I SA/Gd 380/05

#NAG_SADU w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, , , po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2005 na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" w G. na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie : interpretacji prawa podatkowego p o s t a n a w i a Odrzucono skargę Pismem z dnia 01.07.2004 r. "A" SA w G. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej informacji o zakresie interpretowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 06.09.2004 r., działając na podstawie art. 14 a § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. ze zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2005 r. udzielił informacji, podzielając stanowisko podatnika. Informacja zgodnie z obowiązującymi w tym czasie przepisami ustawy Ordynacja podatkowa została udzielona w formie pisma. Dyrektor Izby Skarbowej dokonując sprawdzenia prawidłowości udzielonej informacji stwierdził, iż w części jest ona nieprawidłowa i działając na podstawie art. 14 b § 2 O.p. pismem z dnia 25.03.2005 r. zmienił tę informację. Spółka "A" uznała, iż pismo Izby z dnia 25.03.2005 r. ma charakter decyzji zmieniającej interpretację naczelnika urzędu skarbowego (art. 14 b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym po dniu 01.01.2005 r.) i wniosła skargę na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o odrzucenie skargi jako niedopuszczalnej. W jego ocenie pismo z dnia 25.03.2005 r. zmieniające informację udzieloną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zostało wydane w oparciu o przepis art. 14 b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2005 r., nie podlega on zatem zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Przepis art. 14a § l ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2005 r. stanowił, że stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Przepis art. 14 b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2005 r. stanowił natomiast, że dyrektor izby skarbowej oraz dyrektor izby celnej obowiązani są do dokonania zmiany udzielonej informacji, jeżeli stwierdzą, ze jest ona nieprawidłowa. Z dniem 01.01.2005 r. zmieniona została ustawa Ordynacja podatkowa (art.27 ustawy z dnia 2.07.2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej -i Dz.U.04.173.1808), poprzez wprowadzenie instytucji wiążącej interpretacji prawa - art. 14 a § l ustawy Ordynacja podatkowa w nowym brzmieniu, ze skutkami przewidzianymi w art. 14 b § l tej ustawy. Udzielenie informacji w nowym stanie prawnym następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 14 a § 4). Zgodnie z treścią art. 14 b § 2 OP (w nowym brzmieniu) interpretacja, o której mowa w art. 14 a § l może być zmieniona, bądź uchylona wyłącznie w drodze decyzji w trybie określonym w § 5. Art. 14 b § 5 stanowi, że organ odwoławczy może uchylić bądź zmienić interpretację wydaną w formie postanowienia albo po rozpatrzeniu zażalenia, jeżeli je uwzględni, albo z urzędu. Przy czym zmiana lub uchylenie interpretacji z urzędu może nastąpić tylko w określonych przypadkach - gdy wydana interpretacja rażąco narusza prawo, orzecznictwo TK lub ETS, a także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Z uwagi na brak przepisów przejściowych, które wskazałyby ewentualnie, iż do wniosków o udzielenie pisemnej informacji złożonych przed dniem 1.01.2005 r. oraz do pisemnych informacji o zakresie stosowania prawa udzielonych przed dniem 01.01.2005 r. stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2005 r., dyrektor izby nie mógł po dniu 01.01.2005 r. działać na podstawie nieobowiązującego już art. 14 b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu starym), który przewidywał zmianę informacji o stosowaniu prawa w przypadku stwierdzenia jej nieprawidłowości. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2005 r. nie przewidują żadnego trybu dla zmiany pisemnych informacji o stosowaniu prawa udzielonych na podstawie art. 14 a OP w brzmieniu sprzed 01.01.2005 r. Zwrócić jednak należy uwagę, że informacje udzielane na podstawie starych przepisów nie miały charakteru wiążących interpretacji. Nie rodziły bowiem skutków dla podatnika i organów podatkowych, przewidzianych w treści art. 14 b § l ustawy Ordynacja podatkowa w nowym brzmieniu. Mając na uwadze powyższe, a także to, że Dyrektor Izby Skarbowej, działając z urzędu, pismem z dnia 25.03.2005 r. zmienił informację o stosowaniu prawa udzieloną przez naczelnika urzędu skarbowego na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2005 r., podając jako podstawę swego działania przepis art. 14 b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (z treści pisma można wywieść, że powołano przepis w brzmieniu nieobowiązującym), stwierdzić należy, że pismo to ma postać decyzji wydanej w trybie art. 14 b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w nowym brzmieniu. Zważywszy na treść art. 52 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r, - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 ze zm.), w przypadku aktu, w stosunku do którego ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia - z tego rodzaju aktem mamy zaś do czynienia w przedmiotowej sprawie, skargę do sądu administracyjnego można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa. Mając na uwadze, że strona skarżąca nie wyczerpała tej drogi, nie wezwała bowiem Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 58 § l pkt 6 ustawy o postępowaniu, przed sądami administracyjnymi odrzucił wniesioną skargę jako niedopuszczalną.