I SA/Gd 2801/00

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.) Sędziowie NSA Edyta Anyżewska NSA Alicja Stępień Protokolant Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi J. N. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 grudnia 2000r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie z wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 200 (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 2801/00 U z a s a d n i e n i e Izba Skarbowa działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, decyzją z dnia 19 grudnia 2000r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 25 października 2000r. – umarzającej postępowanie w sprawie umorzenia odsetek za zwłokę z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. – z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Wnioskiem z dnia 26 września 2000r. p. J. N. wystąpiła do Urzędu Skarbowego o umorzenie w całości odsetek za zwłokę w kwocie 17.120,70 zł od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok, określonych decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 31 lipca 2000r. Nr [...]. Urząd Skarbowy w postępowaniu wyjaśniającym ustalił, iż w dniu 4 sierpnia 2000r. p. J. N. wpłaciła na konto Urzędu kwotę 45.347.40 zł tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 i 1997 rok. Powyższa wpłata została zaliczona odpowiednio na pokrycie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w wysokości 18.569,10 zł i przypadające od tej zaległości odsetki za zwłokę w kwocie 17.120,70 zł oraz na zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok w wysokości 8.731,80 zł oraz odsetki od tej zaległości w kwocie 925,80 zł. W związku z tym, iż w dniu złożenia wniosku zaległość podatkowa, a także odsetki za zwłokę nie istniały, Urząd Skarbowy decyzją z dnia 25 października 2000r., zdaniem Izby, zasadnie orzekł o umorzeniu postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość na mocy art.208 § 1 Ordynacji podatkowej. Izba przywołując treść przepisu art.208 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdza, iż wydanie decyzji o umorzeniu postępowania jest obligatoryjne, gdy postępowanie stało się bezprzedmiotowe z jakiejkolwiek przyczyny. Tym bardziej należy więc tak postąpić, gdy postępowanie od samego początku było bezprzedmiotowe. Izba podkreśla, iż bezprzedmiotowość postępowania występuje wówczas, gdy w sposób oczywisty organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Oznacza to, że wszystkie elementy badanego stanu prawnego i faktycznego są tego rodzaju, że zbędne jest postępowanie, mające na celu wyjaśnienie tych okoliczności w sprawie. Powyższa przesłanka, zdaniem Izby, zachodzi niewątpliwie wówczas, gdy brak jest przedmiotu żądania, w związku z którym postępowanie zostało wszczęte. Izba przywołując przepis art.59 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdza, iż w niniejszej sprawie zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok, będące zaległością podatkową wygasło w dniu 4 sierpnia 2000r., a więc w dniu wpłaty środków na konto Urzędu. To samo można odnieść do odsetek za zwłokę. Między nimi a zaległością podatkową istnieje bowiem ścisła zależność, która przejawia się w tym, że odsetki dzielą los zaległości. Nadto bez zapłaty odsetek nie można uiścić zaległości, której te odsetki dotyczą. Jeżeli więc odsetki za zwłokę zostaną uiszczone, to zobowiązanie z tego tytułu wygasa. Izba podkreśla, że przedmiotem postępowania dotyczącego ulg w zapłacie podatku lub umorzenia jest przypadające do zapłaty zobowiązanie podatkowe lub faktycznie istniejąca zaległość podatkowa czy też odsetki za zwłokę. W omawianej sprawie, w dniu złożenia wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę nie istniało już zobowiązanie z tego tytułu. Nie było zatem przedmiotu sprawy. Dlatego też w ocenie Izby Urząd Skarbowy zasadnie umorzył postępowanie z wniosku podatniczki kończąc sprawę w I instancji w inny (niż rozstrzygnięcie co do istoty) sposób. W skardze na powyższą decyzję skarżąca wnosząc o jej uchylenie wniosła jednocześnie o łączne rozpoznanie skargi ze sprawą I SA/Gd 2235/00 – albowiem obie sprawy pozostają w związku. W złożonej skardze p. J. N. powtarza w istocie swoje zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji, nie przytaczając, naruszenia jakich przepisów dopuściły się organy podatkowe. Uważa, iż zarówno Urząd Skarbowy jak i Izba Skarbowa skoncentrowały się wyłącznie na fakcie, że na skutek zapłaty zobowiązanie podatkowe wygasło bez względu na to, jakie zdarzenie lub fakty miały na to wpływ. Skarżąca podtrzymuje swoje stanowisko, iż z zamieszczonego pouczenia w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej można było wyciągnąć tylko ten wniosek, że bez względu na to, czy zostanie wniesione odwołanie od decyzji czy też nie, określoną należność trzeba zapłacić. Taki sposób pouczenia w decyzji jest zdaniem strony niedopuszczalny i wprowadzający w błąd. Świadczy również o tendencyjnym podejściu organów do sprawy i ukierunkowaniu ich działania tylko na realizację zasady fiskalizmu. Skarżąca uważa, iż takie postępowanie stanowi naruszenie zasady działania organów podatkowych w sposób budzący zaufanie. Jej realizacji winno służyć m.in. informowanie podatnika w toku postępowania o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem postępowania. Zawarcie w decyzji Inspektora informacji, że zapłata należności spowoduje wygaśnięcie zobowiązania i w ten sposób zamknie drogę do wniesienia innych środków prawnych spowodowałoby szukanie przez stronę innych sposobów załatwienia sprawy. Izba w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie w pełni podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 26 marca 2004r. skarżąca podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, dodatkowo podnosi zarzut naruszenia art.45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasady zaufania do organu – sprecyzowanej w art.121 Ordynacji podatkowej. Na mocy art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego przez błędne ich zastosowanie w stopniu mającym istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Otóż stosownie do treści art.67 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Wówczas, gdy toczy się wszczęte wnioskiem podatnika postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, a organ podatkowy w sprawie określenia wysokości należnego podatku wydał decyzję w pierwszej instancji, to podatnik jest obowiązany ją wykonać, także wówczas, gdy złożył odwołanie. Wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje bowiem jej wykonania (art.224 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma przepisu, który zwalniałby podatnika z tego obowiązku z uwagi na toczące się postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Jeżeli organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję określającą podatek, to jego zapłata przez podatnika jest wykonaniem ustawowego obowiązku, a nie wyrazem chęci uiszczenia go, co ewentualnie mogłoby być rozumiane jako zamiar rezygnacji z żądania umorzenia zaległości podatkowej. Postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej jest oddzielnym postępowaniem w stosunku do postępowania w sprawie określenia podatku. Według art.208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Bezprzedmiotowość postępowania w rozumieniu tego przepisu oznacza brak przedmiotu żądania, w celu zrealizowania którego wszczęto postępowanie. Jeżeli podatnik wnosi o umorzenie zaległości podatkowej, to organ podatkowy jest obowiązany ocenić, czy zachodzą przesłanki z art.67 § 1 Ordynacji podatkowej i wydać stosowną decyzję, bowiem zapłacenie podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej (por. wyrok SN z dnia 6 lutego 2002r. w sprawie III RN 198/00 opubl. OSNP 2002/14/322). Wywody Izby należałoby uznać za trafne ale dopiero w sytuacji, gdyby strona złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej bądź odsetek za zwłokę – po ostatecznym określeniu zaległości podatkowej – w sytuacji gdy zobowiązanie to już wygasło (art.59 § 1 Ordynacji podatkowej – por. wyrok z dnia 11 kwietnia 2003r. w sprawie I SA/Gd 820/00 – niepubl.). Z tych przyczyn na mocy art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w wyroku. Jednocześnie z uwagi na charakter zaskarżonej decyzji, sąd w wyroku nie zawarł rozstrzygnięcia, do którego obliguje przepis art.152 powołanej wyżej ustawy. IF