I SA/Gd 258/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA BOGusław Szumacher /spr./ Sędziowie NSA Zbigniew Romała Małgorzata Tomaszewska Protokolant Dorota Łabuda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2005 r. sprawy ze skargi J.CH. na postanowienie Dyrektora Izby z dnia 11 marca 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy sprostowania decyzji wydanej w postępowaniu wznowieniowym oddala skargę. I SA/Gd 258/04 U z a s a d n i e n i e Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] r. nr [...] (doręczoną w dniu 14 grudnia 2000 r.) odmówił J. C. uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] r. umarzającej postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym za 1997 r. Wnioskiem z dnia 10 grudnia 2003 r. podatnik zwrócił się o sprostowanie, w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., podnosząc, iż urząd błędnie w niej stwierdził, iż do odliczenia od podatku dochodowego w latach następnych pozostaje kwota [...] zł, tj. 19% z kwoty [...] zł wydatków poniesionych w 1997 r. na zakup budynku mieszkalnego. W ocenie wnioskodawcy powyższe stwierdzenie jest sprzeczne z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 74, poz. 471). Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] odmówił sprostowania decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., gdyż stwierdził, że wniosek podatnika nie dotyczy błędów rachunkowych oraz innych oczywistych pomyłek, lecz rozstrzygnięcia merytorycznego. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że wszelkie zmiany w treści decyzji, która została stronie doręczona, mogą być dokonywane tylko w trybie i na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 215 § 1 tej ustawy, organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe lub inne oczywiste pomyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Pod pojęciem błędów rachunkowych należy rozumieć omyłkę w wykonania działania matematycznego (np. dodawania lub dzielenia), a przez inne omyłki rozumieć należy widoczne – wbrew zamierzeniu organu, który decyzję wydał – niewłaściwe użycie wyrazu, widocznie mylną pisownię albo widocznie niezamierzone opuszczenie jednego lub więcej wyrazów. Natomiast podatnik żąda sprostowania stwierdzenia zawartego w decyzji z uwagi na jego sprzeczność z przepisem prawa, a sprzeczność ta nie polega, zdaniem podatnika, na błędnym przytoczeniu przepisu, tylko na jego błędnym zastosowaniu. Wskazane we wniosku uchybienie nie mieści się w pojęciu "innej oczywistej pomyłki", dlatego nie może zostać sprostowane na podstawie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze z dnia 14 kwietnia 2004 r. na postanowienie organu odwoławczego J. C. podniósł, że błędne zastosowanie przepisów prawa, tj. art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest oczywistą pomyłką, o której mowa w art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto zarzucił organowi odwoławczemu, że nie ustosunkował się do podniesionych przez niego zarzutów co do prawidłowości stosowania prawa przez Urząd Skarbowy, który błędnie stwierdził, iż do odliczenia od podatku dochodowego w latach następnych pozostaje kwota [...] zł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, wywodząc podobnie jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie przedmiotem żądania zawartego we wniosku o sprostowanie decyzji w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, jest w istocie zmiana zasad, przyjętych przez organ podatkowy, dotyczących odliczania poniesionych przez podatnika wydatków mieszkaniowych, które to zasady skarżący uważa za sprzeczne z przepisami prawa. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej sprostowaniu podlegają tylko błędy rachunkowe lub inne oczywiste pomyłki zawarte w treści decyzji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, że sprostowanie nie może wykraczać poza granice określone w tym przepisie, a przyjęta w nim klasyfikacja wadliwości jest wyczerpująca. Ze względu na to, że przepisy regulujące postępowanie podatkowe nie zawierają definicji pojęcia "błędu rachunkowego" ani "innej oczywistej pomyłki", podstawowe znaczenie dla zastosowania instytucji sprostowania decyzji mają przyjęte kryteria oceny. Zdaniem Sądu należy odwołać się do potocznego znaczenia wskazanych pojęć, mając na względzie, że wada usuwalna w drodze sprostowania winna być oczywista. Za "błąd rachunkowy" uznać więc należy omyłkę popełnioną podczas wykonywaniu działania matematycznego (dodawania, odejmowania itp.), zaś "inną oczywistą omyłką" będzie widoczne, niezgodne z zamierzonym, niewłaściwe użycie wyrazu, widocznie mylna pisownia, czy też opuszczenie jakiegoś wyrazu. Z powyższego wynika, że omawiany przepis reguluje tylko naprawianie wad nieistotnych, tj. takich, które nie dają podstaw do uchylenia decyzji. Usunięcie wad istotnych następuje bowiem wyłącznie w trybie przewidzianych prawem środków zaskarżenia (zwyczajnych i nadzwyczajnych). Nie podlegają zatem usunięciu w trybie sprostowania, jak słusznie podnosi organ odwoławczy, błędy i omyłki istotne, a więc co do ustalenia prawa obowiązującego, stanu faktycznego i jego kwalifikacji prawnej oraz ustalenia konsekwencji prawnych zastosowania określonej normy prawnej. W związku z tym należy podkreślić, że zarówno błędne ustalenia faktyczne poczynione przez organ, jak również niewłaściwe zastosowanie prawa, nie mogą być przedmiotem sprostowania, które nie może prowadzić do merytorycznej zmiany decyzji. Instytucja sprostowania decyzji, unormowana przez § 1 art. 215 Ordynacji podatkowej, ma na celu wyeliminowanie z niej najdrobniejszych błędów, które mogą być usunięte bez wpływu na treść zawartego w niej rozstrzygnięcia. Służy więc swego rodzaju kosmetycznemu skorygowaniu formy decyzji bez wnikania w jej treść merytoryczną (por. wyrok NSA z dnia 24 lutego 2000 r., sygn. akt III SA 761/99). Nie ulega zatem wątpliwości, w ocenie Sądu, iż przyjęcie przez organ podatkowy błędnego, zdaniem skarżącego, sposobu odliczania wydatków mieszkaniowych nie mieści się w kategorii błędu rachunkowego ani innej oczywistej omyłki – tj. nieistotnych wad, które mogą być usuwane w ramach prostowania decyzji. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.