wysokości 19% poniesionego wydatku tj. 9.752,29 zł. Na podstawie przepisów art. 27a ust. 17 pkt 2 wyżej cyt. ustawy kwotę odliczeń mieszkaniowych przeznaczonych m. in. na budowę budynku zmniejsza się o 20% kwoty ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z kwatery otrzymanego na podstawie art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 22.06.1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 86, poz. 443 z 1996 r. i Nr 106, poz. 499). Kwota powyższego ekwiwalentu jest wolna od podatku dochodowego w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 49 lit.a wyżej cyt. ustawy. W powyższym przypadku kwota odliczeń, z tytułu wydatków mieszkaniowych wynosi 9.752,29 zł, natomiast kwota pomniejszenia z tytułu ekwiwalentu zwolnionego od podatku dochodowego stanowi kwotę 15.644,90 zł (78.224,50 x 20%). Zatem kwota pomniejszona z tyt. otrzymanego ekwiwalentu pieniężnego, o której mowa wyżej przekroczyły znacznie kwotę przysługującego odliczenia od podatku z tyt. wydatków na budowę budynku. W złożonym odwołaniu podatnicy wnieśli o zmianę decyzji w sposób stwierdzający nadpłatę podatku dochodowego za 2000 r. w wysokości 9.193,90 zł i zwrot tej kwoty, a także wpłaconej kwoty 588,40 zł, wraz z należnymi odsetkami. Zdaniem podatników, przepis art. 27a ust. 17 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest sprzeczny z podstawowymi zasadami prawa wyrażonymi w Konstytucji RP, bowiem ustawodawca najpierw zwalnia podatnika z podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 49 lit.a cyt. wyżej ustawy w wysokości 19%, a następnie odbiera podatnikowi pieniądze pod innym szyldem w wysokości 20%. Dlatego podatnicy nie zgodzili się z pomniejszeniem odliczenia od podatku z tytułu wydatków mieszkaniowych o 20% kwoty otrzymanego za rezygnację z kwatery ekwiwalentu pieniężnego. Izba Skarbowa utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji wydając w dniu 06.12.2001 r. decyzję, na którą B. i P. D. złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podatnicy uważają, iż winni być rozliczeni jak podatnicy, którzy nie byli zobowiązani do złożenia załącznika PIT-D w związku z poniesionymi wydatkami mieszkaniowymi. Nie zgadzają się z pomniejszeniem odliczenia od podatku z tytułu wydatków mieszkaniowych o 20% kwoty otrzymanego za brak kwatery ekwiwalentu pieniężnego. Twierdzą, iż nie przeznaczyli ekwiwalentu za rezygnację z kwatery na budowę budynku mieszkalnego. Strona uważa, iż jej dochód osiągnięty w 2000 r. (93.552,65 zł) był wystarczająco wysoki, aby pokryć z niego wydatki przeznaczone na budowę domu w wysokości 51.327,85 zł. Podatnicy powołują się na wyrok NSA sygn. akt III SA 3108/00, którego rozstrzygnięcie winno stanowić podstawę przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. W związku z tym, iż w dniu 11.09.2000 r. P. D. otrzymał ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z kwatery w wysokości 78.227,50 zł, podatnicy winni zgodnie z cyt. wyżej przepisami art. 27a ust. 17 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kwotę odliczeń mieszkaniowych przeznaczonych na budowę budynku mieszkalnego pomniejszyć o 20% kwoty otrzymanego ekwiwalentu pieniężnego tj. 15.644,90 złotych (78.224,50 zł x 20%). Przywołany przez podatników wyrok NSA sygn. akt III SA 3108/00 nie dotyczy tożsamego stanu prawnego i faktycznego. Orzeczenie w/w wyroku rozstrzyga sytuację wynikającą z przepisu art. 27a ust. 17 pkt 1 cyt. wyżej ustawy. Zatem nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art.21 ust.1 pkt 49 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wolne od podatku dochodowego są kwoty wypłacone osobom wymienionym w art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 86, poz. 433 i z 1996 r. Nr 106, poz. 496) z tytułu ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z kwatery. Jednocześnie na podstawie przepisów art. 27a ust. 17 pkt 2 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwotę odliczeń mieszkaniowych przeznaczonych m. in. na budowę budynku mieszkalnego pomniejsza się o 20% kwoty ekwiwalentu pieniężnego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 49 lit.a. W związku z tym, iż w dniu 11.09.2000 r. P. D. otrzymał ekwiwalent pieniężny w zamian za rezygnację z kwatery zgodnie z cyt. wyżej przepisami art. 27a ust. 17 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kwotę odliczeń mieszkaniowych przeznaczonych na budowę budynku mieszkalnego należało pomniejszyć o 20% kwoty otrzymanego ekwiwalentu pieniężnego. Przywołany przez skarżących wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2001 r. III SA 3108/00 (Mon. Podatkowy 2001/9/36) nie znajduje odniesienia dla niniejszej sprawy, albowiem dotyczy on innego stanu prawnego i faktycznego (przychód ze sprzedaży mieszkania przeznaczony na wydatki związane z nabyciem nowego mieszkania). Stanowiący podstawę tego wyroku art. 27a ust. 17 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) różni się zasadniczo od przepisu zawartego w art. 27a ust. 1 pkt 2. Jednoznacznie z art. 27a ust. 17 pkt 1 w/cyt. ustawy wynika, że kwotę przysługujących odliczeń od podatku na budowę budynku mieszkalnego pomniejsza się o 10% wydatków poniesionych na te cele, pokrytych przychodami zwolnionymi z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i b, natomiast z art. 27a ust. 17 pkt 2 w/cyt. ustawy wynika, że kwotę przysługujących odliczeń od podatku pomniejsza się o 20% kwoty z tytułu otrzymanego ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z kwatery. W mającym zastosowanie w sprawie przepisie nie ma więc mowy o powiązaniu wydatku z przychodami zwolnionymi z opodatkowania, który to związek w art. 27a ust. 17 pkt 1 dał sądowi podstawę do sformułowania tezy przywołanej przez skarżących. Przepis art. 27a ust. 17 pkt 2 jest sformułowany kategorycznie i nakazuje pomniejszanie kwoty odliczeń od podatku bez względu na to czy ze środków z tytułu otrzymanego ekwiwalentu pieniężnego w zamian za rezygnację z kwatery podatnik bezpośrednio poniósł "wydatki mieszkaniowe". Bez znaczenia dla obowiązku pomniejszenia odliczeń pozostaje też fakt, że kwota ekwiwalentu może być otrzymana w innym roku niż rok poniesienia wydatków. W prawie podatkowym obowiązuje zasada pryzmatu językowej wykładni przepisów. Zasada ta nie dopuszcza do sięgania do pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych w sytuacji, gdy treść przepisu nie pozostawia najmniejszych wątpliwości i nie pozostaje w sprzeczności z konstytucyjnym porządkiem prawnym oraz z istotą danego uregulowania. W omawianym przypadku taka kolizja rezultatów wykładni językowej nie występuje, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).