I SA/Gd 409/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.) Sędziowie NSA Ewa Kwarcińska NSA Alicja Stępień Protokolant Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A spółki akcyjnej z siedzibą w W. Oddział B na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 4 981 zł (cztery tysiące dziewięćset osiemdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 409/03 UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] w sprawie A S.A. w W. Oddział B w Z. G. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za okres od stycznia do sierpnia 2001r. oraz od września do grudnia 2001r. Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie, następujący stn faktyczny: Wnioskiem z dnia 11 września 2001r. B w Z. G. zwrócił się do Wójta Gminy z żądaniem stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001r. W konsekwencji dnia [...] Wójt Gminy wydał decyzję, którą orzekł o odmowie stwierdzenia nadpłaty. Przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona stronie dnia 17 stycznia 2002r. i wobec nie złożenia odwołania, stała się ostateczna z dniem 31 stycznia 2002r. Następnie strona wnioskiem z dnia 12 lutego 2002r. zwróciła się do Wójta Gminy ponownie z żądaniem stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości z tytułu braku obowiązku podatkowego w stosunku do urządzeń odwiertów za miesiące I-XII 2001r. Wójt decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za okres od stycznia do sierpnia 2001r. oraz za miesiące od września do grudnia 2001r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że jego zdaniem, podziemne wyrobiska górnicze jest budowlą w rozumieniu przepisów regulujących podatek od nieruchomości, a w związku z tym winno być opodatkowane tym podatkiem. Ponadto uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w zakresie za okres od stycznia do sierpnia 2001r., organ podniósł, że sprawa została już rozstrzygnięta decyzją ostateczną z dnia 11 stycznia 2002r. A S.A. złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i stwierdzenie nadpłaty albo przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zdaniem strony znaczenie terminu budowla należy odczytywać zgodnie z prawem budowlanym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 Prawa budowlanego, ustawy nie stosuje się do wyrobisk górniczych, a w świetle posiadanej przez organ pierwszej instancji opinii Wyższego Urzędu Górniczego w K., odwierty są wyrobiskami górniczymi. Strona stwierdziła, że nie są one budowlami w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo budowlane, a w konsekwencji nie stanowią też budowli na gruncie przepisów regulujących podatek od nieruchomości. Ponadto strona podniosła, że twierdzenie organu pierwszej instancji, iż część wniosku z dnia 12 lutego 2002r. została rozstrzygnięta mocą decyzji z dnia [...] jest nietrafne. Zdaniem spółki wniosek dotyczył stwierdzenia nadpłaty w części dotyczącej otworów wiertniczych, tymczasem podatnik uiszczał podatek, ale od urządzeń odwiertów i tylko w stosunku do tych odwiertów miał prawo domagać się nadpłaty. Urządzenia otworów wiertniczych a urządzenia odwiertów to dwa zupełnie inne przedmioty. Pierwsze z nich to wieże wiertnicze służące odwierceniu otworów i zapuszczaniu rur wykorzystywane na etapie prac poszukiwawczych, drugie umocowane rury zwieńczone głowicą eksploatacyjną. Tożsamość sprawy występuje, gdy mamy do czynienia z tymi samymi podmiotami, oraz gdy sprawa dotyczy tego samego przedmiotu i tego samego stanu prawnego w nie zmienionym stanie faktycznym. Zdaniem strony nie zachodzi tożsamość przedmiotu rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją z dnia [...], z przedmiotem sprawy rozpoznanej decyzją z dnia [...], gdyż wniosek wszczynający postępowanie zakończone decyzją z dnia [...] dotyczył stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2001r. w części dotyczącej otworów wiertniczych, natomiast wniosek wszczynający postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją dotyczył stwierdzeni nadpłaty w podatku od nieruchomości w stosunku do urządzeń odwiertów za miesiące I-XII 2001r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia poparło stanowisko strony w zakresie baku istnienia tożsamości pojęć otwory wiertnicze oraz urządzenia odwiertów. Twierdzenie organu pierwszej instancji o tożsamości sprawy podatkowej uznało za bezzasadne. Kolegium nie podzieliło natomiast argumentów strony w zakresie braku podstaw do zakwalifikowania urządzeń odwiertów do kategorii obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Przywołując treść uchwały Sądu Najwyższego z dnia 12 marca 2002r., sygn. akt II ZP 34/01, publ. OSNAP 2002/23/561, Kolegium stwierdziło, że kategoria ta obejmuje zarówno budynki nie stanowiące nieruchomości budynkowych w rozumieniu art. 46 § 1 K.c. oraz budowle nie złączone trwale z gruntem, które dodatkowo, jak to wynika z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, aby były objęte przedmiotowym zakresem opodatkowania w omawianym podatku muszą być związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza i leśna. Urządzenia odwiertów definiowane przez stronę w odwołaniu jako zespół umocowanych rur zwieńczonych głowicą eksploatacyjną mogą być zaliczone do budowli nie złączonych trwale z gruntem. W myśl przepisów prawa budowlanego, jako budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. sieci techniczne (art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane). Biorąc powyższe pod uwagę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że urządzenia odwiertów, definiowane przez stronę jako zespół umocowanych rur zwieńczonych głowicą eksploatacyjną, mieszczą się w pojęciu sieci technicznych, a zatem stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tak jak budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tak jak budowle. Ponadto Kolegium podniosło, że zgodnie z art. 58 ust. 4 (w brzmieniu obowiązującym w 2001r.) ustawy prawo geologiczne i górnicze, urządzenia odwiertów należały do obiektów budowlanych zakładu górniczego. Strona na powyższą decyzję złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy drugiej instancji niewłaściwie odczytał treść art. 58 ust. 4 ustawy prawo górnicze i geologiczne uznając, że do obiektów budowlanych zakładu górniczego zalicza się urządzenia odwiertów. Przepis ten wyraźnie stanowi, że obiektem budowlanym zakładu górniczego są tylko urządzenia odwiertów na powierzchni. Sam odwiert jest bowiem rodzajem wyrobiska górniczego. Pojęcie odwiert oznacza bowiem według Polskiej Normy – otwór wiertniczy, w którym zakończono czynności wiertnicze. Zaś otworem wiertniczym jest wyrobisko górnicze w kształcie cylindrycznego otworu o znacznej długości (głębokości) w stosunku do średnicy, wiercone w skałach skorupy ziemskiej. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w znajdującej się w aktach postępowania opinii Wyższego Urzędu Górniczego. Dlatego traktowanie samego odwiertu, jako budowli jest błędne i prowadzi do nieuzasadnionych wniosków. Do budowli zaliczyć można jedynie urządzenia odwiertów znajdujące się na powierzchni. Odwiert zaś jest wyrobiskiem górniczym, nie wchodzi zatem w skład obiektów budowlanych zakładu górniczego. Tym samym wobec odwiertu należy stosować art. 2 ust. 7 ustawy prawo budowlane, co przesądza o braku obowiązku podatkowego w stosunku do urządzeń odwiertów z tytułu podatku od nieruchomości. Strona podniosła ponadto, że stanowisko powyższe koresponduje z nowelizacją ustawy prawo geologiczne i górnicze, która weszła w życie od 1 stycznia 2002r. Zgodnie ze zmienionym art. 58 tej ustawy, obiektami budowlanymi zakładu górniczego są obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego zlokalizowane w całości na powierzchni ziemi a służące do bezpośredniego wydobywania kopaliny ze złoża. Brak zatem dostatecznych podstaw do objęcia wspomnianych odwiertów podatkiem od nieruchomości. Do skargi załączono opinię prawną prof. Brzezińskiego i prof. Kalinowskiego, w konkluzji której stwierdza się, że nie ma żadnych argumentów natury prawnej, które pozwoliłyby na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości zarówno samego odwiertu gazowego, jak i zamontowanych w nim urządzeń. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Strona skarżąca w piśmie procesowym z dnia 23 września 2003r. podtrzymała zarzuty i wnioski skargi. Ponadto załączyła do pisma decyzje Samorządowych Kolegiów Odwoławczych w P., K., K. i L., które wyraziły zbieżny ze stroną pogląd w zakresie braku podstaw do opodatkowania odwiertów podatkiem od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – właściwy do rozpoznania sprawy w oparciu o art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak pojmując rolę sądu, należy uznać, że w niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona. Jak wynika z akt sprawy, strona złożyła w Urzędzie Gminy deklarację w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2001, w której wykazała do opodatkowania: budynki lub ich części związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz części budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, kwota podatku 3 014,57zł; budowle wykorzystywane bezpośrednio do wytwarzania energii elektrycznej lub ciepła, linie elektroenergetyczne przesyłowe i rozdzielcze, rurociągi i przewody sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody, budowle służące do odprowadzania i oczyszczania ścieków, kwota podatku 26 844,58zł; pozostałe budowle, kwota podatku 129 890,42zł; grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż rolnicza, kwota podatku 1 127,00zł. Następnie strona skarżąca złożyła wniosek z dnia 11 września 2001r. o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2001r. Z treści wniosku wynika, że w załączeniu przekazała także korektę deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2001r. (brak w aktach sprawy). Strona wnioskowała o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 69 048,20zł. Wójt Gminy decyzją z dnia [...] odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001r. Wobec nie skorzystania przez stronę z prawa złożenia odwołania, decyzja stała się ostateczna. Następnie strona skarżąca ponownie wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do lipca 2001r. oraz od września do grudnia 2001r. W uzasadnieniu wniosku nie podano kwoty wnioskowanej nadpłaty, wskazano jedynie, że wcześniej występował o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości od urządzeń otworów wiertniczych a kolejny wniosek dotyczy odwiertów. Organ podatkowy pierwszej instancji wydal decyzję odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, która następnie została utrzymana w mocy przez organ drugiej instancji. Zarówno strona w złożonym wniosku, jak i organy podatkowe w wydanych decyzjach nie wskazały kwoty nadpłaty związanej z prowadzonym postępowaniem. W wyniku złożonej skargi, Sąd wezwał stronę do podania wartości przedmiotu zaskarżenia. W odpowiedzi na wezwanie Sądu, strona poinformowała, że skarżący żądał stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości w wysokości 69 048,20zł. Dokonując oceny powyżej zaprezentowanego stanu faktycznego, Sąd w składzie rozpoznającym sprawę, stwierdza że brak jest możliwości rozstrzygnięcia sporu. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty prowadzone jest na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa. W pierwszej kolejności organy podatkowe powinny określić przedmiot żądania strony. Nie jest to możliwe na podstawie zebranego materiału dowodowego. Wobec braku precyzyjnego wyliczenia kwoty przez stronę, na organach podatkowych ciążył obowiązek przeprowadzenia postępowania dowodowego, z którego jednoznacznie powinno wynikać które z zadeklarowanych jako budynki bądź budowle do opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowią przedmiot sporu. Dopiero szczegółowe ich określenie z podaniem kwot zadeklarowanego podatku umożliwi prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy. Ponadto, Sąd zauważa, że podana przez stronę wartość przedmiotu sporu jest zbieżna z kwotą zawartą w pierwotnym wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 11 września 2001r, choć jak wywodzi strona skarżąca, postępowanie to różniło się przedmiotowo. Wobec powyższego brak jest możliwości stwierdzenia, czy wnioski stron obejmowały różną podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wobec tożsamości kwot wnioskowanej nadpłaty, koniecznym jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. Należy przypomnieć, że jedną z podstawowych zasad postępowania, wyrażoną w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), jest zasada prawdy obiektywnej. Zgodnie z jej treścią, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. To na organach podatkowych ciąży obowiązek podejmowania wszelkich działań dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Realizacja zasady prawdy obiektywnej odbywa się za pomocą prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego. W rozpoznawanej sprawie organy postępowania takiego nie przeprowadziły, ograniczając się do rozstrzygnięcia wątpliwości interpretacyjnych w zakresie kwalifikacji urządzeń odwiertów do kategorii budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie określono jednak, które z urządzeń znajdujących się na terenie gminy K. są urządzeniami odwiertów, jaka jest ich wartość, a co zadeklarowano do opodatkowania. W takim stanie sprawy, Sąd nie może ustosunkować się merytoryczne do przedmiotu sporu. W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego nie został bowiem przedmiot sporu prawidłowo określony ani przez podatnika, ani przez organy podatkowe. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu, organ podatkowy określi, które z urządzeń zadeklarowanych do opodatkowania jako budowle, bądź budynki, nie stanowią według strony przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2001r. Na tej podstawie ustali wartość wnioskowanej nadpłaty. Wyjaśni także, czego dotyczyło postępowanie zakończone ostateczną decyzją Wójta Gminy z dnia [...]. Dokona wówczas oceny, zasadności argumentacji strony co do odmiennego zakresu wniosków o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001r. pomimo identycznej wartości wnioskowanych kwot nadpłat. Po dokonaniu powyższych ustaleń ustosunkuje się do zebranego w sprawie materiału dowodowego, biorąc pod uwagę również stanowisko innych organów podatkowych w kontekście zasady określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto Sąd zwraca uwagę na naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 13, poz. 926 z późn. zm.). Zauważyć należy, iż w kwestii wykładni tego przepisu i jego znaczenia dla sądowej kontroli decyzji podatkowych wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2005r. Sygn. akt FPS 6/04. W sentencji uchwały wskazano, że nie zastosowanie w danej sprawie trybu z art. 200 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa nie jest wystarczającą przesłanka do uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 §1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do wzruszenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 §1 pkt1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Abstrakcyjna uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego ze względu na treść art. 269 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ma charakter wiążący dla sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą w pełni podziela pogląd wyrażony w cytowanej uchwale i uważa, że ma ona zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Pozbawienie prawa strony do bezpośredniego wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego przed wydaniem decyzji przez organ II instancji stanowiło naruszenie art. 200 §1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, powyższe uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy zwłaszcza, gdy zważy się, że nie wyjaśniono, które z zadeklarowanych jako budynki lub budowle, nie stanowią, zdaniem strony, przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2001r. oraz sposobu wyliczenia ewentualnej kwoty nadpłaty. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję. Zgodnie z dyspozycją art. 152 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.