I SA/Gd 410/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 lipca 2014 r. sprawy ze skarg W.M. i M.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza z dnia 24 październik 2013 r. nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej W.M. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 4. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego M.M. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Po wznowieniu postępowania, Burmistrz decyzją z dnia 24 października 2013 r. uchylił w całości decyzję Burmistrza z dnia 31 sierpnia 2006 r. w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie 13.943 zł, decyzję Burmistrza z dnia 25 stycznia 2010 r. w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 w kwocie 18.134 zł oraz decyzję Burmistrza z dnia 18 stycznia 2011 r. w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2011 w kwocie 18.616 zł i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2006 r. w kwocie 12.998 zł, za 2010 r. w kwocie 16.740 zł oraz za 2011 r. w kwocie 17.187 zł. Na skutek rozpoznania odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 22 stycznia 2014 r. uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji w części uchylającej decyzję z dnia 31 sierpnia 2006 r. w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie 13.943 zł i ustalającej to zobowiązania w kwocie 12.998 zł i umorzyło postępowanie w tej części, w pozostałej części dotyczącej lat 2010-2011 utrzymało zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu SKO przywołując m. in. treść przepisu art. 128 i art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r.,poz. 749) w pierwszej kolejności zwróciło uwagę na fakt, że decyzja z dnia 8 lutego 2006 r. ustalająca państwu W. i M. M. zobowiązanie w podatku od nieruchomości na ten rok w wysokości 2 634 zł została zmieniona w wyniku postępowania nadzwyczajnego wznowieniowego decyzją z dnia 31 sierpnia 2006 r. W rezultacie w obrocie prawnym zobowiązanie podatkowe dotyczące roku 2006 wynika z decyzji wydanej w postępowaniu nadzwyczajnym. Decyzja taka nie może być wzruszona w ponownym postępowaniu nadzwyczajnym w związku z czym należało uchylić decyzję organu podatkowego w tej części i umorzyć postępowanie. W uzasadnieniu wyjaśniono, że wznowienie postępowania dotyczące roku 2010 i 2011 nastąpiło na podstawie postanowienia Burmistrza z dnia 3 października 2012 r. Jako przesłankę wznowienia organ podatkowy przyjął informacje podatników złożone w pismach z dnia 15 września 2011 r., 20 października 2011 r. oraz 29 września 2012 r. o zwrot nadpłaconego podatku od nieruchomości, w których poinformowano, że składając informację w roku 2006 podatnicy błędnie wykazali dane dotyczące powierzchni budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą, bowiem na całej powierzchni działalności nie prowadzą. Ponadto wskazali, że aktem notarialnym zakupili grunty o powierzchni 4 138 m2 (nieruchomość w B. ul. [...] ) w tym 230m2 to wody płynące, a 1715m2 to łąki trwałe w związku z tym po wyłączeniu tych powierzchni podstawą do opodatkowania jest powierzchnia 2 293m2. Mając na uwadze treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej oraz badając dokumenty w sprawie i twierdzenia stron, że upatrują zmniejszenia kwoty podatku w fakcie niewykorzystywania w 2010 i 2011 roku całej powierzchni budynków do działalności gospodarczej, Kolegium uznało, że okoliczności te nie stanowią podstawy do wznowienia postępowania zgodnie z treścią wskazanego przepisu. O związaniu nieruchomości z działalnością gospodarczą stanowi przepis art. 1a ust 1 pkt.3 ustawy z dnia 12 stycznia 199Ir. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2010 r. Nr.95 poz.613 ze zm.). Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy ustalał zobowiązania na lata 2006, 2007, 2008, 2009 na podstawie tych samych dowodów i na podstawie wskazanych wyżej przepisów uznając, że do związania nieruchomości z działalnością gospodarcza wystarczy, że jest w posiadaniu przedsiębiorcy, niezależnie od tego czy w danej chwili prowadzi on tam działalność gospodarczą. Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji, że jako przesłankę do wznowienia wyczerpującą znamiona art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uznać można informację wynikającą z ewidencji gruntów i budynków, że nieruchomość nabyta w roku 2006 położona w B. przy ul. [...] stanowi grunty o pow. 230m2 oznaczone jako Wp (działka nr [...]) i grunt o powierzchni 1715 m2 (część działki nr. [...]) oznaczone jako użytki rolne. Dane te, choć istniejące w dniu wydania decyzji na lata 2010, 2011 wyszły na jaw dopiero w trakcie czynności kontrolnych poprzedzających wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowego na rok 2012. W związku z powyższym z opodatkowania za lata 2010 i 2011 wyłączono grunty oznaczone jako Wp o pow. 230m2 (działka [...]) jako zwolnione z opodatkowania oraz z opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyłączono grunty o pow. 1715m2 obciążone podatkiem rolnym (część działki Nr [...]). Do opodatkowania stawką podwyższoną pozostawiono grunty oznaczone jako RV o pow.390m2 (część działki Nr [...]) jako zajętej na działalność gospodarczą. Państwo W. i M. M. zaskarżyli powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc dwie odrębne skargi, które zostały zarejestrowane pod sygnaturami akt I SA/Gd 410/14 (skarga pani W. M.) oraz I SA/Gd 411/14 (skarga pana M. M.). W skargach wniesiono o uchylenie w całości decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 stycznia 2014 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, w szczególności: art. 120, art. 121 §1, art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Zarzucono ponadto naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1a, art. 2 – art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 1- art. 4, art. 6, art. 6a, art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969 ze zm. ) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym i nieprawidłowym ustaleniu wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2010 i 2011. W uzasadnieniu obu skarg wskazano, że organy obu instancji ustaliły błędny stan faktyczny sprawy poprzez niewłaściwą kwalifikację powierzchni budynków - zawyżenie powierzchni związanej z działalnością gospodarczą w przypadku nieruchomości położonych w B. przy ul. [...] oraz przy ul. [...]. Organy podatkowe nie uwzględniły wyliczeń podatników dotyczących powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w nieruchomości położonej w B. przy ul. [...]. Ponadto zawyżyły powierzchnię gruntów wykorzystywanych do działalności gospodarczej w odniesieniu do nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] a także bezpodstawnie przyjęły, że otoczenie budynku położonego w B. przy ul. [...] straciło charakter użytków rolnych na skutek "zajęcia na działalność gospodarczą". Zdaniem skarżących brak jest postaw do potraktowania miejsca do parkowania obok budynku, czy placu zabaw, jako gruntów zajętych na cele działalności gospodarczej. W ocenie skarżących brak było podstaw faktycznych i prawnych do wydania jednej decyzji dotyczącej opodatkowania czterech nieruchomości znajdujących się w B. przy: ul. [...], ul. [...], ul. [...] (w treści decyzji nie podano dokładnego oznaczenia numeru nieruchomości) oraz ul. [...]. Stan faktyczny i prawny dotyczący każdej z tych czterech nieruchomości jest odmienny i wymagał odrębnych ustaleń faktycznych, odrębnej oceny materiału dowodowego, jak również odrębnej oceny prawnej. Na skutek zawyżenia powierzchni budynku położonego w B. przy ul. [...] wykorzystywanej na cele działalności gospodarczej, jak również bezzasadnego uznania części gruntów o charakterze rolnym okalających budynek Młyna jako zajętych na cele działalności gospodarczej, organy bezzasadnie opodatkowały je podatkiem od nieruchomości i zastosowały nieprawidłową stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla powierzchni związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, mimo że działalność gospodarcza jest prowadzona w budynku na znacznie mniejszej powierzchni, a grunty rolne nie są wykorzystywane gospodarczo. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 8 lipca 2014 r. wydanym na rozprawie Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia skargi złożone odrębnie przez panią W. M. i pana M. M., albowiem dotyczą tej samej decyzji (art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. Skarżący stwierdzili, że zaskarżają w całości decyzję organu drugiej instancji, zatem kwestionują zgodność z prawem rozstrzygnięcia zarówno w zakresie dotyczącym zobowiązania za 2006 r., jak i lat 2010 – 2011. Złożony przez strony w dniu 15 września 2011 r. wniosek o wznowienie postępowania, uzupełniony w piśmie z dnia 20 października 2011 r. dotyczył lat 2006 - 2011. W odpowiedzi na wezwanie do przytoczenia podstawy prawnej żądania wznowienia postepowania strony wskazały, że dokonały korekty deklaracji zawierających błędne dane. W toku postępowania administracyjnego decyzją kasacyjną z 4 czerwca 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze przesądziło o możności ustalenia przez organ przesłanki z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W aktach sprawy znajduje się pismo państwa W. i M. M. z 29 września 2012 r., z którego wynika, że zapoznali się ze wskazanymi dokumentami. Dokumenty nie zostały przedstawione w aktach sprawy przesłanych wraz z odpowiedzią na skargę. Przepis art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: 1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; 2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa; 3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132; 4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu; 5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję; 6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu; 7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji; 8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny; 9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 11) orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Zawarta w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji stanowi, że w przypadku rozstrzygnięć, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, stają się one ostateczne. Celem tej regulacji jest zapewnienie bezpieczeństwa obrotu prawnego, przy czym ustawodawca dopuszcza możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie możliwe wyeliminowanie wadliwych rozstrzygnięć. Służą temu celowi tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych, do których należy m.in. wznowienie postępowania. Podkreślić należy, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej. W wyroku z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 278/06 (publ. LEX nr 307527) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej". Z art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Skarżący, żądając wznowienia postępowania wskazali, że w dacie zakupu nieruchomość przy ul. [...] była przeznaczona na prowadzenie działalności młynarskiej, co wynika z aktu notarialnego, zakupu dokonano w celu adaptacji na restaurację z dyskoteką, co potwierdza zapis w zgłoszeniu działalności gospodarczej, dopiero w dniu odbioru końcowego po pracach adaptacyjnych – od dnia 1 stycznia 2009 r. istniały podstawy do opodatkowania (tak pisma z 29 września 2012 r. i 31 października 2012 r.). Organ zasadnie przyjął, że skoro skarżący pomimo wezwania nie sprecyzowali przesłanki wznowienia, to obowiązkiem organu było dokonanie oceny pod kątem zaistnienia wszystkich przesłanek wynikających z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Nawet jednak ograniczając swoją ocenę do zaistnienia przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zobowiązany był wskazać moment, w którym stały mu się znane powoływane przez skarżących okoliczności dotyczące prac remontowych wykonywanych w nieruchomości położonej w B. przy ul. [...]. Sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (por. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000 r., sygn. akt III SA 1454/99, publ. ONSA 2001, nr 3, poz. 123). W zakresie rozstrzygnięcia dotyczącego umorzenia postępowania z wniosku o wznowienie postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. organy powołały decyzję z 31 sierpnia 2006 r. Nr [...] wydaną w postępowaniu wznowieniowym. Dokument znajdujący się w aktach administracyjnych – tom "2006 r.", karta 17 nie został oceniony – treść decyzji wydanej w trybie wznowieniowym nie została poddana analizie uzasadniającej umorzenie postępowania, które byłoby dopuszczalne wyłącznie w sytuacji wykazania, że przedmiotem ostatecznego orzeczenia administracyjnego był te same okoliczności wskazywane jako podstawa wznowienia w niniejszej sprawie. Rzeczą organu ponownie rozpoznającego sprawę będzie sporządzenie uzasadnienia wykazującego ewentualne przesłanki umorzenia postępowania. Organ, zgodnie z wnioskiem strony, nie kwestionuje, że nową okolicznością w sprawie, ujawnioną po wydaniu decyzji za lata 2006, 2010 i 2011 jest informacja o sklasyfikowaniu części działki nr [...] jako wody płynące, zatem powierzchnia 230 m2 jest zwolniona z opodatkowania. Pozostałe rozważane przez organ jako wskazane przez stronę nowe nieznane wcześniej okoliczności to błąd pomiaru powierzchni użytkowej budynku przy ul. [...] oraz niewykorzystywanie na cele działalności gospodarczej wskazanego budynku z powodów technicznych. Rozważania w tym zakresie nie zostały sprecyzowane w odniesieniu do niewątpliwie dwóch różnych opisanych okoliczności. W zaskarżonej decyzji w odniesieniu do lat 2010 i 2011 organ ograniczył wskazanie jako okoliczności poddanej ocenie do błędnego wskazania przez podatników powierzchni budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Podkreślić należy, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano jedynie oświadczenie strony złożone w pismach z dnia 15 września 2011 r., 20 października 2011 r. i 29 września 2012 r. Co do zasady należy stwierdzić, że Sąd rozpoznający sprawę stoi na stanowisku, że nowe okoliczności lub dowody stanowią podstawę wznowienia postępowania, jeżeli spełniają łącznie następujące cechy: (1) są nowe, (2) istniały w dniu wydania decyzji, (3) są istotne dla sprawy, (4) nie były znane organowi, który wydał decyzję (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Tom II, Toruń 2007 r., s. 543). W braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, aby zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym przepisie. Wyjaśnić należy, że "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" to zarówno okoliczności faktyczne lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Aby okoliczności faktyczne (zaistniałe zdarzenia, wydarzenia) stanowiły podstawy wznowienia postępowania, muszą mieć istotne znaczenie dla sprawy, muszą istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi, ale też muszą mieć przymiot nowości, czyli być nowoodkryte w sprawie. Przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję należy rozumieć tylko takie okoliczności, które z badanego materiału dowodowego nie wynikały. Ponadto ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie może oznaczać sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 170/04; z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 254/10). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pominął konieczność oceny wskazanych przez stronę okoliczności faktycznych w kontekście wyjaśnienia, czy były znane organowi, który wydał decyzję, czy istniały w dniu wydania decyzji, czy są istotne dla sprawy. Nie stanowi wyjaśnienia w sprawie mogącego być podstawą oceny w postępowaniu sądowoadministracyjnym, że "na podstawie tych samych dowodów" wydane zostały decyzje za lata 2006, 2007, 2008 i 2009. Powyższe uchybienia uzasadniają stwierdzenie, że w decyzji organu odwoławczego nie dokonano w istocie kontroli decyzji organu pierwszej instancji. Obie zaskarżone decyzje naruszają przepisy art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej dotyczące wznowienia postępowania. Decyzje te nie spełniają również wymogów określonych w art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż ich uzasadnienia faktycznie nie zawierają wskazania faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów którym dały wiarę, przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Rzeczą organu jest dokonanie oceny na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wymagającej porównania stanu sprawy w dacie wydania decyzji ostatecznej oraz okoliczności wskazanych przez stronę jako nowe, uzasadniające wznowienie postępowania. Z tych względów Sąd, na mocy art. 145 § 1 lit. c Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę uwzględnił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy. Orzeczenie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 powołanej ustawy.