I SA/Gd 41/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Asesor WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 maja 2008 r. sprawy ze skargi firmy "A" Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2006 r. oddala skargę. W złożonej w dniu 22 lutego 2007 r., korekcie deklaracji VAT -7 za listopad 2006 r., "A" sp. z o.o. z siedzibą w G. wykazała podatek należny w kwocie [...] zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie [...] zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, kwotę do zwrotu na rachunek bankowy (w terminie 60 dni od złożenia rozliczenia) w wysokości [...] zł. oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. W dniach 02, 05-07 i 09 marca 2007 r., na podstawie upoważnienia, wydanego w dniu 1 marca 2007 r., przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, została przeprowadzona w spółce kontrola prawidłowości rozliczeń z budżetem w zakresie zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za listopad 2006 r. Postanowieniem z dnia [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad 2006 r. Pismem z dnia 29 maja 2007 r., organ pierwszej instancji wyznaczył spółce - w trybie art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60, że zm.) - siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 11 czerwca 2007 r. strona zapoznała się z aktami niniejszej sprawy. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję nr [...], w zakresie podatku od towarów i usług za listopad 2006 r., w której określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, w tym kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł., kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - [...] zł., a także ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji - powołując się na art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. nr 54, poz. 535, że zm.), zwanej dalej ustawą o VAT - organ podatkowy wskazał, że spółka nieprawidłowo uwzględniła w rozliczeniu za listopad 2006 r. (zamiast za grudzień 2006 r. lub styczeń 2007 r.) wartość importu kawy (w kwocie [...] zł) - dokonując w rezultacie przedwczesnego odliczenia naliczonego z tego tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł). Dokonanie odliczenia w deklaracji za listopad 2006 r. stanowiło o zawyżeniu podatku naliczonego za ten miesiąc o kwotę [...] zł. W konsekwencji, organ podatkowy, stwierdzając, że Spółka zawyżyła o tę wartość kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, dokonał prawidłowego rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2006 r. i - na podstawie art. 109 ust. 6 ustawy o VAT - ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. Pismem z dnia 3 lipca 2007 r., spółka w przepisowym terminie wniosła odwołanie od powyższej decyzji - wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego i umorzenie postępowania w sprawie. W odwołaniu spółka zaznaczyła, że nie kwestionuje ustaleń w zakresie stanu faktycznego, gdyż w wyniku przeoczenia podatek naliczony wynikający z dokumentu SAD został odliczony w nieprawidłowym okresie - zakwestionowała jedynie ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego z tego tytułu. Decyzji organu pierwszej instancji spółka zarzuciła naruszenie: – przepisów prawa wspólnotowego, tj. art. 27 ust. 1 i ust. 2 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów prawnych państw członkowskich w zakresie podatku obrotowego - wspólny system podatku od wartości dodanej (którego odpowiednikiem jest art. 395 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), - poprzez zastosowanie "środka specjalnego" (szczególnego), który nie został zaaprobowany przez instytucje wspólnotowe i który wykracza poza cele wymienione enumeratywnie w tych przepisach, – podstawowych zasad prawa wspólnotowego, tj. zasady neutralności i proporcjonalności - poprzez zastosowanie dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie doszło do narażenia budżetu na jakiekolwiek uszczuplenie finansowe. Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...] decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że skoro w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług przewidziano możliwość nakładania sankcji podatkowej, to nie można mówić, że w sprawie doszło do naruszenia prawa. W skardze do Sądu na tę decyzję "A" sp. z o.o. wniosła o uwzględnienie skargi w całości na podstawie art. 54 § 3 przywołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez uchylenie decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego, zaś, w razie przekazania sprawy do Sądu, o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od Skarbu Państwa - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie: – art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz Ordynacji - poprzez wydanie rozstrzygnięcia w sprawie wyłącznie w oparciu o przepisy ustawy o VAT, z całkowitym pominięciem prawa wspólnotowego, które w przypadku wystąpienia niezgodności miedzy nim a prawem krajowym - winno mieć pierwszeństwo, – przepisów prawa wspólnotowego, tj. art. 27 ust. 1 i ust. 2 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów prawnych państw członkowskich w zakresie podatku obrotowego - wspólny system podatku od wartości dodanej, zwanej dalej VI Dyrektywą (którego odpowiednikiem jest art. 395 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej) - poprzez zastosowanie "środka specjalnego" (szczególnego), który nie został zaaprobowany przez instytucje wspólnotowe i który wykracza poza cele wymienione enumeratywnie w tych przepisach, – podstawowych zasad prawa wspólnotowego, tj. zasady neutralności i proporcjonalności - poprzez zastosowanie dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie doszło do narażenia budżetu na jakiekolwiek uszczuplenie finansowe. Skarżąca powtórzyła zarzuty zgłoszone w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji uzupełniając je o zarzut naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz Ordynacji. W uzasadnieniu skargi skarżąca polemizowała z przedstawionymi w zaskarżonej decyzji argumentami organu odwoławczego - stwierdzając, iż: – organy podatkowe są zobowiązane przy rozstrzyganiu spraw brać pod uwagę przepisy międzynarodowe, w tym w szczególności VI Dyrektywę; – z dniem przystąpienia Polski do UE prawo wspólnotowe zaczęło obowiązywać w Polsce obok prawa krajowego (zasady bezpośredniego obowiązywania i stosowania), co dotyczy również dyrektyw, które nie zostały przez dane państwo zaimplementowane, bądź też zostały zaimplementowane nieprawidłowo podatnicy są zatem w każdym przypadku uprawnieni do bezpośredniego powoływania się (zasada bezpośredniego skutku) na precyzyjne i bezwarunkowe przepisy dyrektyw, które nie zostały wprowadzone do prawa krajowego lub też ich transpozycja dokonana została nieprawidłowo, i choć przepisy dyrektyw nie są źródłem żadnych obowiązków dla podatnika, to kreują one po jego stronie określone uprawnienia, których organom podatkowym nie wolno pominąć w toku rozpatrywania sprawy; – orzecznictwo ETS oraz doktryna prawa europejskiego potwierdzają, że w sytuacji, w której norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą prawa europejskiego, pierwszeństwo powinno należeć do normy prawa europejskiego (zasada pierwszeństwa prawa europejskiego) - co skutkuje obowiązkiem prowspólnotowej wykładni prawa krajowego; – dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie może być utożsamiane z podatkiem VAT - jego konstrukcja świadczy o charakterze sankcyjnym, a przepisy wspólnotowe nie przewidują takiej sankcji - państwa członkowskie mogą jedynie stosować tak zwane "środki specjalne" ("szczególne" według Dyrektywy obowiązującej od 01.01.2007 r.), wymagające aprobaty przez instytucje wspólnotowe, w trybie art. 27 VI Dyrektywy, i realizujące wskazane cele, a dodatkowe zobowiązanie podatkowe nigdy nie było przedmiotem postępowania z art. 27 VI Dyrektywy - co uniemożliwia zastosowanie względem spółki sankcji w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego, czego potwierdzeniem jest wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17.07.2007 r. (sygn. akt I SA/Rz 238/07); – naruszenie, którego spółka dopuściła się w niniejszej sprawie, miało wyłącznie charakter formalny i nie skutkowało w żaden sposób negatywnymi skutkami dla budżetu państwa. Dyrektor Izby Skarbowej, w świetle zebranego materiału dowodowego, nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia własnej decyzji w trybie art. 54 § 3 Prawa postępowaniu sądowym w administracji i podtrzymał stanowisko, wyrażone i uzasadnione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych wart. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Skargę według oceny Sądu należało oddalić. Analiza treści złożonej skargi wskazuje, że strona nie kwestionuje rozstrzygnięcia organów orzekających pierwszej i drugiej instancji w części dotyczącej odmowy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w kwocie [...] zł, wynikający z dokumentu celnego SAD z dnia [...], w rozliczeniu za listopad 2006 r. Przedmiotowy dokument spółka otrzymała bowiem w dniu 1.12.2006 r., a zatem - w świetle art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w tym dokumencie w rozliczeniu za grudzień 2006 r. lub styczeń 2007 r. Spółka przedwcześnie zatem rozliczyła wartości wynikające z przedmiotowego dokumentu, zawyżając podatek naliczony za listopad 2006 r., a w konsekwencji zawyżając w złożonej deklaracji kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W ocenie Sądu rozstrzygnięcie w tej części jest oczywiste i nie budzące wątpliwości co do zgodności z prawem. Zarzuty złożonej skargi odnoszą się wyłącznie do ustalenia przez organy podatkowe obu instancji dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, w kwocie [...] zł. Zgodnie z przepisem art. 109 ust. 6 ustawy o VAT, przepis art. 109 ust. 5 - zgodnie z którym, w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zawyżenia - stosuje się odpowiednio do różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 (nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do obniżenia kwoty podatku za następne okresy lub do zwrotu la rachunek bankowy). Zatem, w razie stwierdzenia, iż podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wyższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa tę nadwyżkę w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zawyżenia. W przedmiotowej sprawie bezspornym jest fakt, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej VAT -7 za listopad 2006 r. zawyżył nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, o kwotę [...] zł. Stan faktyczny zatem odpowiada dyspozycji normy zawartej w art. 109 ust. 6 ustawy o VAT. Ustosunkowując się do charakteru prawnego świadczenia określonego przez ustawę o VAT jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" Sąd stoi na stanowisku, że świadczenie to jest sankcją administracyjną. Jednocześnie Sąd uważa za konieczne podkreślić, że sankcyjny charakter dodatkowego zobowiązania podatkowego wyklucza możliwość uznania tego świadczenia za podatek, a tym bardziej podatek obrotowy. Stanowisko takie, sprowadzające się do ustalenia, że świadczenie to jest sankcją, przesądza, iż art. 109 ustawy o VAT nie jest sprzeczny z przepisami VI Dyrektywy. Funkcje spełniane przez podatki obejmują łącznie funkcję fiskalną (podatki stanowią główne źródło dochodów budżetowych), funkcję stymulacyjną (podatki spełniają rolę bodźca zachęcającego do podejmowania działań pożądanych z punktu widzenia interesu społecznego, np. zachęta do inwestycji i tworzenia nowych miejsc pracy), funkcję redystrybucyjną (podatki umożliwiają alokację środków pieniężnych od podmiotów, które je wypracowały, do podmiotów finansowanych przez państwo), funkcję wyrównawczą (funkcja ta ma na celu zacieranie nierówności w dochodach przedsiębiorstw) oraz funkcję informacyjną, zwaną również kontrolną (funkcja umożliwiająca zebranie informacji dotyczących poszczególnych podatników w skali mikro). Powyższy katalog nie zawiera funkcji sankcyjnej. Funkcja ta jest natomiast pierwszoplanową dla dodatkowego zobowiązania podatkowego, która w sposób jednoznaczny określa charakter prawny tego świadczenia, odróżniając je w konsekwencji od świadczeń będących podatkami. Powyższe należy uzupełnić o stwierdzenie, że o charakterze prawnym świadczenia nie decyduje jego nazwa, lecz treść. Tym samym to, że ustawodawca nazwał dodatkowe zobowiązanie podatkowe podatkiem - co wynika z treści ustawy o VAT, jak i art. 68 § 3 o.p. - nie oznacza jeszcze, że sankcja z art. 109 ustawy o VAT jest podatkiem w znaczeniu materialnym. W ocenie Sądu dodatkowe zobowiązanie podatkowe jest podatkiem tylko nominalnie. W istocie bowiem, poza ich ustawową nazwą, sankcje VAT mają niewiele wspólnego z zobowiązaniem podatkowym. Są one bowiem faktycznie formą kary wymierzanej wobec tych podatników VAT, którzy złożyli nierzetelną deklarację podatkową lub w ogóle takiej deklaracji nie złożyli i nie wpłacili kwoty zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu nie budzi również wątpliwości, że kara ta ma charakter administracyjny, za czym przemawia już to, że jest ona nakładana niezależnie od okoliczności zawinienia podatnika. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe powinno być bowiem ustalone niezależnie od tego, jakie przesłanki spowodowały nierzetelność deklaracji lub spowodowały jej niezłożenie połączone z brakiem wpłacenia podatku. Sąd uznaje za celowe wskazać jednocześnie, że stanowisko, zgodnie z którym dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie stanowi podatku, ale sankcję administracyjną, znajduje potwierdzenie nie tylko w orzecznictwie sądów administracyjnych, Trybunału Konstytucyjnego (przede wszystkim wyrok TK z dnia 29 kwietnia 1998 r., sygn. akt K 17/97), ale pośrednio także w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Szczególnego podkreślenia w tym zakresie wymaga, że w uzasadnieniu postanowienia z dnia 6 marca 2007 r., na mocy którego Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał się za niewłaściwy w sprawie skierowanej do niego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Trybunał wskazał jednocześnie, że "(...) Trybunał nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku VAT, w przypadku gdy «dodatkowe zobowiązanie podatkowe», takie jak to przewidziane w ustawie z dnia 11 marca 2004 r., nie stanowi podatku, lecz sankcję. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 27 ust. 1 VI Dyrektywy Sąd wskazuje, że Rada, stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, może upoważnić każde Państwo Członkowskie do wprowadzenia szczególnych środków stanowiących odstępstwo od stosowania przepisów niniejszej dyrektywy w celu uproszczenia poboru VAT lub zapobiegania niektórym formom uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. Przepis ten zezwala Państwom Członkowskim na odstępstwa od regulacji wspólnego systemu VAT, jednakże bez naruszania jego podstawowych cech, takich jak obciążenie właściwą kwotą podatku ostatecznej konsumpcji towarów i usług, czy też zachowania warunków konkurencji. Uruchomienie procedury przewidzianej w art. 27 ust. 1 nie jest wymagane, gdy w grę wchodzi zastosowanie art. 33 ust. 1 VI Dyrektywy, który stanowi, że bez uszczerbku dla innych przepisów prawa wspólnotowego, niniejsza dyrektywa nie uniemożliwia żadnemu Państwu Członkowskiemu utrzymywania lub wprowadzania podatków od umów ubezpieczeniowych, podatków od gier i zakładów, podatków akcyzowych, opłat skarbowych lub, w ujęciu bardziej ogólnym, ceł i należności, które nie mają charakteru podatków obrotowych, pod warunkiem że pobór tych podatków, ceł i należności nie wiąże się w wymianie handlowej między Państwami Członkowskimi z formalnościami przy przekraczaniu granic. W orzeczeniu z dnia 29 kwietnia 2004 r. (w sprawie C308/01, pomiędzy Gil Insurance Ltd. And Others) Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że przepisy art. 33 nie zabraniają wprowadzenia podatku, który nie spełnia choćby jednej z niżej wymienionych cech typowych dla podatku obrotowego: • powszechność zastosowania w stosunku do transakcji odnoszących się do towarów i usług, • proporcjonalność podatku do ceny towaru, niezależnie od ilości stadiów jego produkcji czy dystrybucji, • pobieranie podatku na każdym stadium produkcji lub dystrybucji, • nałożenie go na wartość dodaną towarów czy usług, ponieważ podatek od każdej transakcji obliczany jest po odliczeniu podatku zapłaconego w związku z poprzednią transakcją. Zabronionym podatkiem obrotowym będzie zatem taki podatek, który posiada fundamentalne cechy podatku VAT, a mianowicie powszechność, proporcjonalność do ceny, będzie nakładany na każdym etapie procesu produkcji i dystrybucji, a także będzie obciążał wartość dodaną towarów. Każdy inny podatek, nawet gdyby był podatkiem od obrotu, nie zakłóca wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe wynika z obowiązku podatkowego, powstaje w drodze wydania i doręczenia decyzji ustalającej. Jednakże w swojej konstrukcji odbiega od podatku VAT. Nie obciąża konsumpcji. Nie istnieje zatem możliwość jego przerzucenia na nabywcę towaru lub usługi. Jest związane z wadliwym sporządzeniem deklaracji VAT. Nie ustala się go proporcjonalnie do ceny towarów i usług, wymierza się go w wysokości 30 % zawyżenia kwoty do zwrotu lub zaniżenia zobowiązania podatkowego. Dodatkowe zobowiązanie nie jest podatkiem wielofazowym i nie obciąża wartości dodanej. Wobec powyższego dodatkowe zobowiązanie podatkowe wynikające z art. 109 ust. 4-8 ustawy o VAT, jako nie posiadające żadnej zasadniczej cechy charakterystycznej dla podatku od towarów i usług nie narusza przepisów VI Dyrektywy. Bezzasadny jest również zarzut naruszenia zasad prawa wspólnotowego, poprzez zastosowanie dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie doszło do narażenia budżetu państwa na jakiekolwiek uszczuplenie finansowe. Z uwagi na fakt, że okresem rozliczeniowym w podatku od towarów i usług jest miesiąc, to bezspornym jest, że w listopadzie 2006 r. nastąpiło uszczuplenie budżetu państwa o powyższą kwotę. Na koniec, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej w zaskarżonej decyzji wskazać należy, że zawarte w jej uzasadnieniu stwierdzenie o braku obowiązku orzekania przez polskie organy podatkowe na podstawie przepisów VI Dyrektywy jako nieuprawnione, stanowi o niedoskonałości uzasadnienia decyzji w tej części. Sąd nie podziela jednakże poglądu strony skarżącej, że wada ta może skutkować uchyleniem decyzji. Zgodnie bowiem z treścią art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a. Sad uchyla decyzję, jeżeli stwierdzi takie naruszenie prawa materialnego bądź procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zważywszy na to, że wydane w sprawie rozstrzygnięcie jest prawidłowe, Sad uznał, iż sformułowany w skardze zarzut nie prowadzi do uwzględnienia skargi. Reasumując Sąd stwierdził, że zarzuty skargi jako niezasadne stanowią o jej oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.)