I SA/Gd 363/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 września 2008 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2003 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił J. W. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł z tytułu podatku od towarów i usług za 2003 r. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania J. W. , utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że bezspornym jest, iż skarżący w rozliczeniu podatku od towarów za marzec 2003 r. uwzględnił podatek naliczony w wysokości [...] zł z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. za sprzedaż oleju napędowego, w której jako wystawcę określono J. S.. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że opisana faktura nie dokumentowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy opisanymi w niej stronami czynności. Organ odwoławczy wyjaśnił, że powyższe ustalenie oparł na: zeznaniach J. S. złożonych w charakterze strony w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Skarbowy, zeznaniach J. S. złożonych w charakterze podejrzanego w dniu 25 lutego 2004 r. w CBA KGP Wydział IX, zeznaniach J. S. złożonych w charakterze świadka w dniu 30 lipca 2003 r. w CBA KGP Wydział IX, zeznaniach świadka K. Z. z dnia 17 sierpnia 2004 r. złożonych w CBA KGP Wydział IX oraz zeznaniach tego świadka z dnia 22 stycznia 2007 r. i 14 września 2007 r. Organ odwoławczy stwierdził, że powyższe dowody pozwoliły ustalić, iż sprzedawca określony w ww. fakturze – J. S. w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej, a do jej zarejestrowania namówił go (za opłatą) K. Z., który w rzeczywistości tę działalność prowadził. Przy czym działalność ta polegała wyłącznie na wystawianiu faktur i nie towarzyszył temu rzeczywisty obrót paliwem. K. Z. wystawiał wyłącznie "puste" faktury posługując się danymi osobowymi J. S.; nie dokonywał fizycznego obrotu paliwem; nie posiadał zaplecza technicznego, ani też żadnych środków transportu niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami płynnymi. Organ odwoławczy stwierdził, że powyższe ustalenia znajdują odzwierciedlanie w zeznaniach J. W. przesłuchanego w charakterze strony, który podał, że nie zna J. S., a o możliwości nabycia od niego paliwa dowiedział się od znajomego, którego imienia i nazwiska nie pamięta. J. W. zeznał, że ową współpracę podjął z uwagi na atrakcyjną cenę paliwa, a transakcji zakupu dokonywał bezpośrednio z cysterny do samochodu w okolicach hipermarketów B, C, bądź w P. przy ul. [...] lub [...], przy czym płatności dokonywał gotówką do rąk kierowcy cysterny. Organ odwoławczy wyjaśnił, że nie kwestionuje, iż skarżący dokonywał zakupów oleju napędowego, przy czym postępowanie dowodowe wykazało, że towar nie pochodził od sprzedawcy wskazanego na fakturze, tj. J. S.. Powyższe, w ocenie organu odwoławczego, dało podstawę do uznania, że przedmiotowa faktura nie dokumentowała rzeczywistej sprzedaży pomiędzy podmiotami w niej wskazanymi, co stanowiło podstawę zastosowania § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W myśl tego przepisu, w sytuacji wykazania, że przedmiotowa faktura dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami w niej opisanymi, faktura ta nie może stanowić u nabywcy podstawy do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony w tej fakturze. Organ odwoławczy stwierdził, że powyższy skutek wywołuje samo obiektywne stwierdzenie, że czynność pomiędzy stronami wskazanymi w fakturze w istocie nie miała miejsca, bez wpływu na powyższe pozostaje zawinienie nabywcy lub jego brak. Organ drugiej instancji wywiódł, że dla istoty rozstrzygnięcia nie ma znaczenia okoliczność, czy skarżący faktycznie otrzymał paliwo i zużył je na potrzeby własnej działalności. Organ odwoławczy zaaprobował rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, co do weryfikacji dokonanego przez podatnika rozliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez D Sp. z o.o. za usługi telekomunikacyjne. Skargę na powyższe rozstrzygnięcie wywiódł J. W. podnosząc jego sprzeczność z prawem. Zdaniem skarżącego rozstrzygając w sprawie w przedmiocie podatku zawartego w fakturze VAT nr [...] pominięto okoliczność, że padł on ofiarą oszustwa. Według skarżącego kwota zobowiązania podatkowego winna być zapłacona przez oszusta, bowiem on otrzymał zapłatę za towar. Skarżący podkreślił, że zobowiązanie podatkowe powstało w wyniku zdarzeń nadzwyczajnych i nie zachodzi po jego stronie żadne uchybienie, ponieważ dokonał on zakupu paliwa i odebrał fakturę poprawną pod względem formalnym i rachunkowym. Konkludując skarżący wskazał, że przedmiotowa czynność nie była pozorna, miała miejsce i została udokumentowana. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn.zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z zacytowanego przepisu wynika, że Sąd ma nie tylko prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa, a tym samym brak jest podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Przechodząc do meritum rozpoznawanej sprawy należy przypomnieć, że podstawą prawną rozstrzygnięcia w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornej faktury stanowił § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zdaniem Sądu w niniejszym postępowaniu organ podatkowy prawidłowo ustalił stan faktyczny w oparciu o materiał dowodowy uzyskany w wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej u skarżącego oraz dowody zgromadzone w innych postępowaniach, włączone w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy. Wskazane w decyzji dowody, na których oparto kluczowe dla sprawy ustalenie, a mianowicie, że sporna faktura nie dokumentowała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, jednoznacznie tę okoliczność potwierdzają. Przesłuchiwane w sprawie osoby tj. wystawca faktury J. S. i K. Z., który faktycznie prowadził działalność gospodarczą posługując się nazwiskiem J. S. wielokrotnie potwierdzili, że działalność faktycznie nie miała miejsca. J. S. nie posiadał żadnej dokumentacji związanej z prowadzoną pod jego nazwiskiem działalnością gospodarczą, z jego zeznań złożonych w Centralnym Biurze Śledczym, którym dano wiarę, wynika, że do zarejestrowania działalności gospodarczej został namówiony przez K. Z., który w rzeczywistości prowadził za niego tę działalność, natomiast on sam nie prowadził spraw firmy, żadne faktury nie przechodziły przez jego ręce i żadnych nie podpisywał, nie znał kontrahentów firmy, nie prowadził rachunku bankowego związanego z tą działalnością. Z zeznań zaś K. Z. wynika, że firma J. S. nie posiadała towaru w postaci oleju, a jego sprzedaż odbywała się tylko "na papierze". W tej sytuacji, zdaniem Sądu, prawidłowo organ odwoławczy ustalił, że ani wystawca faktury, ani osoba, która faktycznie pod jego nazwiskiem działalność gospodarczą prowadziła nie miały możliwości dokonania dostawy paliwa skarżącemu. W tej sytuacji słusznie nie dano wiary skarżącemu, który podnosił, że paliwo faktycznie otrzymał, zatankował je z cysterny w okolicy jednego z hipermarketów i płacąc za towar gotówką. Powyższe stwierdzenia nie zostały w żaden sposób potwierdzone, a nadto nie dowodzą, że dostawcą oleju był wystawca faktury. Organ odwoławczy bowiem nie badał okoliczności, czy skarżący olej w ilości wskazanej w fakturze nabył, lecz ustalił jedynie, że dokumentowanego sporną faktura oleju napędowego nie nabył od wystawcy faktury. Dowodów, które mogłyby skutecznie tę konstatację obalić skarżący nie był w stanie przedłożyć, a zgłaszane zarzuty stanowią, w ocenie Sądu, gołosłowną polemikę z prawidłowymi ustaleniami poczynionymi przez organy podatkowe, nie popartą wskazaniem, jakich to uchybień w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego, czy też jego oceny, dopuścił się organ odwoławczy. Sąd doszedł do przekonania, że ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej były wynikiem właściwie dokonanej oceny materiału dowodowego, nie wykraczającej poza zakres swobodnej oceny dowodów. Konkluzje organów podatkowych, w ocenie Sądu, były trafne, zgodne z zadami logiki i wnioskowania oraz z doświadczeniem życiowym. W przekonaniu Sądu słusznie odmówiono skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej transakcję w rzeczywistości nie wykonaną pomiędzy podmiotami wskazanych w fakturze. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy trafnie wskazał, że zgodnie z § 35 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2002 r., nr 27, poz. 268) faktura prawidłowa i stanowiąca podstawę do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego od sprzedaży towarów i usług o kwotę podatku naliczonego przy zakupie musi być poprawna pod względem formalnym, jak i materialnym, czyli odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanym w tej mierze orzecznictwie sądów - w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998 r., I SA/Lu 1240/96 (LEX nr 33533), zawarto pogląd, który Sąd rozpoznający sprawę podziela, że: "prawidłowość materialno-prawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami." Skoro zaś sporna faktura, jak trafnie ustalono, nie odpowiadała rzeczywistości, brak było podstaw do odliczenia podatku VAT w niej naliczonego. Ustosunkowując się do zarzutów skargi wskazać należy, że skarżący nie wyjaśnił na czym polegać by miało oszustwo, którego ofiarą padł i jaki to mogłoby mieć wpływ na ustalenie okoliczności istotnych w niniejszej sprawie. Twierdzenie skarżącego w tej materii, w ocenie Sądu, pozostaje w sprzeczności z twierdzeniami skargi zawartymi in fine, gdzie skarżący podnosi, że sporna transakcja faktycznie miała miejsce. W ocenie Sądu wywody skarżącego, iż czuje się oszukany i że to nie on winien ponosić konsekwencje podatkowe transakcji pozostają bez wpływu na ocenę legalności badanej decyzji. Kontrolą Sądu winno być bowiem objęte zastosowanie normy prawnej w ustalonym w sprawie stanie faktycznym. Skoro zaś niewątpliwie ustalono, że sporna transakcja nie mogła się odbyć pomiędzy stronami czynności opisanej fakturą, to okoliczność ta, w myśl cytowanej wcześniej normy § 48 rozporządzenia wykonawczego, dyskwalifikowała dokument jako dający podstawę do odliczenia wykazanego w nim podatku naliczonego. Tym samym nie można uznać, że organ podatkowy, działając w sprawie niniejszej naruszył obowiązujące przepisy prawa. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.