I SA/Gd 333/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Bogusław Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Referent Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2008 r. sprawy ze skargi K. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok 1. oddala skargę; 2. zasądza od Skarbu Państwa – kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na rzecz adwokata S. R. kwotę 292,80 zł (dwieście dziewięćdziesiąt dwa 80/100 złote) tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. I SA/Gd 333/08 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego, na podstawie 80 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. 2005 Nr 8, poz. 60 ze zm. - zwanej dalej "Ordynacja podatkowa") po rozpatrzeniu wniosku z dnia 19 września 2007 r. odmówił K. i H. J. zwrotu nadpłaty podatku dochodowego za rok 2000 w wysokości 3.719,66 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że H. i K. J. w dniu 30 kwietnia 2001 r. złożyli zeznanie podatkowe PIT -37 o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2000. Łączny dochód osiągnięty przez małżonków wyniósł 43.202,75 zł, a po uwzględnieniu odliczeń od podatku dokonanych na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. 2000 Nr 14 poz. 176 ze zm. - zwana dalej "p.d.f.") należny podatek nie wystąpił i kwota 3.719,66 zł stanowiła zwrot. Z uwagi na niekompletność zeznania podatkowego PIT -37 złożonego przez państwa J. oraz z uwagi na błędy rachunkowe jakie zawierało owo zeznanie, organ podatkowy pierwszej instancji pismem z dnia 4 lipca 2001 r. wezwał podatników do jego uzupełnienia i poprawienia. W odpowiedzi na powyższe rzezanie K. J. stawił się w urzędzie skarbowym i częściowo uzupełnili zeznanie podatkowe PIT – 37 za 2000 rok oraz przedłożył cześć dokumentów potwierdzających prawo do dokonania odliczeń podatkowych, zobowiązując się jednocześnie do całkowitego poprawienia zeznania oraz dostarczenia do organu podatkowego pozostałych wymaganych dokumentów w terminie późniejszym tj. do dnia 11 września 2001 r. Jednak w wyznaczonym terminie nie uzupełniono brakujących dokumentów, w związku z czym organ podatkowy nie mógł zakończyć weryfikacji zeznania podatkowego za rok 2000. Dalej organ podatkowy wskazał, iż we wniosku z dnia 19 września 2007 r. K. J. zwrócił się o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Zgodnie natomiast z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego zwrotu. W rozpatrywanym przypadku nadpłata w podatku dochodowym postała w dniu 30 kwietnia 2001 r. Z uwagi na fakt, że 5 letni termin do zwrotu nadpłaty podatku upłynął w dniu 31 grudnia 2006 r. wniosek z dnia 19 września 2007 L nie zasługuje na uwzględnienie. Od decyzji złożono odwołanie zarzucając organowi pierwszej instancji bezzasadne nieuwzględnienie wniosku z dnia 19 września 2007 r. o zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok. Zdaniem wnoszącego odwołanie podczas wizyty w Drugim Urzędzie Skarbowym w dniu 7 września 2001 r. wyjaśnione zostały wszystkie wątpliwości odnośnie zeznania podatkowego za 2000 rok oraz przedłożone zostały wszystkie niezbędne dokumenty. Twierdzenie organu pierwszej instancji, iż zeznanie podatkowe za 2000 r. jest niekompletne jest nieprawdziwe tak samo jak nieprawdziwe są twierdzenia organu, iż podatnicy zobowiązali się do przedłożenia dalszych dokumentów w terminie późniejszym. Zasadne jest zatem domaganie się zwrotu nadpłaty podatku za 2000 r. Ponadto podatnicy skierowali do Ministerstwa Finansów pismo z dnia 13 grudnia 2007 r. z prośbą o interwencję w sprawie odmowy zwrotu przez organ podatkowy pierwszej instancji nadpłaty podatku dochodowego za 2000 L, które to pismo zostało przekazane do Dyrektora Izby Skarbowej celem rozpoznania jako skargi na działanie Drugiego Urzędu Skarbowego. W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, stwierdzając brak podstaw do uwzględnienia odwołania i podtrzymując tym samym stanowisko wyrażone przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, iż art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej jednoznacznie określa termin w jakim może być realizowane prawo do zwrotu nadpłaty. Bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty rozpoczyna się od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Bezsporny pozostaje fakt, że nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok powstała z dniem złożenia przez H. i K. J. zeznania za ten rok podatkowy tj. z dniem 30 kwietnia 2001 r., a zatem pięcioletni termin do zwrotu nadpłaty za 2000 rok upłynął z dniem 31 grudnia 2006 r. W tych okolicznościach organ odwoławczy stwierdził brak podstaw prawnych do zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy odniósł się do wniesionej przez podatników pismem z dnia 13 grudnia 2007 r. do Ministerstwa Finansów skargi na działanie Drugiego Urzędu Skarbowego, wskazując że z związku z wniesionym odwołaniem od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] zgodnie z art. 234 K.p.a. skarga podlega rozpatrzeniu w toku niniejszego postępowania. Organ odwoławczy wskazał, że postępowanie podatkowe prowadzone w oparciu o przepisy ustawy Ordynacja podatkowa jest odrębne od postępowania skargowego prowadzonego w oparciu o przepisy K.p.a. Intencją ustawodawcy, było bowiem, aby przedmiotem skargi wniesionej w trybie art. 227 K.p.a. było w szczególności zaniedbanie lub nie należyte wykonanie zadań przez właściwe organy albo przez ich pracowników, naruszenie praworządności lub interesów skarżących, a także przewlekłe lub biurokratyczne załatwianie spraw. W świetle powyższego postępowanie skargowe toczy się jako samodzielne tylko w takich przypadkach, gdy skarżący nie jest stroną postępowania administracyjnego, a przedmiotem skargi nie są sprawy załatwiane przez wydanie stosownych rozstrzygnięć administracyjnych, a termin do wniesienia skargi nie został zakreślony. W swej istocie bowiem załatwienie skargi nie oznacza rozstrzygnięcia merytorycznego w konkretnej sprawie, a sama skarga jest jedynie prawnym środkiem wiem obrony i ochrony interesów jednostki, które nie dają podstaw do żądania wszczęcia postępowania administracyjnego ogólnego lub szczególnego. Ocena, zatem stanu faktycznego sprawy nie może być dokonywana w toku postępowania skargowego, określonego przepisami Działu VIII K.p.a. naruszałoby to bowiem zasadę dwuinstancyjności postępowania a ponadto postępowanie skargowe nie może być konkurencyjne w stosunku do żadnej innej prawnie uregulowanej procedury administracyjnej, czy też sądowej. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku K. J. wniósł o jej uchylenie. W obszernym uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył niemal w całości argumenty sformułowane w odwołaniu od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego. Ponadto organowi podatkowemu zarzucił niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, przewlekłość postępowania oraz wadliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego, w tym niezgromadzenie wszystkich niezbędnych dowodów w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej w dalszej części "P.p.s.a"), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Mając na względzie wskazane powyżej przepisy stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób powodujący konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Podkreślić przy tym należy, że w treści skargi skarżący nie sformułował wprost żadnych zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego czy materialnego lecz w zasadzie wskazał jedynie na nieprawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia. Stan faktyczny w niniejszej sprawie nie jest zasadniczo pomiędzy stronami sporny, a istota sporu sprowadza się do oceny czy prawidłowo odmówiono skarżącemu prawa do zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Przystępując do oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazać przede wszystkim należy na przepisy regulujące kwestię powstawania zobowiązań podatkowych, terminów płatności, powstania nadpłaty oraz terminów przedawnienia: zobowiązania podatkowego i prawda do zwrotu nadpłaty. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w sposób przewidziany wart. 21 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej). Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego(art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Przepis art. 45 ust. 1 p.d.f. stanowi, iż podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie K. J. pismem z dnia 19 września 2007 r. wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. wskazać należy, iż zgodnie z art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego. Zeznanie PIT -37 za 2000 r. wpłynęło do Drugiego Urzędu Skarbowego w dniu [...] (data stempla pocztowego 30 kwietnia 2001 r.) W myśl art. 77 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa wart. 73 § 2, z zastrzeżeniem § 2, który stanowi, iż w przypadku skorygowania deklaracji: 1) w trybie określonym wart. 274 § 1 pkt 1 - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia upływu terminu do wniesienia sprzeciwu; 2) przez podatnika - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia jej skorygowania. Zgodnie z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Jest to termin materialnoprawny, który nie może być odroczony ani też przedłużony, a jego upływ skutkuje tym, że nadpłata nie tylko nie może być zwrócona podatnikowi, ale też zaliczona na poczet zaległości oraz bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych. W istocie rzeczy skutki wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty są takie same jak w przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego, z tym że uprawnionym w tym przypadku jest podatnik. W rozpatrywanej sprawie trzymiesięczny termin, o którym mowa wart. 77 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu 31 lipca 2001 r., a zatem z dniem 31 grudnia 2006 r. wygasło prawo skarżącego do żądania nadpłaty. W tej sytuacji Sąd uznał, iż Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego prawidłowo odmówił zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., a Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie. Podkreślenia wymaga, iż urząd skarbowy wezwał K. J. do złożenia wyjaśnień w zakresie złożonego za 2000 r. zeznania podatkowego. Jak bowiem wynika z art. 275 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli ze złożonej deklaracji wynika, że podatnik skorzystał z przysługujących mu ulg podatkowych, organ podatkowy może zwrócić się do niego o okazanie dokumentów lub o złożenie fotokopii dokumentów, których posiadania przez podatnika, w określonym czasie, wymaga przepis prawa. W wyniku powyższego wezwania skarżący przedstawił część dokumentów potwierdzających uprawnienie do dokonania odliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. oraz częściowo skorygował zeznanie PIT-37. Następnie jednak skarżący nie przedłożył reszty dokumentów i nie podejmował korespondencji z urzędu skarbowego. W tej sytuacji organ podatkowy nie dysponował pełnym materiałem umożliwiającym zakończenie czynności sprawdzających. Końcowo Sąd pragnie podkreślić, iż w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania przedawnieniu uległo nie tylko prawo do żądania zwrotu nadpłaty, lecz również samo zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Ponieważ termin płatności podatku upłynął w roku 2001, to 5 letni termin przedawnienia, o którym mowa w cytowanym przepisie upłynął z dniem 31 grudnia 2006 r. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.