I SA/Gd 383/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Szumacher, Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. oddala skargę. Skarżący R. B. pismem z dnia 5 stycznia 2004 r. zwrócił się z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r., zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] r. wskazując, iż w sprawie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który tę decyzje wydał. Zdaniem skarżącego organy podatkowe w przeprowadzonym postępowaniu błędnie zaliczyły poniesione przez niego w latach 1992 – 1996 wydatki jako wniesione na poczet wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej zamiast jako wydatki na budowę budynku mieszkalnego, wskazane w art. 26 ust. 1 pkt. 5 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), co pozbawiło go prawa do zastosowania odliczenia kwot wydatków poniesionych w roku 1997 z tytułu kontynuacji budowy domu jednorodzinnego od dochodu przed opodatkowaniem w myśl art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 maja 1998r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 74, poz. 471). R. B. wskazał, że prowadził budowę domu jednorodzinnego systemem gospodarczym polegającym na łączeniu prac budowlanych wykonywanych przez spółdzielnię z wykonawstwem organizowanym i finansowanym bezpośrednio przez siebie. W związku z powyższym wywodził, że przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania dokumenty (rachunki) stanowią podstawę do wznowienia postępowania, gdyż wskazują na nowe okoliczności, które istniały w dniu wydania decyzji, lecz nie były znane organowi. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia [...] r., stwierdzając, iż nie zaszły przesłanki do wznowienia postępowania określone w treści art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] r. W uzasadnieniu swojego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że część załączonych przez skarżącego do wniosku o wznowienie postępowania dokumentów znana była organowi podatkowemu przy wydawaniu decyzji ostatecznej z dnia [...] r., gdyż na ich podstawie skarżący dokonał odliczeń od dochodu wydatków mieszkaniowych - w 1993 r. z tytułu remontu lokalu mieszkalnego i w 1996 r. z tytułu budowy domu jednorodzinnego. Organ podatkowy wskazał także, iż przed wydaniem decyzji dotyczącej roku podatkowego 1997 r. znany był mu fakt realizacji przez R. B. w ramach stosunku członkowskiego w "A" budowy domu jednorodzinnego systemem gospodarczym. A zatem pomimo, iż część dokumentów dotycząca wydatków poniesionych w roku 1994 nie była znana organowi podatkowemu, to ich przedłożenie wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania nie było równoznaczne z ujawnieniem nowych okoliczności. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej z faktu wnoszenia wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej, przy jednoczesnym prowadzeniu budowy systemem gospodarczym nie można wywodzić prawa do skorzystania z dwóch rodzajów odliczeń wymienionych w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie odmiennego poglądu, zdaniem organu odwoławczego, prowadziłoby w efekcie do stanu, w którym podatnik mógłby skorzystać z dwóch ulg podatkowych związanych z ponoszeniem nakładów związanych z realizacją jednego "celu mieszkaniowego", tj. na budowę domu jednorodzinnego. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego R. B. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że w jego ocenie zaskarżona decyzja nie uwzględnia stanu faktycznego sprawy a tym samym narusza zasadę określoną w art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 maja 1998r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący podniósł, iż załączone do wniosku o wznowienie postępowania dowody, nie znane dotychczas organom podatkowym mają na celu wskazanie na ujawnienie nowej okoliczności, a mianowicie na prowadzenie przez niego budowy budynku mieszkalnego systemem gospodarczym polegającym na łączeniu prac wykonywanych przez spółdzielnię z wykonawstwem organizowanym i finansowanym przez siebie. R. B. ponadto nie zgodził się z twierdzeniem zawartym w zaskarżonej decyzji, iż jego zamiarem było skorzystanie z dwóch ulg podatkowych przy realizacji jednego celu mieszkaniowego. Skarżący wskazuje nadto na zmienność stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie uznania przedłożonych do wniosku dowodów za znane organom podatkowym w dniu wydania decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1997. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew podniesionym zarzutom jest zgodna z prawem. Wznowienie postępowania stanowi wyjątek od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych i może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach prawa. Wiąże się to także z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania, mające charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, które w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszczają możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej, podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny jak i orzecznictwem sądowoadministracyjnym na tej podstawie wznawia się zatem postępowanie, gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki: - wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody. Pod tym pojęciem należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody mogą stanowić podstawę wznowienia, o ile są dla sprawy istotne, a zatem muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć wpływ na zmianę decyzji w kwestiach zasadniczych, - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody muszą istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej, - okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. (por. B. Adamiak w: Ordynacja podatkowa, Komentarz 2003 (praca zbiorowa) Wrocław 2003, str. 773, B. Gruszczyński w: Ordynacja podatkowa. Komentarz (praca zbiorowa) Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis Warszawa 2005, a także wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 29 lipca 2004 r. sygn. akt SA/Rz 1824/2003 – publ. LEX nr 132974). Równocześnie zwrócić należy uwagę na to, że błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi jako nowa okoliczność faktyczna podstawy wznowienia postępowania, zaś błędne ustalenie stanu faktycznego tę podstawę stanowi. Przy czym ujawnienie nowych dowodów prowadzić może nie tylko do ustalenia nowych okoliczności, ale do zmiany stanu faktycznego sprawy (por. B. Adamiak w: Ordynacja podatkowa, Komentarz 2003 (praca zbiorowa) Wrocław 2003, str. 773). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż Dyrektor Izby Skarbowej trafnie wywiódł, iż przedłożone przez skarżącego wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania dokumenty nie stanowią podstawy do wznowienia tego postępowania. Podkreślić bowiem należy, iż nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody mogą stanowić podstawę do wznowienia wyłącznie wówczas, gdy są one dla sprawy istotne, a zatem muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne, mające więc w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Przedłożone przez skarżącego dowody w postaci rachunków dotyczących wydatków związanych z wydatkami związanymi z budową budynku mieszkalnego potwierdzały okoliczność, niekwestionowaną w sprawie i znaną organowi podatkowemu przed wydaniem decyzji ostatecznej z dnia [...] r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, okoliczność budowy przez skarżącego budynku mieszkalnego systemem gospodarczym. Dowody te, chociaż część z nich (dotycząca roku 1994) nie była znana organowi podatkowemu w dacie wydawania decyzji z dnia [...] r. pozostawały bez wpływu na rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy zakończonej tą decyzją, a tylko wtedy w świetle tego co wyżej powiedziano mogłyby stanowić podstawę do wznowienia postępowania. Wbrew twierdzeniom skarżącego z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika bowiem, że organom podatkowym znana była okoliczność, iż skarżący w ramach stosunku członkowskiego w "A" realizował budowę budynku mieszkalnego systemem gospodarczym. Ujawnienie nowych dowodów w postaci rachunków dotyczących roku 1994 nie prowadziło zatem ani do ustalenia nowych okoliczności, ani też do zmiany stanu faktycznego sprawy. W tej sytuacji stwierdzić należy, iż Dyrektor Izby Skarbowej trafnie ocenił, iż w rozpoznawanej nie została spełniona przesłanka określona w treści art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa uzasadniająca wznowienie postępowania w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997. Uznając, że zaskarżona decyzja w przedstawionych warunkach faktycznych i prawnych nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny wobec braku podstaw do jej usunięcia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.