I SA/Gd 391/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Sławomir Kozik /spr./ Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski NSA Ewa Kwarcińska Protokolant: Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 27 października 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi S. W. i J. D. A s.c. w S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 29 stycznia 2001 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999r. I uchyla zaskarżoną decyzję; II zaskarżona decyzja nie może być wykonana; III zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 4 900,00 zł (cztery tysiące dziewięćset złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 27 kwietnia 2000 r. Urząd Skarbowy określił spółce cywilnej A w S. zobowiązanie podatkowe w miejsce deklarowanej przez podatnika w deklaracji VAT-7 kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Spółka Cywilna A - S. W. i J. D. - w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji wniosła o uchylenie w tej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy, bądź uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Izba Skarbowa decyzją z dnia 18 września 2000 r. uchyliła decyzję organu pierwszej instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Urząd Skarbowy ponownie rozpoznając sprawę decyzją z dnia 20 października 2000 r. określił A spółce cywilnej za miesiąc wrzesień 1999 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 2.571,- zł. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że po uzupełnieniu i ponownej ocenie całości materiału dowodowego w sprawie stwierdził nieprawidłowości powodujące zawyżenie podatku naliczonego udokumentowanego m.in. fakturą z dnia 27 września 1999 r. wystawioną przez B w W. SA na rzecz A spółka cywilna tytułem pierwszej, drugiej i trzeciej raty za wynajem Ośrodka Wypoczynkowego w M. w 1999 r. na kwotę netto 291.116,- zł, podatek VAT 64.045,22- zł. Organ ten kwestionując odliczenie podatku naliczonego zawartego w ww. fakturze wskazał, że kwestionowana faktura zastała wystawiona przed powstaniem obowiązku podatkowego. W odwołaniu od powyższej decyzji organu pierwszej instancji spółka cywilna A wnieśli o uchylenie tej decyzji w części dotyczącej odmowy uwzględnienia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury z dnia 27 września 1999 r. i wydanie decyzji w zakresie zobowiązania podatkowego spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 1999 r. z uwzględnieniem podatku naliczonego VAT zawartego w ww. fakturze. Izba Skarbowa decyzją z dnia 29 stycznia 2001 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że spółka cywilna A w miesiącu wrześniu 1999 r. otrzymała fakturę z dnia 27 września 1999 r. na kwotę netto 291.116,- zł, VAT 64.045,22- zł., która stanowiła obciążenie za wynajem Ośrodka Wczasowego w M. w tym: 1. wpłata III raty za wynajem O.W. w 1999 r. (40%) - wartości czynszu pomniejszona o kwotę 30.184,- zł wpłacona fakturą z dnia 19 marca 1999 r. - w kwocie 98.336,- zł, podatek VAT 21.633,92- zł; 2. wpłata II raty za wynajem O.W. w 1999 r. (30%) w kwocie 96.390,- zł, podatek VAT 21.205,80- zł; 3. wpłata I raty za wynajem O.W. w 1999 r. (30%) w kwocie 96.390,- zł, podatek VAT 21.205,80- zł. Organ drugiej instancji przedstawił, że sprawie bezspornym jest, iż w dniu 6 stycznia 1997 r. została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy B w W. SA, a firmą A s.c. w G. W treści § 3 umowy zostały ustalone warunki płatności tj. wysokość i terminy wpłat czynszu w 1997 r. natomiast zmiany wysokości czynszu oraz terminów zapłaty strony miały negocjować z każdym 1 stycznia następnego roku. Niekwestionowany jest również fakt, że 30 września 1999 r. został zawarty aneks Nr 2 do umowy dzierżawy z dnia 6 stycznia 1997 r., w którym określono terminy płatności tytułem czynszu za rok 1999. W 1999 r. podatnik dokonał płatności za dzierżawę ośrodka wczasowego w następujących terminach i kwotach: - 8 maja 1999 r. kwotę 36.824,48- zł; - 14 października 1999 r. kwotę 117.595,80- zł; - 30 listopada 1999 r. kwotę 50.000,- zł - 10 grudnia 1999 r. kwotę 50.000,- zł. Organ przedstawił również, iż w deklaracji VAT-7 złożonej za wrzesień 1999 r. podatnik uwzględnił podatek naliczony wykazany w fakturze z dnia 27 września 1999 r. Izba Skarbowa wskazała, że kwestią sporną w sprawie niniejszej jest zasadność odliczenia podatku naliczonego przez A s.c. w S. wynikającego z kwestionowanej faktury w miesiącu wrześniu 1999 r., a w związku z tym określenia podatnikowi przez organ pierwszej instancji za ww. okres rozliczeniowy zobowiązania w podatku od towarów i usług w miejsce deklarowanej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. Organ odwoławczy wskazał, że podstawę prawną rozstrzygnięcia w sprawie stanowią postanowienia ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.) oraz przepis § 54 ust. 4 pkt 3 i 5b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z późn.zm.). Organ drugiej instancji wskazał, że art. 23 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zawiera delegację dla Ministra Finansów m.in. do określenia przypadków, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego. Korzystając z ustawowej delegacji Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024) określił między innymi przypadki w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu różnicy podatku naliczonego. W ww. rozporządzeniu Minister finansów określił w § 54 warunki, jakim winna odpowiadać otrzymana przez podatnika faktura stanowiąca podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, stanowiąc zarazem iż podstawy takiej nie stanowi m.in. faktura o której mowa w art. 33 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (§ 54 ust. 4 pkt 3 ww. rozporządzenia), a więc faktura, w której wykazano kwotę podatku VAT mimo, że dana sprzedaż nie była objęta tym obowiązkiem podatkowym albo zwolniona została od podatku, albo też faktura podająca kwoty niezgodne ze stanem faktycznym (§ 54 ust. 4 pkt 5 lit. b ww. rozporządzenia). Izba Skarbowa wskazała również, iż jakkolwiek przepis art. 33 ust. 1 ww. ustawy nakłada na wystawcę faktury obowiązek odprowadzenia do urzędu skarbowego kwoty podatku zawartego w fakturze także wówczas, gdy sprzedaż, którą faktura obrazuje, nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo od podatku VAT była zwolniona, to jednakże fakt uiszczenia tego podatku do budżetu państwa nie uprawnia nabywcy, który fakturę otrzymał, do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tej fakturze. W świetle przedstawionych powyżej okoliczności stanu faktycznego i obowiązujących przepisów prawa, Izba Skarbowa stwierdziła, że w sprawie niniejszej zachodzą wystarczające przesłanki do stwierdzenia, iż organ pierwszej instancji słusznie odmówił podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego w kwocie 64.045,- zł w miesiącu wrześniu 1999 r. udokumentowanego fakturą z dnia 27 września 1999 r. Zdaniem Izby Skarbowej organ pierwszej instancji trafnie dokonał oceny stanu faktycznego i uznał, że kwestionowana faktura została wystawiona przed powstaniem obowiązku podatkowego, w związku z czym odmówił podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w spornej fakturze. Organ ten wskazał, że zgodnie z § 6 ust. l pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia w kraju usług najmu, dzierżawy lub usług o podobnym charakterze powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności. Natomiast stosownie do dyspozycji § 42 fakturę w przypadku świadczenia usługi najmu wystawia się nie później niż z chwilą powstania, obowiązku podatkowego, ale faktura nie może być jednak wystawiona wcześniej niż 30 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego. Z zebranego materiału dowodowego bezspornie wynika, że w miesiącu wrześniu 1999 r. spółka nie dokonała żadnych płatności za usługę dzierżawy ośrodka wczasowego w M. Rozpatrując natomiast kwestię powstania obowiązku podatkowego z upływem terminu płatności należy wskazać zdaniem organu odwoławczego, że w dacie wystawienia przedmiotowej faktury tj. 27 września 1999 r. strony umowy dzierżawy obowiązywały terminy płatności określone w umowie z dnia 6 stycznia 1997 r., aneks nr 2 do umowy dzierżawy został zawarty dnia 30 września 1999 r., czyli po dniu wystawienia faktury. W § 3 umowy dzierżawy w określono terminy płatności za 1997 r., natomiast odnośnie rozliczeń w następnych latach wskazano, że wysokość czynszu oraz terminy płatności strony umowy będą negocjowały z każdym l stycznia następnych lat. W razie nie osiągnięcia porozumienia czynsz będzie rewaloryzowany wskaźnikiem inflacyjnym wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych za rok poprzedni pomnożony przez współczynnik 1,25. W 1997 r. płatności zostały ustalone w następujących terminach: - I wpłata w wysokości 10% czynszu do 31 stycznia 1997 r.; - II wpłata w wysokości 30% czynszu do 30 czerwca 1997 r.; - III wpłata w wysokości 30 % czynszu do 30 lipca 1997 r.; - IV wpłata w wysokości 30% czynszu do 31 sierpnia 1997 r. Ponadto w § 14 umowy w określono, że w sprawach nie uregulowanych postanowieniami umowy zastosowanie mają odpowiednie przepisy kodeksu cywilnego. Art. 699 k.c. wskazuje, że jeżeli termin płatności czynszu nie jest w umowie oznaczony, czynsz jest płatny w terminie zwyczajowo przyjętym, a w braku takiego zwyczaju - półrocznie z dołu. W ocenie organu odwoławczego, wobec braku zawarcia porozumienia pomiędzy stronami z dniem l stycznia 1999 r., odnośnie terminów płatności, należy przyjąć, że do dnia 30 września 1999 r. obowiązywały terminy płatności określone w umowie, które dotyczą pierwszego roku obowiązywania tej umowy. Dlatego też zdaniem organu odwoławczego we wrześniu 1999 r. nie wystąpiły okoliczności powodujące powstanie obowiązku podatkowego w zakresie obowiązywania ww. umowy. Obowiązek podatkowy nie powstałby również, gdyby przyjąć ogólną zasadę ustawową wyrażoną w kodeksie cywilnym, że czynsz za dzierżawę płatny jest półrocznie z dołu. W reasumpcji Izba Skarbowa stwierdziła, że we wrześniu 1999 r. nie wystąpiły okoliczności powodujące powstanie obowiązku podatkowego i uzasadniające wystawienie faktury zgodnie z § 42 rozporządzenia. Równocześnie organ drugiej instancji wobec powyżej przedstawionego stanu faktycznego stwierdza, że przedmiotowa faktura z dnia 27 września 1999 r. podaje kwoty niezgodne ze stanem faktycznym. Tym samym w ocenie Izby Skarbowej podatnikowi nie przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w spornej fakturze w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanych w § 54 ust. 4 pkt 3 i pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję skarżący S. W. i J. D. A s.c. w S. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 20 października 2000 r. w części dotyczącej odmowy uwzględnienia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury z dnia 27 września 1999 r. oraz o zasądzenie na ich rzecz kosztów procesu. Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 19 ust. 1, 2 i 3 oraz art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.), a także § 54 ust. 4 pkt 3 i § 54 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z późn.zm.), a ponadto naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 120, 122 i 187 § l ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi wskazano, że nie jest słuszne stanowisk Izby Skarbowej, iż w przedmiotowej fakturze wykazano kwotę podatku VAT mimo, że sprzedaż ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym (§ 54 ust. 4 pkt 3 ww. rozporządzenia) oraz, że faktura ta podaje kwoty niezgodne ze stanem faktycznym (§ 54 ust. 4 pkt 5 lit. b ww. rozporządzenia). Strona skarżąca wskazała, że zgodnie z załącznikiem nr 2 do umowy z dnia 6 stycznia 1997 r. terminy zapłaty poszczególnych rat czynszu przypadały w okresach: I - do dnia 5 października 1999 r., II - do dnia 20 października 1999 r., III - do dnia 5 listopada 1999 r. Zatem tak zakreślone okresy płatności (do dnia ...) powodują, że obowiązek podatkowy mógł zaistnieć w każdym momencie byle nie później niż wskazane daty. Stąd też sprzedaż usług najmu była objęta obowiązkiem podatkowym i nie zachodzą przesłanki do zastosowania par. 54 ust. 4 pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów. W skardze podniesiono także, iż przepis art. 33 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego, w efekcie samego wystawienia faktury, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Ma to przeciwdziałać wystawianiu tzw. pustych faktur nie obrazujących rzeczywistego obrotu. W sytuacji, której dotyczy spór w niniejszej sprawie, nie występuje ani tzw. pusta faktura ani też fikcyjny obrót. W ocenie strony skarżącej świetle powyższych okoliczności nieprawdziwy jest również zarzut Izby Skarbowej, że przedmiotowa faktura podaje kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, a tym samym, że podatnik naruszył § 54 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia MF z dnia 15.12.1997 r. Faktura ta bowiem dokumentuje rzeczywisty zakup usług najmu w oparciu o zawartą wcześniej umowę i podaje kwoty czynszu zgodne z tą umową, a także prawidłowo naliczony VAT. Strona skarżąca podniosła również, że faktura zawiera obciążenia z tytułu trzech różnych, odrębnie traktowanych i wyodrębnionych w fakturze, rat czynszu za 1999 r. oraz, że moment powstania obowiązku podatkowego (w interpretacji organów podatkowych) jest różny w odniesieniu do maksymalnych terminów płatności poszczególnych rat. Tak więc w stosunku do maksymalnie zakreślonych terminów płatności pierwszej i drugiej raty faktura została wystawiona w okresie krótszym niż 30 dni. Tymczasem organ odwoławczy w ogóle nie ustosunkował się do tej kwestii i odrzucił wymienioną fakturę w całości, a nie w odniesieniu jedynie do trzeciej raty czynszu. Przede wszystkim jednak, zdaniem strony, zasadnicze znaczenie dla oceny możliwości odliczenia podatku VAT z faktury z dnia 27 września 1999 r. mają przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W myśl art. 19 ust. l ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przez niego towarów i usług, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Obniżenie kwoty podatku należnego następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w miesiącu następnym. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o oddalenie skargi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn.zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga spółki cywilnej A - S. W. i J. D. jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja Izby Skarbowej rozstrzygająca o zobowiązaniu strony skarżącej w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999 r. wydana została z naruszeniem zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej Sąd stwierdza, że narusza ona prawo, w szczególności przepisy postępowania - art. 120, 122, 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej, w takim zakresie, że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Doszło również w sprawie niniejszej do naruszenia przepisów prawa materialnego § 54 ust. 4 pkt 3 i § 54 ust. 4 pkt. 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 156, poz. 1024 z późn.zm.) w zw. z art. 33 ust. 1 z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993, Nr 11, poz. 50 z późn.zm.). Przede wszystkim nie zasługuje na aprobatę wykładania art. 33 ww. ustawy o podatku VAT, jaką zaprezentowały organy podatkowe obu instancji. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że przedmiotowa faktura z dnia 27 września 1999 r. dotycząca czynszu najmu ośrodka wczasowego, wystawiona została w warunkach określonych w art. 33 ww. ustawy. Faktura ta nie spełnia tych warunków z tej przyczyny, że sprzedaż w niej opisana była objęta obowiązkiem podatkowym. Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, że jakakolwiek część należności w niej opisana nie była wymagalna i w konsekwencji nie objęta obowiązkiem podatkowym w dacie wystawienia faktury. Ale nawet jeśliby hipotetycznie założyć, że taka sytuacja zachodziła, iż faktura została wystawiona przedwcześnie, to i tak nie mogłaby być ona uznana za podlegającą normie wynikającej z art. 33 ust. 1 ww. ustawy, gdyż sama przedwczesność wystawienia faktury nie powoduje, że sprzedaż w niej określona nie była objęta obowiązkiem podatkowym. Organy podatkowe obu instancji wbrew zgromadzonym dowodom uznały, że przedmiotową fakturę wystawiono przed powstaniem obowiązku podatkowego. Jak bowiem wynika z zawartej między stronami umowy płatność czynszu określona została nie na określony dzień, czy też pomiędzy jakimiś datami, lecz wskazano wprost, że zapłata czynszu nastąpić ma do określonego dnia. Uznać zatem należy, iż zapłata nastąpić mogła przed tą datą i tym samym nie sposób podzielić poglądu Izby Skarbowej, że we wrześniu 1999 r. nie wystąpiły okoliczności powodujące powstanie obowiązku podatkowego. Ponadto w ocenie Sądu materiał dowodowy zebrany w sprawie nie upoważniał organów do uznania, że kwoty czynszu opisane w przedmiotowej fakturze są niezgodne ze stanem faktycznym (§ 54 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia). W szczególności organy obu intencji w sposób jednoznaczny nie wykazały, że kwoty czynszu określone w tej fakturze nie odpowiadają kwotom uzgodnionym przez strony i nie znajdują oparcia w poczynionych przez strony ustaleniach w tym w zawartej umowie i aneksom do tej umowy. Wskazać należy, iż dokonując wykładni art. 33 ust. 1 ww. ustawy Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 22 kwietnia 2002 r. FPS 2/02 (ONSA 2002/4/136) wskazał, że "Norma art. 33 ust. 1 omawianej ustawy nie znajduje zastosowania, gdy realizowana przez podatnika sprzedaż jest objęta obowiązkiem podatkowym, a dokumentująca ją faktura została wystawiona przed momentem powstania obowiązku podatkowego lub później niż w miesiącu powstania tego obowiązku. Kiedy bowiem w tym przepisie jest mowa o sprzedaży nieobjętej obowiązkiem podatkowym, chodzi o sprzedaż, która pozostaje w ogóle - ze względów przedmiotowych lub podmiotowych - poza obowiązkiem podatkowym w tym podatku, a zatem nie może nigdy przekształcić się w zobowiązanie podatkowe. Nie chodzi zaś o fakty wystawienia faktur z wykazanym podatkiem, które dokumentują sprzedaż objętą obowiązkiem podatkowym w tym podatku, lecz zostały wystawione przed przekształceniem się tego obowiązku w zobowiązanie podatkowe, co w podatku od towarów i usług następuje z momentem powstania obowiązku podatkowego. Należy zwrócić uwagę, że prawodawca przewidział możliwość wystawiania przed powstaniem obowiązku podatkowego faktur dokumentujących czynności opodatkowane podatkiem (konkretyzacji zobowiązania podatkowego) w § 42 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 154, poz. 797 ze zm.). To oznacza, że ani do tego, ani też do innego przypadku udokumentowania sprzedaży opodatkowanej fakturą VAT przed powstaniem obowiązku podatkowego nie odnosi się dyspozycja normy art. 33 ust. 1 cytowanej ustawy, ponieważ w przeciwnym razie prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tej samej sprzedaży". Zatem w ocenie Sądu uznać należało, że w takim wypadku jak w sprawie niniejszej, nie można pozbawić strony skarżącej uprawnień wynikających z art. 19 ust. 1 ww. ustawy na podstawie warunków, których ustawodawca nie przewidywał. Z uwagi powyższe na mocy art. 145 § 1 pkt 1 ppkt a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), należało orzec jak w pkt I sentencji wyroku. Orzeczenie w pkt. II oparto na art. 152 ww. ustawy, a w pkt III rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia dyspozycja art. 200 w zw. z art. 209 tej ustawy.