I SA/Gd 372/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi A.L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. W dniu 20 sierpnia 2012 r. skarżący A. L. wniósł o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. We przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Dnia 14 czerwca 2012 roku na mocy aktu notarialnego dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość nabył w następujący sposób: - 2/3 udziału (1/2 + 1/3 z 1/2 = 3/6 + 1/6 = 4/6 = 2/3) nabył na podstawie testamentu po zmarłej dnia 12 lutego 2007 roku M. L., co potwierdza postanowienie sądu z dnia 28 stycznia 2010 roku, - 1/3 udziału nabył na podstawie postanowienia sądu z dnia 20 października 2011 roku, o podział majątku wspólnego J. L. i M. L. oraz o dział spadku po J. L. Wnioskodawca, przyjmując spadek po zmarłej dnia 12 lutego 2007 roku M. L., w skład którego wchodziły tylko 2/3 udziału w przedmiotowej nieruchomości, był zobowiązany do wypłaty zachowku na rzecz syna spadkodawczyni R. L. na podstawie wyroku sądu z dnia 18 października 2011 roku. Wnioskodawca jest w posiadaniu faktury VAT wystawionej przez kancelarię adwokacką za prowadzenie sprawy sądowej o zachowek. Zachowek wraz z kosztami procesowymi i zastępstwa procesowego, zasądzone od Wnioskodawcy zostały zapłacone przelewem dnia 23 maja 2012 roku na konto syna spadkodawczyni R. L. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną, którego jedynym dochodem jest renta, pieniądze na wypłatę zachowku pożyczył od matki i ojczyma na podstawie umowy pożyczki z dnia 23 maja 2012 roku. Podatek od wskazanej czynności cywilnoprawnej został przez Wnioskodawcę zapłacony. Pożyczka została zwrócona pożyczkodawcom ze środków pochodzących ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca, dokonując dnia 14 czerwca 2012 roku na mocy aktu notarialnego sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, spłacił wierzyciela R. L. zgodnie z treścią postanowienia sądu z dnia 20 października 2011 roku - zapłacił za udział otrzymany w wyniku działu spadku po J. L. a D. G.-L. ma zamiar spłacić w przyszłości. W związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca poniósł koszty pośrednictwa sprzedaży udokumentowane rachunkiem oraz dodatkowy koszt wywozu mebli i sprzętu. W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż małżonkowie J. L. i M. L. byli właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość. J. L. zmarł 1 lutego 1992 roku - spadkobiercami byli: jego żona M. L. w 1/3 oraz dzieci R. L. oraz D. G.-L. M. L. zmarła 12 lutego 2007 roku, do całości spadku powołała Wnioskodawcę. W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części nabytej w wyniku działu spadku w 2011 roku (oznaczone we wniosku Nr 1,2,4,5). Czy przychód ze sprzedaży 1/3 udziałów we wskazanej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 roku? Czy przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowić będzie cena odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2011 r. pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyty udział? Czy zapłata za udział otrzymany w wyniku działu spadku stanowi koszt uzyskania przychodu? Czy koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu stanowią koszty odpłatnego zbycia? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca wskazał, że: udział 1/3 części przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w 2011 r. w drodze działu spadku. Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w roku 2011, nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym je nabyto, zatem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż ta stanowi źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wobec powyższego, przychód ze sprzedaży 1/3 udziałów w przedmiotowej nieruchomości nabytych w 2011 r. będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., przychodem ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego będzie cena odpowiadająca udziałom nabytym w 2011 r., pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyte udziały, zapłata za udział otrzymany w wyniku działu spadku stanowi koszt uzyskania przychodu, koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu stanowią koszty odpłatnego zbycia. W interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy, wskazując, że poniesiony wydatek związany z opróżnieniem zbywanego lokalu nie stanowi kosztów odpłatnego zbycia 1/3 udziału lokalu mieszkalnego nabytego 2011 roku w drodze działu spadku. Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, Wnioskodawca wniósł pismem z dnia 7 grudnia 2012 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 8 stycznia 2013 r. W skardze na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o jej uchylenie, zarzucając organowi podatkowemu: naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na braku uzasadnienia faktycznego i prawnego interpretacji, która nie uwzględnia orzecznictwa sądów administracyjnych, wskazujących na prawidłowość sformułowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną interpretację. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, wywodząc podobnie jak w wydanej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż w zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ podatkowy wskazał, iż dochód uzyskany z odpłatnego zbycia (1/3 udziału) lokalu mieszkalnego nabytego w 2011 r. w drodze działu spadku, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Następnie wskazał, że do kosztów odpłatnego zbycia, które należy uwzględnić przy ustalaniu przychodu, można zaliczyć koszty związane z pośrednictwem sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jednakże w takiej części, w jakiej wydatki te przypadały na nabyty w 2011 roku udział w nieruchomości. Z kolei do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki poniesione na spłatę pozostałych spadkobierców. Wbrew zaś stanowisku Wnioskodawcy organ podatkowy uznał, że poniesiony wydatek związany z opróżnieniem zbywanego lokalu nie stanowi kosztów odpłatnego zbycia 1/3 udziału lokalu mieszkalnego nabytego 2011 roku w drodze działu spadku. Tym samym Sąd stwierdza, iż kwestią sporną w niniejszej sprawie jest jedynie możliwość (lub jej brak) zaliczenia wydatków związanych z opróżnieniem zbywanego lokalu do kosztów odpłatnego zbycia. Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. Poz. 361 ze zm.), jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy). Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Jak słusznie wywodzi organ podatkowy, do kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa wyżej, zaliczyć można m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty obsługi prawnej. Są to zarówno koszty, które warunkują dokonanie transakcji jak i koszty dodatkowe, które ponosi się w związku z nią. Uprawnionym jest zatem wniosek, że podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości - oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem - jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem, czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść określony koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia danego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany winno oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia. Na tle analizowanych przepisów organ podatkowy zasadnie zatem wywiódł, że wydatki związane z wywozem mebli i sprzętu, które poniósł Skarżący, nie są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku, a zatem nie są one bezpośrednio związane ze zbyciem tej nieruchomości. W konsekwencji wydatki te nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Z tych względów Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego, uznając, iż brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzasadnia stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Za chybione Sąd uznał również zarzuty dotyczące obrazy przepisów postępowania, gdyż w ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcie spełnia wymogi przepisu art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. Poz. 749 ze zm.). Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W treści wniosku, zainteresowany przedstawia określony stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe i własne stanowisko w sprawie jego oceny prawnej (art. 14b §2-3 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§2 tego artykułu). Zdaniem Sądu, dokonując w kwestionowanej interpretacji indywidualnej wykładni przepisów prawa podatkowego, organ podatkowy umiejscowił przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny w określonym porządku prawnym. Pamiętać bowiem trzeba, że wykładnia prawa podatkowego winna mieć charakter kompleksowy, gdyż dopiero pozwala na właściwe odtworzenie normy prawnej zgodnie z zamierzeniem ustawodawcy. W przedmiotowej sprawie organ wydający interpretację uznał dokonaną przez Wnioskodawcę ocenę prawną przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłową, i w następstwie tego wskazał prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. Sąd stwierdza, że wydając kwestionowaną interpretację, organ podatkowy dokonał dogłębnej analizy przepisów prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w przedmiotowej sprawie i wyciągnął zasadne wnioski, które znajdują odzwierciedlenie w treści zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. Poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.