I SA/Gd 336/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi H. A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w z dnia 10 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 10 grudnia 2015 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 sierpnia 2015 r. określającą H.A. (dalej: skarżący) zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 530 X Drive w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej, przywołując m. in. treść art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1 i 102 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) wskazał, że w niniejszej sprawie kwestią podstawową było ustalenie zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu i przeprowadzenie jego klasyfikacji towarowej w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej zasadniczym przeznaczeniem samochodu BMW 530 X Drive jest przewóz osób, co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Organ odwoławczy wskazał, że pojazd marki BMW 530 X Drive o nr VIN: [...] został nabyty przez skarżącego na podstawie umowy z dnia 04.09.2012r. za kwotę 49 000,00Euro. W dniu 13.09.2012r. na Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów [...] zostało przeprowadzone badanie techniczne, na podstawie którego zostało wydane zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] wraz z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu - stanowiącym załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. W dokumencie identyfikacyjnym uprawniony diagnosta w punkcie wskazującym na ilość miejsc do siedzenia ogółem wpisał liczbę 2, natomiast w punkcie dotyczącym rodzaju pojazdu wpisał samochód ciężarowy (na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy Prawo o ruchu drogowym). Z niemieckich dokumentów rejestracyjnych pojazdu wynika, iż przedmiotowy samochód po raz pierwszy został zarejestrowany na terenie Niemiec w dniu 22.06.2011r. Ostatnich zmian w dokumencie dokonano w dniu 03.09.2012r. i wynika z nich, że przedmiotowy pojazd stał się dwumiejscowym pojazdem ciężarowym zamkniętym - skrzynia. W pkt.22 wskazano, że samochód przerobiono na ciężarowy poprzez wmontowanie kratki działowej z tyłu siedzenia kierowcy i pasażera i podłogi ładunkowej. Organ odwoławczy podkreślił, że w toku postępowania, w dniu 29.06.2015r. przeprowadzono oględziny spornego pojazdu. W wyniku oględzin stwierdzono pojazd o pięciodrzwiowym nadwoziu typu kombi, w całości przeszklony, wyposażony w 5 miejsc siedzących wraz z pasami bezpieczeństwa (2 fotele z przodu - dla kierowcy i pasażera, 3 osobowa kanapa umieszczona w II rzędzie). Za 3-osobową kanapą znajdowała się przestrzeń bagażowa z roletą / siatką. Tapicerka pojazdu wykonana była w całości ze skóry, która pokrywała również boki pojazdu. Do dokumentów z oględzin załączono kopię aktualnego dowodu rejestracyjnego pojazdu, z którego wynika, że jest on zarejestrowany jako osobowy z 5 miejscami siedzącymi. Stwierdzony podczas oględzin wygląd pojazdu zbieżny jest z informacją pozyskaną od "A", z której wynikało, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany na podstawie homologacji osobowej nr [...], typ pojazdu: Ml, czyli osobowy, ilość miejsc siedzących wraz z pasami bezpieczeństwa: 5, w dwóch rzędach, całkowicie przeszklony, bez przegrody. Bazując dodatkowo na otrzymanej specyfikacji organ stwierdził, że przedmiotowy pojazd był samochodem osobowym z bogatym wyposażeniem, podnoszącym komfort i bezpieczeństwo podróżującym nim osobom. Przywołany powyżej numer homologacji znajduje się również w niemieckich dokumentach rejestracyjnych, co oznacza, że wprowadzone w pojeździe modyfikacje w postaci wymontowania tylnych siedzeń i montażu przegrody nie wpłynęły na konieczność uzyskania nowej homologacji - -pojazd pozostawał samochodem osobowym. Jednocześnie Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że zasadnicze przeznaczenie pojazdu nie wynika z dowodu rejestracyjnego, a na klasyfikację przedmiotowego pojazdu do celów poboru akcyzy nie miały wpływu dokumenty rejestracyjne wydane w toku postępowania o dopuszczeniu pojazdu do ruchu. Podobnie bez znaczenia dla określenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest okoliczność kto i kiedy ponownie zamontował siedzenia, bowiem ich czasowe wymontowanie nie spowodowało zmiany zasadniczego przeznaczenia, tj. do przewozu osób. Podsumowując, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo dokonując klasyfikacji przedmiotowego samochodu przyporządkował go do kodu CN 8703. Końcowo organ odwoławczy wyjaśnił, że w celu określenia podstawy opodatkowania do przeliczenia kwoty 49 000,00 Euro wynikającej z umowy zakupu zastosowano kurs średni euro NBP na podstawie tabeli nr 178/A/NBP/2012 z dnia 13.09.2015r. I tak, 1 EUR miał wartość 4,1146 zł, wartość ta wyniosła w złotych 201 615,00 zł. Zgodnie z treścią art. 105 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym zastosowano stawkę 18,6% dla pojazdów samochodowych osobowych o pojemności silnika powyżej 2000cm W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku H.A. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 10 grudnia 2015 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez a) niewłaściwe zastosowanie art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym na skutek przyjęcia, że skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, pomimo że nabyty pojazd to pojazd ciężarowy objęty pozycją kodu CN 8704, a także pomimo iż pojazd ten został nabyty oraz użytkowany jako pojazd ciężarowy (do przewozu towarów); b) błędną wykładnię art. 100 ust 4 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez przyjęcie, że pojazd stanowi samochód osobowy w rozumieniu tego przepisu, skoro pojazd jako ciężarowy powinien być zakwalifikowany do kodu CN 8704; 2. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej na skutek prowadzenia postępowania z naruszeniem niżej wskazanych przepisów postępowania, a co za tym idzie poprzez nie wskazanie podstaw faktycznych przedmiotowego rozstrzygnięcia; b) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie w treści rozstrzygnięcia, że pojazd jakkolwiek posiada w chwili obecnej miejsca dla pasażerów, to nie ma dowodów, iż w chwili nabycia nie był przystosowany wyłącznie do przewozu towarów; c) art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny wartości pojazdu, w sytuacji gdy w sprawie wymagane były wiadomości specjalne, albowiem cena nabycia pojazdu w znaczący sposób odbiegała od średniej ceny pojazdu na rynku w dacie jego nabycia; d) art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie, że zarówno dokumentacja pojazdu, jaki i jego uprzedni stan jednoznacznie wskazują, iż w chwili nabycia pojazd stanowił samochód ciężarowy nie podlegający podatkowi akcyzowemu. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Organy w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu BMW 530 X Drive do pozycji 8703 CN, obejmującej samochody osobowe, a nie jak domaga się tego strona skarżąca do pozycji CN 8704, obejmującej pojazdy ciężarowe. W myśl art. 100 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz.11 ze zm.), zwanej dalej u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólonotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Przy czym stosownie do art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zgodnie z ust. 2 tego przepisu zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie. Nomenklatura Scalona to statystyczny system kodowania stosowany w Unii Europejskiej. Stosowanie jej ma na celu właściwą identyfikację towaru. Najogólniej polega na tym, że nazwom towarów przyporządkowane są kody cyfrowe (tzw. kody CN). Kody CN nawiązują do klasyfikacji HS (Harmonised System – Międzynarodowego Zharmonizowanego Systemu Oznaczania). W praktyce Nomenklatura Scalona jest uszczegółowieniem Systemu Zharmonizowanego. W celu zapewnienia jednolitej i właściwej interpretacji Systemu Zharmonizowanego (HS) Światowa Organizacja Celna opracowała i wydała "Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego". Przedmiotowe Noty, przetłumaczone na język polski, zostały opublikowane w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 86, poz. 880 ze zm.). Zawarty tam komentarz do poszczególnych pozycji Taryfy celnej służy jednolitej klasyfikacji wyrobów według nomenklatury towarowej. Z kolei Nomenklaturę Scaloną (CN), opartą na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) ustanowiło Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987 r., nr 256, str. 1). Na podstawie art. 9 ust. 1 ww. rozporządzenia Komisja Europejska przyjęła "Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", które zostały opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej nr C 133 z dnia 30 maja 2008 r. (2008/C 133/01). Jak podkreślono w przedmowie do powyższej publikacji, pomimo, że "Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej" mogą odwoływać się do "Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego", nie zastępują ich, ale powinny być uważane jako uzupełniające i używane w połączeniu z nimi. Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do ww. rozporządzenia Rady (EWG) Taryfy Celnej, które jest rokrocznie nowelizowane. Zgodnie z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podobne sformułowanie użyte zostało w treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Zarówno z treści art. 100 ust. 4 u.p.a. jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w Taryfie Celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Przystępując do klasyfikacji organy podatkowe winny zatem stosować regułę 1-Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag – zgodnie z dalszymi regułami. Oznacza to, że kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy jest wyrobem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej tego pojazdu i ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu. Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. C- 486/06 stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt.23), przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt.24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Pomocnicze znaczenie mają też wskazywane już wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Z tym, że jak zauważył Trybunał w przywołanym wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C - 486/06, noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. Nie jest zatem wykluczone posługiwanie się nimi w celach pomocniczych. W wyjaśnieniach do Taryfy Celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Ponadto wskazuje się, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10.06.2010 r. o sygn. akt I SA/Gd 266/10, wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/Gl 1670/09, wyrok NSA z 20.05.2010 r. sygn. akt I GSK 770/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28.04.2008 r. sygn. akt III SA/Wa 271/08) utrwalony jest pogląd, który Sąd rozpoznający tę sprawę podziela, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 - można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie tego warunku uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o Noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Przenosząc przedstawione uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Celnej rozpatrując sprawę nie uchybił powyższym zasadom, dokonał bowiem ustalenia stanu faktycznego tj. ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu (do przewozu osób), a dopiero po spełnieniu tego warunku, w sposób następczy, zastosował dalszą procedurę klasyfikacyjną w oparciu o Noty wyjaśniające. Noty wyjaśniające, wbrew twierdzeniom skargi nie stanowiły przy tym podstawy prawnej wydanej decyzji, a jedynie przyczyniły się do interpretacji pozycji CN 8703, a w konsekwencji do prawidłowej klasyfikacji spornego pojazdu. Ustaleń co do zasadniczego przeznaczenia pojazdu organ dokonał w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który wskazywał okoliczności przemawiające za stanowiskiem, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Świadczyły o tym cechy pojazdu marki BMW 530 X Drive. Z okoliczności ustalonych przez organy w oparciu o całokształt materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy, czyli w założeniu producenta pojazd został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Z przeprowadzonych oględzin pojazdu wynika, że jest to samochód o pięciodrzwiowym nadwoziu typu kombi, w całości przeszklony, wyposażony w 5 miejsc siedzących wraz z pasami bezpieczeństwa (2 fotele z przodu - dla kierowcy i pasażera, 3 osobowa kanapa umieszczona w II rzędzie). Za 3-osobową kanapą znajdowała się przestrzeń bagażowa z roletą/siatką. Tapicerka pojazdu wykonana była w całości ze skóry, która pokrywała również boki pojazdu. Do dokumentów z oględzin załączono kopię aktualnego dowodu rejestracyjnego pojazdu, z którego wynika, że jest on zarejestrowany jako osobowy z 5 miejscami siedzącymi. Cechy spornego pojazdu, potwierdzone dokumentacją fotograficzną, dowodzą, że główną funkcją użytkową tego samochodu jest przewóz osób. W tym miejscu podkreślić trzeba, że zdemontowanie części wyposażenia pojazdu: tylnych siedzeń, czy pasów bezpieczeństwa, czy zamontowanie przegrody oddzielającej, nie wpływa bowiem na zmianę zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu, w sytuacji, gdy w każdej chwili może zostać przywrócony poprzedni stan pojazdu. Stwierdzić należy, że taki "przerobiony" samochód, w dalszym ciągu pozostaje samochodem osobowym, czyli konstrukcyjnie przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób. Ponowne przystosowanie do korzystania głównie do przewozu osób odbywa się bowiem wyłącznie przez demontaż elementów istotnych dla przewozu towarów oraz montaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa w tylnej części samochodu. Zmiany te de facto stanowią przywrócenie pierwotnych cech pojazdu umożliwiających korzystanie z niego głównie do przewozu osób i nie wymagają ingerencji w konstrukcję samochodu. Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnianie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych. Stąd zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma żadnego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu do celów podatku akcyzowego. Tym samym dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę. Dowód rejestracyjny jest bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe, m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11 czy wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11 (opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Uwzględniając wskazane powyżej ustalenia dotyczące kwestii zakwalifikowania spornego pojazdu do pozycji CN 8703, nie sposób było przychylić się do argumentacji strony skarżącej, iż organy dopuściły się naruszenia przepisów postępowania. Zdaniem Sądu, oceniając zebrany materiał dowodowy, organy podatkowe wskazały na te elementy, które potwierdziły, że pojazd został konstrukcyjnie przystosowany do przewozu osób już przez jego producenta. Przekonywująco uzasadniły, na jakiej podstawie wywiodły, że dokonane w samochodzie późniejsze zmiany polegające na zdemontowaniu kanapy tylnej i pasów bezpieczeństwa nie miały charakteru trwałego i nie mogły skutkować uznaniem, że samochód zmienił zasadnicze przeznaczenie z przewozu osób na przewóz towarów. Zdaniem Sądu, organy podatkowe uczyniły zadość wymogom wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, albowiem zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zauważyć przy tym trzeba, że ustalenie zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu leżało w kompetencjach organów podatkowych. Nie wymagało wiedzy specjalnej, która uzasadniałaby powołanie biegłego. Zaś w celu określenia podstawy opodatkowania organy przyjęły wartość pojazdu wynikającą z umowy zakupu, stąd zarzut naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepowołanie biegłego z zakresu wyceny wartości pojazdu należy uznać za całkowicie nie przystający do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę