I SA/Gd 387/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lipca 2017 r. sprawy ze skargi K. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 19 grudnia 2016 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2015 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 19 grudnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania K. R. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia 25 kwietnia 2016 r. w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2015 rok. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia 25 kwietnia 2016 r. organ I instancji określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za rok 2015 w wysokości 27.675,00 zł. W uzasadnieniu decyzji Prezydent Miasta podniósł, że jest organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawie podatku od środków transportowych. Organ I instancji stwierdził, iż podatnik nie złożył w wymaganym terminie deklaracji na podatek od środków transportowych za rok 2015, dlatego zasadnym było określenie przez organ wysokości zobowiązania podatkowego. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik zarzucił naruszenie art. 9 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej jako "u.p.o.l."), poprzez niezasadne zastosowanie tego przepisu do stanu faktycznego, w którym Prezydent Miasta uznał się właściwym miejscowo organem podatkowym do pobrania podatku od środków transportowych, mimo, że podatek ten został już opłacony przed innym, miejscowo i rzeczowo właściwym organem podatkowym. Decyzją z dnia 19 grudnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podkreślono, że z informacji otrzymanych ze Starostwa Powiatowego w S. oraz z Urzędu Miasta w S. wynika, że podatnik jest właścicielem pojazdów, podlegających podatkowi od środków transportowych. Organ odwoławczy podniósł, że zasadniczą kwestią sporną w sprawie pozostaje właściwość organu - Prezydenta Miasta do ustalenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2015 r., podczas gdy podatek ten został uiszczony w Urzędzie Miejskim w S. Analizując przepisy u.p.o.l. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1371 ze zm.), organ II instancji podniósł, że kryterium decydującym o właściwości organu podatkowego jest miejsce zamieszkania podatnika - osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego Kolegium stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo obciążył stronę podatkiem od środków transportowych za rok 2015 w wysokości 27.675 zł. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 7 u.p.o.l. organem właściwym w sprawach podatku od środków transportowych jest organ podatkowy, na którego terenie znajduje się miejsce zamieszkania podatnika- osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Tym samym organ podatkowy dokonał prawidłowej interpretacji pojęcia "miejsca zamieszkania'" w ujęciu prawa cywilnego. Organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie nie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem wielozakładowym lub podmiotem, w którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne. Tylko w takim przypadku właściwym byłby organ podatkowy, na terenie którego znajduje się zakład lub jednostka posiadająca środki transportowe podlegające opodatkowaniu. Odnosząc się do argumentów wskazanych w odwołaniu, Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 9 ust. 6 u.p.o.l., to na podatniku ciąży obowiązek składania właściwemu organowi podatkowemu deklaracji, ich ewentualnego korygowania, w przypadku zmiany miejsca zamieszkania oraz wpłacania obliczonego w deklaracji podatku od środków transportowych - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy. W związku z tym fakt, że podatnik wpłacił podatek do gminy, która nie była właściwa miejscowo nie powoduje, iż jest zwolniony od obowiązku uiszczenia podatku w gminie właściwej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku podatnik, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając obrazę przepisów prawa materialnego: art.13 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej jako "O.p.", i art. 9 ust.7 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu do stanu faktycznego, w którym Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że Prezydent Miasta jest organem podatkowym właściwym miejscowo do pobrania podatku od środków transportowych, mimo iż podatek ten został opłacony uprzednio przed innym, miejscowo i rzeczowo właściwym organem podatkowym, tj. Burmistrzem Miasta. Uzasadniając wnioski i zarzuty skargi, skarżący wskazał, że organy w niniejszej sprawie nie uwzględniły problemu podwójnego opodatkowania. Na żadnym etapie postępowania nie uwzględniono, że podatek został przez niego uiszczony na rzecz innego organu, z którym Prezydent Miasta nie wszczął formalnego sporu kompetencyjnego. Skarżący wskazał, że w sprawie wymiaru podatku od środków transportowych Prezydent Miasta nie wydawał decyzji administracyjnych. Skarżący podkreślił, że uiszczał podatek samodzielnie, przez wiele lat, bez wezwań, monitów, czy też decyzji. Skarżący zaakcentował, że został obarczony wszelkimi konsekwencjami prawnymi za działalność Prezydenta Miasta. Tymczasem podatnik działał w dobrej wierze lojalnie płacąc, wynikający z decyzji Burmistrza Miasta, podatek lokalny we właściwej wysokości i bez opóźnień. W konsekwencji w sprawie została pogwałcona zasada zaufania do organu podatkowego. Organ, nakładając ponownie na niego zobowiązanie podatkowe, jednakże w innym miejscu, uczynił to niezgodnie z fundamentalnymi zasadami prawnymi, w tym zasadą ne bis in idem. Zatem decyzja organu II instancji oraz organu I instancji winny być uznane za nieważne. W dalszej kolejności skarżący podniósł, że organy błędnie zastosowały art. 9 ust.7 u.p.o.l., ponieważ winien być potraktowany jako właściciel przedsiębiorstwa, czyli podmiot, w skład którego wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne. Nadto według skarżącego, nieprawidłowa jest argumentacja organów w zakresie analizy kwestii miejsca jego zamieszkania. Zdaniem skarżącego, ewidencja ZUS jest prowadzona dla celów statystycznych, co nie świadczy o uznawanym miejscu zamieszkania. Ponadto właściwość miejscową małżonków, posiadających różne miejsca zamieszkania, ustala się według miejsca zamieszkania jednego z małżonków, wskazanego we wspólnym rozliczeniu rocznym. Oznacza, to że mógł wskazać w rozliczeniu wspólnym właśnie organ podatkowy właściwy dla jego żony. Tym samym argument, dotyczący miejsca zamieszkania, jest niewiarygodny. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej jako "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji, stwierdzić należy, że nie została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa. Istotą sporu między stronami postępowania było zagadnienie właściwości Prezydenta Miasta jako organu podatkowego orzekającego wobec skarżącego w pierwszej instancji w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2015 r. Pozostałe okoliczności dotyczące środków transportu, będących przedmiotem opodatkowania, które nie były kwestionowane przez skarżącego, nie budzą wątpliwości Sądu. Ponadto nie budzi wątpliwości określona kwota zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2015 r. Sąd zauważa, że w przepisach O.p. ustawodawca nałożył na organy podatkowe obowiązek przestrzegania z urzędu właściwości rzeczowej i miejscowej. Właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się według przepisów określających zakres ich działania. Jeżeli chodzi o właściwość miejscową organów podatkowych, to w O.p. stwierdzono, że jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową ustala się według miejsca zamieszkania adresu lub siedziby podatnika (art. 17 § 1 O.p.). W celu ustalenia właściwości miejscowej organów podatkowych ustawodawca odsyła więc do przepisów ustaw podatkowych. Tylko w sytuacji gdy brak jest "przepisów odrębnych" zastosowanie znajdą regulacje wynikające z Ordynacji podatkowej. W podatku od środków transportowych właściwość miejscową określa art. 9 ust. 7 u.p.o.l. Stosownie do treści tego przepisu, organem właściwym w sprawach podatku od środków transportowych jest organ podatkowy, na terenie którego znajduje się miejsce zamieszkania lub siedziba podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa wielozakładowego lub podmiotu, w którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne, organ podatkowy, na terenie którego znajduje się zakład lub jednostka posiadająca środki transportowe, podlegające opodatkowaniu. Powołany wyżej przepis formułuje zasadę, w myśl której właściwym miejscowo jest organ, na którego obszarze znajduje się miejsce zamieszkania lub siedziba podatnika. Podkreślić jednocześnie należy, że status podatnika prawodawca powiązał z faktem bycia właścicielem lub posiadaczem środka transportowego. Pojęcie miejsca zamieszkania osoby fizycznej zostało zaś zdefiniowane w art. 25 Kodeksu cywilnego. Jest nim miejscowość, w której osoba taka przebywa z zamiarem stałego pobytu. Dla ustalenia miejsca zamieszkania istotne są dwie przesłanki, które muszą być spełnione jednocześnie: przebywanie w sensie fizycznym w danej miejscowości oraz zamiar stałego pobytu. Łączne spełnienie powyższych warunków skutkuje przyjęciem, że określona osoba ma miejsce zamieszkania w konkretnej miejscowości. Podkreślić przy tym należy, że pojęcie zamieszkania nie jest tożsame z pojęciem zameldowania. To ostatnie jest kategorią prawa administracyjnego i wynika z ciążącego na obywatelach obowiązku meldunkowego uregulowanego w ustawie o ewidencji ludności i dowodach osobistych. Aby ustalić fakt miejsca zamieszkania należy stwierdzić, jaka miejscowość stanowi centrum osobistych i majątkowych interesów osoby fizycznej oraz zbadać na podstawie obiektywnych okoliczności, czy osoba fizyczna ma wolę stałego pobytu w tej miejscowości (zob. postanowienie NSA z dnia 11 maja 2011 r., sygn. akt II FW 1/11, LEX nr 795364). Należy przy tym zauważyć, że organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach podatku od środków transportowych dla podatników, którzy w trakcie roku podatkowego zmienili miejsce zamieszkania lub adres siedziby, wskutek czego właściwy stał się organ podatkowy inny niż dotychczasowy – jest organ podatkowy właściwy według miejsca zamieszkania lub adresu siedziby od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła zmiana miejsca zamieszkania lub adresu siedziby (zob. § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych – Dz.U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.). Poza wyjątkiem określonym w przytoczonym przepisie § 14 rozporządzenia Ministra Finansów, istotne jest zatem miejsce zamieszkania podatnika w ciągu całego roku podatkowego, którego dotyczy dane postępowanie podatkowe. W realiach rozpoznawanej sprawy podatnik utrzymuje, że w 2015 r., który był rokiem podatkowym dla określanego zobowiązania podatkowego, winien być potraktowany jako właściciel przedsiębiorstwa, czyli podmiot, w skład którego wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne. Skarżący w toku postępowania przed organami wskazał, że firmowa flota pojazdów ciężarowych służy mu doprowadzenia działalności gospodarczej w S., ul. M. [...] (adres zakładu głównego). W G. ma tylko miejsce osobistego zameldowania, lecz interesy prowadzi poza (...), a tabor firmowy także bazuje poza nim. Skarżący dodał, że wpłacił podatek na rzecz Gminy w S. Według organu zaś, kryterium decydującym o właściwości organu podatkowego w przypadku podatnika - osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą, jest miejsce zamieszkania. Zdaniem Sądu, rację ma organ odwoławczy, że w niniejszej sprawie miejscem zamieszkania podatnika jest Gdańsk, a więc organem właściwym w sprawie ustalenia podatku od środków transportowych za rok 2015 jest Prezydent Miasta. W toku postępowania podjęto bowiem działania w celu ustalenia, jaka miejscowość stanowi centrum osobistych i majątkowych interesów podatnika. W ocenie Sądu, dowody zebrane przez organy potwierdzają jednoznacznie, że skarżący ma miejsce zamieszkania na terenie Gminy (...). Z ustaleń organów wynika, że podatnik jest zameldowany w G. przy ul. A. [...] w G. Pod tym adresem zameldowana jest jego żona B. R. oraz dzieci F. R. i W. R. Co istotne, skarżący figuruje w rejestrze podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Wskazany przez podatnika adres zamieszkania oraz do korespondencji to ul. A. [...] w G. W ewidencji płatników Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na koncie skarżącego zidentyfikowano adres zamieszkania: ul. A. [...] w G. Ponadto z zaświadczenia Prezydenta Miasta o dokonaniu zmiany wpisu do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 7 kwietnia 2008 r. wynika, że adresem zamieszkania jest ul. A. [...] w G. Także z zaświadczenia o numerze REGON z dnia 10 kwietnia 2008 r. wynika, iż skarżący wskazał jako miejsce zamieszkania ul. A. [...] w G. Ponadto skarżący wpisany jest do rejestru wyborców prowadzonego przez Prezydenta Miasta. Podkreślić należy, że organy w niniejszej sprawie dokonały prawidłowej interpretacji pojęcia "miejsca zamieszkania" w ujęciu prawa cywilnego. Rację mają przy tym organy twierdząc, że w sprawie nie ma podstaw do twierdzenia, że podatnik prowadzi przedsiębiorstwo wielozakładowe lub jest podmiotem, w którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne. Tylko w takim przypadku właściwym byłby organ podatkowy, na terenie którego znajduje się zakład lub jednostka posiadająca środki transportowe podlegające opodatkowaniu. Ponadto zgodnie z art. 9 ust. 6 u.p.o.l. to na podatniku ciąży obowiązek składania właściwemu organowi podatkowemu deklaracji, ich ewentualnego korygowania, w przypadku zmiany miejsca zamieszkania oraz wpłacania obliczonego w deklaracji podatku od środków transportowych - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy. Fakt, że podatnik w 2015 r. wpłacił podatek do gminy, która nie była właściwa miejscowo w sprawie podatku od środków transportowych nie powoduje, że jest zwolniony od obowiązku uiszczenia podatku w gminie właściwej. Nie można zatem zasadnie twierdzić, że w sprawie doszło do podwójnego opodatkowania, gdyż co do zasady pojęcie to związane jest z sytuacją nakładania się jurysdykcji podatkowej dwóch państw, która prowadzi do wielokrotnego obciążenia podatkowego tego samego przedmiotu opodatkowania (dochodów, majątku lub konsumpcji). Wbrew zarzutom skargi, akta sprawy nie potwierdzają, jakoby w obrocie prawnym istniała decyzja Burmistrza Miasta nakładająca na skarżącego podatek od środków transportowych za 2015 r. Okoliczność, iż samochody skarżącego znajdują się fizycznie w S. i skarżący jeździ tam, aby prowadzić działalność gospodarczą, nie przesądza o właściwości organu podatkowego w S. W stanie faktycznym sprawy nie ma podstaw by twierdzić, że skarżący prowadzi przedsiębiorstwo wielozakładowe lub jest podmiotem, w którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne Fakt prowadzenia przez osobę fizyczną działalności gospodarczej na terenie innym niż miejsce zamieszkania pozostaje obojętny dla oznaczenia właściwości miejscowej organu podatkowego w zakresie podatku od środków transportowych. O właściwości organu podatkowego w podatku od środków transportowych osoby fizycznej decyduje bowiem jej miejsce zamieszkania (por. uchwała NSA z 19 listopada 1997 r., sygn. akt FPK 9/97). Pomimo zorganizowanej formy prowadzenia działalności gospodarczej, jest to działalność prowadzona przez osobę fizyczną, a jej przedsiębiorstwo nie ma statusu jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej (taki status mają np. osobowe spółki uregulowane w Kodeksie spółek handlowych). Określenie z art. 9 ust. 7 u.p.o.l. "siedziba podatnika" odnosi się natomiast do osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany por. wyrok WSA w Krakowie z 11 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 245/10, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl.). Zdaniem Sądu, nie można dla różnych celów wskazywać różnych miejsc zamieszkania, jak też dowolnie wybierać organ podatkowy, do którego uiszcza się podatek. Dodać należy, że dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym nie mają decydującego znaczenia w sprawie ustalenia właściwości miejscowej organu podatkowego w zakresie podatku od środków transportowych. W świetle powyższego stwierdzić należy, że zasadnie organ odwoławczy uznał, że organ I instancji prawidłowo obciążył skarżącego podatkiem od środków transportowych za rok 2015 w wysokości 27.675,00 zł. Zaakcentować trzeba, że organy podatkowe w niniejszej sprawie podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i art. 191 O.p. organy zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, iż organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne (por. wyroki NSA: z dnia 20 grudnia 2000 r. sygn. akt III SA 2547/99, Przegląd Podatkowy 2001/5/61; i z dnia 10 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2348/99, LEX nr 53993; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są także w internetowej bazie orzeczeń na stronie www.orzecznia.nsa.gov.pl). W działaniach orzekających w sprawie organów podatkowych Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 191 O.p. W konsekwencji bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art.13 ust. 1 pkt 1 i 3 O.p. Wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie organem podatkowym I instancji właściwym do wydania decyzji w sprawie podatku od środków transportowych był bowiem Prezydent Miasta, zaś organem odwoławczym - Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.