I SA/Gd 455/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Kolanowski Sędziowie : NSA Ewa Kwarcińska NSA Alicja Stępień (spr.) Protokolant: Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A", spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5 035, 90 zł (pięć tysięcy trzydzieści pięć złotych 90/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 455/03 U z a s a d n i e n i e W dniu [...] zgodnie z JDA SAD nr [...] w Urzędzie Celnym (obecnie [...]) dokonano odprawy celnej ostatecznej sprowadzonego przez Spółkę z o.o. "A" z siedzibą w G. z Białorusi paliwa RT do silników odrzutowych o kodzie PCN 2710 00 51 O i naliczono podatek akcyzowy w kwocie [...] zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł. Towar zgodnie z wnioskiem strony zakwalifikowano wg kodu PCN 2710 00 51 O - oleje średnie do innych celów - nafta - paliwo do silników odrzutowych. Decyzją Nr [...] z dnia [...] Dyrektor Urzędu Celnego uchylił swoją decyzję zawartą w JDA SAD z dnia [...] w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej zaimportowanego przez Spółkę towaru i zakwalifikował towar do kodu PCN 2710 00 39 O - oleje lekkie do innych celów - pozostałe. Decyzja ta dostała wydana w wyniku wznowienia postępowania przez organ celny w związku z dostarczonym po odprawie celnej certyfikatem jakości Nr [...] z dnia 08.07.1997 r., wykonanym przez Spółkę z o.o. "B" na zlecenie Spółki z o.o. "A". W wyniku wniesionego przez stronę odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego - Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją Nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...]. Decyzję doręczono stronie w dniu 25.05.2000 r. Tym samym decyzja Prezesa Głównego Urzędu Ceł stała się decyzją ostateczną w administracyjnym toku postępowania. W dniu 31.05.2000 r., pismem Nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego powołując przepis art. 11 c ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług przekazał do Urzędu Skarbowego kserokopie decyzji celnych w celu określenia przez organ podatkowy podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług od sprowadzonego przez Spółkę towaru o kodzie PCN 2710 00 39 0 - oleje lekkie do innych celów pozostałe. Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia 13.06.2000 r., Nr [...] wszczął postępowanie podatkowe wobec Spółki z o.o. "A" w sprawie ustalenia podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług od zaimportowanego zgodnie z JDA SAD nr [...] z dnia [...] towaru. Urząd w postanowieniu wyznaczył Spółce 3-dniowy termin na zapoznanie się z materiałami postępowania i na wypowiedzenie się, co do zebranych dowodów i materiałów. Po upływie wyznaczonego terminu Urząd Skarbowy wydał decyzje o numerach: [...] i [...] z dnia [...], w których ustalił Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług od towaru sprowadzonego z zagranicy zgodnie z dokumentem SAD nr [...] z dnia [...] odpowiednio: w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł oraz w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej decyzji organ I instancji powołał m.in. przepis art. 11, art. 15 ust. 4, art. 36 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Strona złożyła odwołanie od decyzji Urzędu Skarbowego wnosząc o ich uchylenie w całości Pełnomocnik strony w dniu 18.10.2000 r. poinformował organ odwoławczy, że postanowieniem z dnia 19.09.2000 r., sygn. akt [...] Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż z mocy prawa nastąpiło wstrzymanie wykonania decyzji Prezesa GUC, na podstawie którego Urząd Skarbowy wydał decyzje. Izba Skarbowa postanowieniem Nr [...], [...] z dnia 31.05.2001 r. zawiesiła postępowanie w sprawie rozpatrzenia odwołań złożonych przez stronę uznając, że wydanie prawidłowych decyzji przez organ podatkowy II instancji jest wprost uzależnione od dokonanego przez Sąd rozstrzygnięcia w zakresie zakwalifikowania spornego towaru do właściwego kodu PCN wiążącego zarówno dla organów celnych, jak i organów podatkowych. Strona nie złożyła zażalenia na postanowienie Izby Skarbowej z dnia 31.05.2001 r. W dniu 12.11.2002 r. wpłynął do Izby Skarbowej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...], sygn. akt [...] - oddalający skargę Spółki z o.o. "A" na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej. Postanowieniem Nr [...], [...] dnia 13.11.2002 r. Izba Skarbowa podjęła postępowanie w sprawie. Izba Skarbowa rozpatrując odwołania z dnia 14.07.2000 r. stwierdziła, że zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług od sprowadzonego przez stronę zgodnie z dokumentem SAD nr [...] z dnia [...] zostało ustalone w kwocie niższej, niż to wynika z obowiązujących przepisów prawa. Powyższe spowodowało, że organ podatkowy II instancji postanowieniem Nr [...], [...] z dnia 25.11.2002 r. zwrócił sprawę Urzędowi Skarbowemu w celu zmiany wydanej decyzji. Urząd Skarbowy dwoma decyzjami o numerach: [...], [...] z dnia [...] zmienił swoje decyzje o numerach: [...], [...] z dnia [...] w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług od towaru sprowadzonego z zagranicy zgodnie z dokumentem SAD nr [...] z dnia [...], zmieniając odpowiednio kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym z kwoty [...] zł na kwotę [...] zł oraz w podatku od towarów i usług z kwoty [...] zł na kwotę [...] zł. Strona odwołała się od w/w decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] wnosząc o ich uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie oraz o wstrzymanie wykonania decyzji z dnia [...] do czasu rozpatrzenia odwołań przez Izbę Skarbową, a w przypadku nieuwzględnienia tego wniosku o rozłożenie ustalonych dodatkowo kwot zobowiązań w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług na 12 równych rat. Izba Skarbowa po ponownym rozpatrzeniu sprawy wydała w dniu [...] decyzję Nr [...]; [...] utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego Nr [...] i [...] z dnia [...] i Nr [...],[...] z dnia [...] w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług od towaru sprowadzonego z zagranicy zgodnie z dokumentem SAD nr [...] z dnia [...] W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 11 lit.c ust. 1 ustawy o V AT, Urząd Skarbowy mając na uwadze, że odpowiednikiem kodu PCN 271 00 39 O jest symbol 024 SWW, a zaimportowany towar mieści się w wykazie wyrobów akcyzowych w załączniku nr 6 do ustawy, zasadnie określił należny podatek akcyzowy i podatek V A T od importowanych olejów. Pismem z dnia 11.04.2003 r. pełnomocnik Spółki z o.o. "A" złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] oraz poprzedzające ją decyzje Urzędu Skarbowego Nr [...] i [...] z dnia [...] i [...], [...] z dnia [...] Strona składając przedmiotową skargę wniosła o uchylenie w/w decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] i poprzedzających ją decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] i z dnia [...], oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej kosztów w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonym decyzjom strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: – art. 21 § 1 pkt 2, art. 68 § 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 127, art. 187 § 1, art. 192, art. 200 § 1, art. 201, art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, – art. 11 c ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, – § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.12.1995 r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie, – § 4 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 05.02.1997 r. w sprawie stawek podatku akcyzowego dla wyrobów przemysłu spirytusowego i drożdżowego, niektórych innych napojów alkoholowych, paliw do silników, wyrobów tytoniowych oraz zwolnień od tego podatku (M.P. nr 7, poz. 57) i § 1 pkt 2 zarządzenia z dnia 23.05.1997 r. zmieniającego zarządzenie w sprawie stawek podatku akcyzowego dla wyrobów przemysłu spirytusowego i drożdżowego, niektórych innych napojów alkoholowych, paliw do silników, wyrobów tytoniowych oraz zwolnień od tego podatku (M.P. nr 32, poz. 310). W pierwszej części uzasadnienia skargi skarżąca wskazuje, że w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego podniosła zarzut nieistnienia w obrocie prawnym decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] wskutek niedoręczenia ich oryginałów pełnomocnikowi strony. Zdaniem skarżącej dywagacje Izby Skarbowej na temat znajomości treści przedmiotowych decyzji przez pełnomocnika są bezprzedmiotowe, bowiem z mocy art. 145 § 2 oraz art. 212 Ordynacji podatkowej stwierdzić należało, że zobowiązanie podatkowe nimi ustalone nigdy nie powstało, a wpłacona przez Spółkę kwota wynikająca z nieprawidłowo doręczonej decyzji jest nadpłatą w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej nie można skutecznie zmienić decyzji, które na skutek ich nieprawidłowego doręczenia nie istnieją, co powoduje, że również decyzje Urzędu Skarbowego z dnia [...] są wadliwe i powinny zostać uchylone. Ponadto w skardze wskazano, że decyzje organu I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisu art.68 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego nieuwzględnienie. Urząd Skarbowy w swoich decyzjach nie wskazał podstawy prawnej do wydania po upływie 3 lat decyzji konstytutywnej. Dopiero z decyzji organu II instancji strona dowiedziała się o zaistnieniu przesłanki do zastosowania art. 68 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie strony organy podatkowe stanęły na błędnym stanowisku, że podatnik dokonując w 1997 r. importu towarów zobowiązany był do złożenia deklaracji i w deklaracji tej nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania. Zgodnie z obowiązującymi do 31.12.1997 r. przepisami ustawy Prawo celne w przypadku importu podatnik nie był zobowiązany do złożenia żadnej deklaracji podatkowej. Jednolity Dokument Administracyjny SAD nie był deklaracją a decyzją Dyrektora właściwego Urzędu Ceł, co wynika z treści samych decyzji Dyrektora Urzędu Ceł, w których postanawia "uchylić swoją decyzję zawartą w Jednolitym Dokumencie Administracyjnym SAD...". Pełnomocnik zwraca .również uwagę, że Urząd Skarbowy musiał w zakresie ustalania podatków czekać na wznowienie postępowania celnego przez Urząd Celny i uchylenie decyzji celnej - właśnie dlatego, że dokument SAD był decyzją a nie deklaracją. Nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących w dacie importu przepisach Prawa celnego twierdzenie organu odwoławczego, że zgłoszenie towaru przez importera do odprawy celnej było "złożeniem deklaracji" w rozumieniu art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie, bowiem z obowiązującym do 31.12.1997 r. Prawem celnym - odprawa celna była decyzją organu celnego zawierającą rozstrzygnięcie o dopuszczeniu towaru na polskim obszarze celnym lub do wywozu za granicę oraz o wymiarze należności celnych (art. 2 pkt 12). Najczęściej jednak odprawa celna to całokształt czynności zmierzających do podjęcia decyzji przez organ celny, tj. złożenie wniosku o wszczęcie postępowania celnego (nie deklaracji), przeprowadzenie czynności z zakresu kontroli celnej i dozoru celnego, wymierzenie należności celnych i podatkowych, wydanie decyzji lub zapoznanie z jej treścią zgłaszającego. Dowód odprawy celnej był dokumentem wystawionym przez funkcjonariusza celnego, stanowił decyzję o dopuszczeniu towaru do obrotu na polskim obszarze celnym i jednocześnie był dokumentem finansowo-kasowym potwierdzającym wymierzenie określonych należności celnych i podatkowych oraz pobór tych należności. Tu pełnomocnik na poparcie powyższego stanowiska powołuje się na publikację Feliksa Prusak "Prawo celne z komentarzem" (Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1994), a także E Józków, R. Kwaśniak "Kodeks celny". Analiza zmian w ustawodawstwie celnym (Fundacja Telonarius, Warszawa 1997), gdzie podkreślono, że wprowadzenie Kodeksem celnym obowiązku złożenia deklaracji jest zmianą w tym zakresie. Do 31.12.1997 r. dokumentacją jaką należało złożyć z mocy ustawy Prawo celne były: deklaracja wartości celnej (tu skarżący podkreśla, że tylko wartości celnej, która w przedmiotowej sprawie nie jest kwestionowana), faktura i dokument przewozowy oraz ewentualnie inne dokumenty wymagane ze względu na szczególny rodzaj importu. Pełnomocnik zaznacza, że Spółka przedłożyła wszystkie wymagane dokumenty organowi celnemu i ich autentyczność nigdy nie była kwestionowania ani przez organy celne ani podatkowe. Podsumowując argumentację w powyższym zakresie skarżący wskazuje, że nie można przyjąć za słuszną teorię, że przedstawienie towaru do odprawy i złożenie przez skarżącą wniosku o wszczęcie postępowania w sprawie dopuszczenia towaru do obrotu na polskim obszarze celnym jest równoznaczne ze złożeniem deklaracji podatkowej. Zgodnie bowiem z obowiązującymi w 1997 r. przepisami Spółka nie była zobowiązana do złożenia deklaracji. W konsekwencji brak było podstaw do zastosowania przepisu art. 68 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organy naruszyły przepis art. 68 § l przywołanej ustawy poprzez jego nie uwzględnienie. Zdaniem skarżącej 5 letni termin przedawnienia, który chcą zastosować organy podatkowe nie może być w sprawie zachowany. Powołując 3 wyroki NSA z dnia 04.09.2002 r. sygn. akt I SA/Gd od 311 do 313/99 skarżąca wywodzi, że aby zobowiązanie podatkowe nie wygasło na skutek przedawnienia decyzji organu podatkowego I instancji, konieczne jest nie tylko doręczenie decyzji organu I, ale również decyzji organu II instancji, co nie miało miejsca w rozpatrywanej sprawie, bowiem decyzja Izby Skarbowej nie została doręczona do dnia 31.12.2002 r. Zdaniem strony zawieszenie postępowania odwoławczego nie wstrzymało biegu terminu przedawnienia ponieważ rozstrzygnięcie podatkowe było uzależnione od decyzji organów celnych, powołanych do ustalania klasyfikacji celnych dla zaimportowanych towarów, a nie od wyroku NSA, który przeprowadzał kontrolę w zakresie zgodności decyzji Prezesa GUC z przepisami prawa, zawieszenie postępowania odwoławczego do dnia otrzymania wyroku NSA nie odnosi skutku z art. 68 § 5 Ordynacji podatkowej, bowiem zawieszenie postępowania nie mogło trwać dłużej niż do dnia 25.05.2000 r. tj. do dnia doręczenia decyzji ostatecznej Prezesa GUC, a także zawieszenie postępowania przy braku przesłanek z art. 201 § 2 Ordynacji podatkowej nie wstrzymało biegu terminu przedawnienia. W skazana przez organ odwoławczy przesłanka zawieszenia postępowania odwoławczego, w ocenie strony, była niezgodna z prawdziwą przyczyną zawieszenia postępowania. Zatem Izba Skarbowa fałszywie informując stronę o przyczynach zawieszenia postępowania faktycznie zawiesiła je z przyczyn nie mieszczących w dyspozycji art. 20 l § l Ordynacji podatkowej, albowiem w przedmiotowej sprawie ani Minister Finansów, ani żaden inny organ nie mógł dokonać rozstrzygnięcia, bowiem ostateczne rozstrzygnięcie od jakiego była uzależniona decyzja zostało dokonane przez Prezesa GUC 25.05.2000 r. Ponadto, zdaniem strony, postępowanie Izby Skarbowej narusza zasadę art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez podawanie fałszywych przesłanek podejmowanych przez nią działań argumentuje, że o piśmie do Ministra Finansów Spółka dowiedziała się dopiero w II 2003 r. W dalszej części skargi podniesiono, że dokonane rozstrzygnięcia są niezgodne z przepisami § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.12.1995 r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie i § 4 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 05.02.1997 r. i § 1 pkt 2 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 23.05.1997 r. zmieniającego zarządzenie w sprawie stawek podatku akcyzowego. Towar o kodzie PCN 2710 00 39 O "pozostałe oleje lekkie" został objęty podatkiem akcyzowym dopiero rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22.12.2000 r., gdzie umieszczony został w zał. nr 3. poz. 14 "oleje lekkie" - wszystkie, a więc również pozostałe. Natomiast w niniejszej sprawie organy podatkowe uznały, że skoro z materiału dowodowego wynika. że przedmiotowy olej został zużyty (przez polskie rafinerie) do produkcji innych olejów to należało zaklasyfikować go do "benzyn bazowych". Oparły się przy tym na nie stanowiącym źródła prawa piśmie Głównego Urzędu Ceł z dnia 20.10.2000 r. Powyższe stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami i wiążącymi decyzjami GUC, w których przedmiotowy towar zaklasyfikowano do "pozostałych olejów lekkich". Stanowisko Spółki w powyższym zakresie zostało, zdaniem pełnomocnika, potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 09.07.2002 r. (w.b 09.04.2001 r.), nr [...], w którym wskazano: "Wyroby zaliczane do grupy PCN 2710 00 39 O ,.pozostałe oleje lekkie" nie były zgodnie z w/w zarządzeniem opodatkowane akcyzą". W świetle powyższego potwierdzona została zasadność złożonych przez Spółkę wniosków o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług, jak również to że decyzje ustalające wysokość podatku akcyzowego w kwocie wyższej od pobranej wydane zostały bez podstawy prawnej. Zaimportowany bowiem przez stronę w 1997 r. towar był zgodnie z decyzjami celnymi zaliczony do PCN 2170 00 39 0 "pozostałe oleje lekkie" i nie był w ogóle opodatkowany akcyzą - zarządzenie Ministra Finansów ustalające stawki podatku akcyzowego M.P. nr 32, poz. 310 z 1997 r. W ocenie pełnomocnika Izba Skarbowa poprzez przyjęcie za wiążącą opinię GUC, pomijając opinię Ministra Finansów, dokonała analizy dowodów w sposób stronniczy. Skarżący podnosi, że organ odwoławczy odrzucając opinię Ministerstwa Finansów wskazał, że pozostaje ona w sprzeczności z opinią Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 29.09.2000 r., pominął jednak przy tym to, że te dwie opinie są sprzeczne z opinią Głównego Urzędu Ceł. W ocenie pełnomocnika mając na uwadze fakty tj. Minister Finansów stoi na czele administracji podatkowej, wydał stanowiący w niniejszej sprawie podstawę rozstrzygnięcia akt prawny tj. rozporządzenie z dnia 27.12.1995 r. - za decydującą należało uznać opinię Ministra Finansów nie GUC który był podległy temu organowi. Dodatkowo skarżący wskazuje, iż Prezes GUC nie potrafił stwierdzić jaka jest właściwa stawka akcyzy towaru o kodzie PCN 2710 00 39 0 i zalecił zasięgnięcie w tej sprawie opinii Ministra Finansów. Strona podkreśla, że dla organów podatkowych wiążącymi są ostateczne decyzje celne ustalające klasyfikacje zaimportowanego towaru. Organy podatkowe nie mają prawa zmieniać w ramach postępowania podatkowego dokonanej klasyfikacji, bowiem nie są właściwe do klasyfikowania, nie dysponują aktami sprawy celnej pozwalającymi na odpowiednią ocenę. Organy podatkowe mogą wystąpić o stwierdzenie nieważności ostatecznych decyzji celnych, nie mniej jednak dopóki istnieją w obrocie prawnym ostateczne decyzje celne stwierdzające, że towar był "pozostałym olejem lekkim" PCN 2710 00 39 0, to organ podatkowy nie może twierdzić dowolnie. Powołując wyrok Sądu Najwyższego sygn. akt III RN 33/02 skarżąca wywodzi z jego uzasadnienia, że konstrukcja Taryfy nie daje podstawy do rozszerzającej interpretacji przepisów. Określenie "do celów" nie stanowi podstawy do uwzględnienia przy określaniu taryfy celnej "sposobu wykorzystania" i sposobu faktycznego zużycia towaru. Dlatego powoływanie się Izby Skarbowej na ,,faktyczne zastosowanie" przez końcowego nabywcę w Polsce jest bezpodstawne, bowiem najważniejsze są parametry techniczne towaru, co potwierdza wyrok NSA z dnia 13.07.2000 r., sygn. akt III SA 5311/98. W ocenie skarżącej organy podatkowe rażąco naruszyły przepisy prawa, bowiem obciążyły Spółkę dodatkowym podatkiem akcyzowym, który to podatek już w II półroczu 1997 r. został odprowadzony przez odbiorców tego towaru, tj. rafinerie. Tu pełnomocnik wskazuje, iż informacja o zapłacie znajduje się w aktach celnych (które organy podatkowe pominęły). W ocenie skarżącego organy podatkowe celowo pominęły (było im wygodnie pominąć) podstawowy dowód, jakim są zasady poboru i naliczania podatku akcyzowego w przypadku importu paliw zużywanych do wytwarzania paliw silnikowych, tj. § 5 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 05.02.1997 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 13, poz. 71) - bowiem uzasadnia to żądanie zapłacenia podatku akcyzowego, który już raz został zapłacony na rzecz Skarbu Państwa przez producentów paliw wprowadzających produkty paliwowe do obrotu towarowego, tj. polskie rafinerie dopłaciły podatek akcyzowy w wysokości różnicy między zapłaconym na granicy podatkiem akcyzowym od paliwa lotniczego RT a podatkiem należnym od wytworzonego oleju napędowego, który wprowadziły do sprzedaży krajowej. Podsumowując argumentację w powyższym zakresie pełnomocnik stwierdza, że powtórne żądanie dopłaty od importera jest rażącym naruszeniem prawa, a kwota ta stanowiłaby bezpodstawne wzbogacenie się Skarbu Państwa. Natomiast poprzez pomijanie istniejących i zgłaszanych przez stronę dowodów został naruszony art. 122 Ordynacji podatkowej. Skarżący stwierdza także, iż zarzut o zatajeniu kierunku sprzedaży importowanego towaru jest chybiony. Wszystkie bowiem dokumenty związane z przedmiotowym importem, były przedstawione organom celnym w dniu dokonania odprawy celnej. Tu pełnomocnik podnosi, że przeznaczenie importu paliwa RT oraz sam import był dokonywany na podstawie Decyzji Administracyjnych Ministerstwa Współpracy Gospodarczej z Zagranicą tzw. Pozwoleń Przywozu do uzyskania, których niezbędne było przedstawienie kontraktu importowego z dostawcą oraz przedłożenie krajowej umowy kupna-sprzedaży ze wskazaniem adresu odbiorcy tj. rafinerii. Skarżąca zarzuca, iż organy podatkowe pomijając w przedmiotowej sprawie dowody zgromadzone w postępowaniu celnym, pominęły właściwości fizykochemiczne sprowadzonego paliwa, które są jednym z podstawowych kryteriów dla zastosowania właściwej stawki podatku akcyzowego. Pełnomocnik zwraca tu uwagę na atesty jakościowe i opinie m.in. Laboratorium Materiałów Pędnych i Smarów "C" w G. z sierpnia 1999 r., jak również normy produkcyjne "D" dla benzyn bazowych. Podsumowując pełnomocnik stwierdza, że w wyniku nierzetelnej analizy dokumentów zgromadzonych w postępowaniu celnym w decyzjach organu podatkowego uznano, iż zaimportowany towar to benzyna bazowa, chociaż z przywołanych dowodów jednoznacznie wynika, iż towar ten nie posiada w ogóle właściwości benzyn. Ponadto skarżąca zarzuca, że postępowanie, w wyniku którego zostały wydane zaskarżone decyzje Urzędu Skarbowego o numerach: [...], [...] z dnia [...] przeprowadzone zostało z naruszeniem zasady dwuinstancyjności tj. z naruszeniem art. 127 Ordynacji podatkowej. Izba Skarbowa zwracając Urzędowi postanowieniem z dnia 25.11.2002 r. sprawę w celu zmiany decyzji z dnia [...] orzekła, co do istoty sprawy po dokonaniu analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy, co znalazło wyraz w decyzji Urzędu Skarbowego. Izba Skarbowa stwierdziła, że zobowiązanie zostało określone w kwocie niższej od należnej, zatem rozpatrzyła odwołanie podatnika od decyzji z dnia [...] i rozstrzygnęła w przedmiocie zaskarżenia nie uznając argumentów strony. Decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...] jest wiernym odzwierciedleniem rozstrzygnięcia organu II instancji, co spowodowało, że odwołania Spółki od nowych decyzji Urzędu z góry był skazane na oddalenie, gdyż do ostatecznego merytorycznego rozstrzygnięcia w postępowaniu odwoławczym doszło już 25.11.2002 r. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znalazła podstaw do uwzględnienia skargi strony i do uchylenia własnej decyzji. Przystępując do odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa na wstępie podkreśla, że nie zgadza się z zarzutem, że zaimportowane przez Spółkę w 1997 r. paliwo, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Spółka dokonując importu paliwa, nieprawidłowo zadeklarowała w zgłoszeniu celnym na dokumencie SAD kod taryfy celnej paliwa zaliczając je do grupy PCN 2710 00 51 0 "paliwo do silników odrzutowych RT" (oleje średnie), co stwierdził organ celny dopiero po dopuszczeniu towaru do obrotu. Powyższe stwierdzenie organ celny oparł na podstawie dostarczonych mu przez skarżącą wyników badań, próbek paliwa oraz kontroli postimportowej, która dodatkowo wykazała, że paliwo to zostało zużyte do dalszego przerobu - produkcji oleju napędowego. W związku z powyższym - decyzją Dyrektora Urzędu Celnego uległa zmianie kwalifikacja tego towaru na kod taryfy celnej PCN 2710 00 39 0-" oleje lekkie do innych celów - pozostałe" (oleje lekkie). Organy celne zobowiązane są zgodnie z art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) do przesyłania właściwym Urzędom Skarbowym kopii swoich decyzji mających wpływ na wysokość kwot podatków należnych od importu towarów. Organ podatkowy I instancji na skutek dokonanej przez organy celne zmiany w klasyfikacji zaimportowanego przez skarżącą towaru wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu tych towarów. Powyższe postępowanie wiązało się w pierwszej kolejności z ustaleniem czy importowany produkt zaliczony ostatecznie do właściwej grupy PCN jest wyrobem akcyzowym i czy podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Wskazano, że w zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa dokonując rozstrzygnięcia spornej kwestii w uzasadnieniu decyzji szczegółowo przedstawiła stan prawny, który stanowił podstawę dla uznania, że importowane paliwo o kodzie PCN 2710 00 39 0"oleje lekkie do innych celów - pozostałe" należało zaliczyć w 1997 r. do wyrobów akcyzowych, od których pobierany był podatek akcyzowy wg stawki podatku [...],- zł/t. Izba Skarbowa podkreśliła, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym posługując się klasyfikacją statystyczną towarów wg SWW w załączniku nr 6 w zw. z art. 34 ustawy zamieszczają zamknięty katalog wyrobów akcyzowych, których import zgodnie z art. 35 ustawy rodził obowiązek podatkowy w akcyzie. Zgodnie z treścią załącznika towary o symbolu SWW 024 - produkty naftowe i syntetyczne, paliwa płynne zaliczane są do towarów akcyzowych. Izba Skarbowa na skutek weryfikacji stanowiska organu I instancji, opartego na opinii Głównego Urzędu Statystycznego potwierdziła słuszność dokonanych ustaleń, zgodnie z którymi paliwa o kodzie PCN 2710 00 39 0 "pozostałe oleje lekkie" mieszczą się w grupie towarów o symbolu SWW 024 - są wyrobem akcyzowym. Nie było sporne między skarżącą, a organami podatkowymi, że sprowadzony przez nią z zagranicy towar o kodzie PCN 2710 00 39 0 jest wyrobem akcyzowym. Minister Finansów, na podstawie delegacji w art. 54 ust. 2 i art. 37 ust. 3 pkt 1 ustawy, wydał akty wykonawcze: rozporządzenie z dnia 27 grudnia 1995 r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz. U. Nr 154, poz. 798) i zarządzenie z dnia 23 maja 1997 r. zmieniające zarządzenie w sprawie stawek podatku akcyzowego dla wyrobów przemysłu spirytusowego i drożdżowego, niektórych innych napojów alkoholowych, paliw do silników, wyrobów tytoniowych oraz zwolnień tego podatku (M.P. nr 32, poz. 310) - które odpowiednio, posługując się klasyfikacją w układzie PCN przedstawiają w zał. nr 4 katalog wyrobów z importu (wymienionych m.in. w załączniku nr 6 do ustawy), od których pobiera się podatek akcyzowy (rozporządzenie) oraz określają stawki podatku akcyzowego (zarządzenie). I tak w załączniku nr 4 w zw. z § 1 rozporządzenia, który zawiera wykaz wyrobów akcyzowych, od których pobiera się podatek akcyzowy znajduje się pod poz. 2710 towar o kodzie PCN 2710 00 39 0 "pozostałe oleje lekkie". Skarżący nie przedstawia żadnych argumentów w stosunku do wskazanego przez organ podatkowy przepisu, z którego jednoznacznie wynika, iż towar zaklasyfikowany do grupy PCN 2710 00 39 0 "oleje lekkie - pozostałe" w 1997roku był towarem, od którego pobierano podatek akcyzowy. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera szczegółowe uzasadnienie stanowiska Izby Skarbowej, w skardze natomiast brak argumentów wobec tego stanowiska. Skarżący znaczny nacisk kładzie na treść pism Ministra Finansów - zarzucając Izbie Skarbowej, że się do nich nie zastosowała - nie dostrzega natomiast, że Minister Finansów we wskazanym rozporządzeniu umieścił wyrób o kodzie PCN 2710 00 39 - wśród towarów, od których należy pobierać podatek akcyzowy. Natomiast w zarządzeniu Ministra Finansów z dnia 23.05.1997 r., które zawiera tabelę stawek podatku akcyzowego w § l pkt 2 w pozycji nr l wskazano, że paliwa silnikowe benzynowe oraz benzyny bazowe o kodzie PCN ex 2710 00 obciążone są podatkiem akcyzowym wg stawki [...],- zł/t. Izba podkreśla, iż Minister Finansów dokonując takiego zapisu wskazał tym samym, że wszystkie paliwa silnikowe benzynowe oraz benzyny bazowe z grupy PCN 2710 00 opodatkowane są w/w stawką. Jednocześnie w rozporządzeniu, które w zał. nr 4 wymienia wyroby akcyzowe (od których pobiera się podatek akcyzowy) w grupie PCN 2710 00, żaden z wyrobów nie otrzymał nazwy paliwo silnikowe benzynowe czy benzyna bazowa, tym samym paliwa te nie zostały pod taką nazwą sklasyfikowane wg PCN. A zatem w świetle tak skonstruowanych przepisów należy uznać, iż wszystkie paliwa o kodzie PCN 2710 00 wymienione w rozporządzeniu, jako wyroby, od których pobierany jest podatek akcyzowy zaliczone do paliw silnikowych benzynowych oraz benzyn bazowych są opodatkowane w/w stawką (z wyjątkami wymienionymi w zarządzeniu). Minister Finansów wskazał tym samym, że nie tylko literalna nazwa paliwa decyduje o stawce podatku akcyzowego, ale także jego faktyczne przeznaczenie (benzyny bazowe). Niezależnie od szerokiego uzasadnienia w decyzji w sprawie zastosowania - zgodnie z przepisami zarządzenia - stawki akcyzy [...],- zł/t dla importu paliwa o kodzie PCN 2710 00 39 0 - "oleje lekkie do innych celów - pozostałe" tj. stawki właściwej dla benzyn bazowych podkreślenia wymaga to, że przedmiotowe paliwo zostało zaliczone decyzją organów celnych i grupy olejów lekkich tj. do grupy benzyn jak również to, że posłużyło do dalszego przerobu celem uzyskania paliwa właściwego. Niezasadne jest twierdzenie pełnomocnika zarzucającego organom podatkowym dokonanie przemiany ("wolty") "oleju lekkiego do innych celów - pozostałe" na "benzyny bazowe". Jak już Izba wyżej nadmieniła klasyfikacje statystyczne PCN nie przewidują pozycji PCN "benzyny bazowe". Dla potrzeb niniejszej sprawy, zdaniem Izby Skarbowej, każde zatem paliwo z grupy PCN 2710 00 (z grupy benzyn) stanowiące bazę do produkcji innych paliw należy zaliczyć do benzyn bazowych, o których jest mowa w zarządzeniu. Na uwagę również zasługuje to, że importowanego przez Spółkę paliwa nie można obciążyć podatkiem akcyzowym ze stawką obniżoną, wymienioną dla towarów w pozostałych pozycjach załącznika 4 zarządzenia, gdyż przedmiotowe paliwo nie jest etyliną 94, benzyną bezołowiową, czy benzyną lotniczą, jak również nie jest towarem z grupy olejów średnich i ciężkich. Wskazując na powyższe Izba Skarbowa podkreśliła, że zaskarżona decyzja znajduje oparcie w przepisach prawa. Nie zgodziła się z zarzutami dotyczącymi naruszenia przepisów prawa procesowego, wadliwości doręczenia decyzji organowi I instancji, czy też przedawnienia. Stąd też wniosek Izby Skarbowej o oddalenie skargi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek Sąd nie podzielił wszystkich zarzutów w mej zawartych. Przystępując do odpowiedzi na zarzuty naruszenia prawa proceduralnego w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu skarżącej dotyczącego nieistnienia w obrocie prawnym decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] wskutek niedoręczenia ich oryginałów pełnomocnikowi strony. W ocenie Sądu jest on niezasadny. Akta sprawy zawierają dowód, w postaci potwierdzenia odbioru oryginałów decyzji przez Spółkę w jej siedzibie. Ponieważ strona ustanowiła pełnomocnika po upływie trzydniowego terminu wyznaczonego do wypowiedzenia się w sprawie, zaś Urząd powziął o tym wiadomość już po wysłaniu decyzji na adres siedziby Spółki - pełnomocnik Spółki otrzymał kserokopie decyzji potwierdzone za zgodność z oryginałami w dniu 13.07.2000 r. i w terminie wniósł od nich odwołanie. W tej sytuacji dalsze wywodzenie przez skarżącą skutków prawnych na tym tle dla sprawy w postaci nieistnienia zobowiązania podatkowego, istnieniu nadpłaty i konieczności uchylenia decyzji Urzędu z dnia [...] jest nieuzasadnione. Odnosząc się do zarzutu, że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, należy wskazać, że jest on również bezzasadny, gdyż w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie 5-letni termin przedawnienia, liczony od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Nie budzi wątpliwości, że zobowiązanie w podatku akcyzowym i V AT w imporcie towarów powstało z chwilą dopuszczenia towaru do obrotu na polski obszar celny. Natomiast zakończenie biegu przedawnienia nastąpiło z upływem pięcioletniego terminu przedawnienia oraz z uwzględnieniem okresu zawieszenie postępowania odwoławczego przez Izbę Skarbową postanowieniem Nr [...], [...] z dnia 31.05,2001 r. a podjętym przez nią ponownie w dniu 13.11.2002 r. z końcem 2003 roku. Decyzje Urzędu Skarbowego z dnia [...] zostały doręczone Spółce w dniu 30.06.2000 r., a pełnomocnikowi Spółki w dniu 13.07.2000 r. Natomiast decyzje Urzędu z dnia [...], którymi zmienił on decyzje w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług zostały doręczone pełnomocnikowi w dniu [...] (decyzje zmieniające decyzje Urzędu Skarbowego z dnia [...]), a więc wszystkie decyzje organu I instancji doręczono do 31.12.2002 r. Decyzja Izby Skarbowej z dnia [...], którą rozpatrzono odwołania strony od decyzji organu I instancji zostały doręczone w dniu 13.03.2003 r. W świetle zatem powyższego bezspornym jest, że zarówno decyzje organu I jak i II instancji zostały doręczone przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia z uwzględnieniem 12 miesięcznego terminu zawieszenia postępowania odwoławczego (art. 68 § 5 Ordynacji podatkowej). Nie można zgodzić się z argumentem skarżącej przedstawionym w skardze, że 5 letni termin przedawnienia w sprawie nie może być zachowany, ponieważ nie doszło do wstrzymania biegu terminu przedawnienia w wyniku zawieszenia postępowania odwoławczego. Wskazywane przez stronę postanowienia nie zostały przez stronę zaskarżone, a ich uzasadnienie tak co do podstawy prawnej, jak i faktycznej - wbrew twierdzeniom strony - nie budzi wątpliwości. Rozpatrując. niniejszą sprawę Sąd uznał, że mimo nieskuteczności zarzutu przedawnienia, zaskarżona decyzja nie może się ostać wobec naruszenia prawa w procesie przypisywania właściwej stawki podatkowej od importowanego przez stronę towaru. W niniejszej sprawie bezsporna jest klasyfikacja importowanego oleju do kodu PCN 271 O 00 39 O obejmującego "oleje ropy naftowej i oleje otrzymane z minerałów bitumicznych. inne niż surowe... oleje lekkie do innych celów - pozostałe - pozostałe oleje". Nie jest to jednak wystarczające dla ustalenia obowiązku akcyzowego i stawki należnej akcyzy. W zakresie przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym ustawodawca w art. 34 ust. 1 ustawy o VAT odsyła do czynności podlegających podatkowi od towarów i usług określonych w art. 2 ustawy. Mogą one jednak dotyczyć wyłącznie wyrobów akcyzowych, których katalog określa załącznik nr 6 do ustawy. W poz. 1 tego załącznika (w brzmieniu z dnia dokonania zgłoszenia celnego) są wymienione produkty naftowe i syntetyczne paliwa płynne, (symbol SWW: 024), co oznacza, iż tylko te produkty jako wyroby akcyzowe podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W związku z tym, że produkty w transakcjach importowych oznaczane są kodem PCN, istotna jest wzajemna relacja kodu PCN i SWW, którym ustawodawca posługuje się w załączniku nr 6 do ustawy. W tym zakresie organ II instancji trafnie w uzasadnieniu decyzji powołał się na treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 1995 r. (Dz. U. Nr 154, poz. 798 ze zm.) oraz na załącznik nr 4 do przedmiotowego rozporządzenia, które stanowi wykaz wyrobów akcyzowych (określonych kodem PCN). Rozporządzenie to zostało wydane na mocy delegacji zawartej w art. 54 § 2 ustawy o V AT, zgodnie z którym do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie określono wykazy towarów wymienionych w załącznikach nr l i 3-6 ustawy, w układzie odpowiadającym Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN). W pozycji 2710 załącznika wymieniono m.in. kod PCN 2710 00 39 O, a zatem towar sprowadzony przez stronę, jest wyrobem akcyzowym importowanym. Skoro importowany towar podlega akcyzie, ustalić należy obowiązującą stawkę podatku, przy uwzględnieniu kodu taryfy celnej PCN i rozważyć możliwość zastosowania stawek wg załącznika nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lutego 1997 r. w sprawie podatku akcyzowego. Podkreślić przy tym należy, że wykluczony jest tu wszelki automatyzm w ustaleniach, bowiem załącznik odwołuje się w poz. 1 i 2 do tylko niektórych pozycji objętych kodem PCN 2710 00 - co wynika z zamieszczenia przy kodzie znaczka "ex" i stosownego wyjaśnienia pod tabelą. Pozycje te wymieniają szereg rodzajów paliw (różne paliwa silnikowe benzynowe i benzyny bazowe w tym etylina, benzyna bezołowiowa, benzyny lotnicze, oleje napędowe, paliwa do silników odrzutowych) z różnymi stawkami akcyzy. Pojęcia, jakimi posłużono się w analizowanym akcie prawnym nie przystają do określeń towarów wg kodów PCN, gdzie w ogóle nie występuje np. "benzyna bazowa". Stosowanie wyłączeń z szerszej grupy towarów ("ex") nakazuje zatem porównanie określeń danego towaru ("olej lekki inny - benzyna bazowa") w obu aktach prawnych. Nie jest wykluczone zasięgnięcie w tym zakresie opinii biegłych. Dla celów wymierzenia akcyzy wg konkretnej stawki nie jest wystarczające ustalenie, że przedmiotowy towar objęty jest kodem PCN 2710 00 39 O, skoro z powodu wyłączeń ("ex") nie wiadomo, jaka szersza grupa towarów przynależna do kodu PCN 271000 objęta jest akcyzą w stawce wskazanej w tej pozycji i tej tabeli. Organ musi zatem wykazać, czy i dlaczego, uznał towar należący do klasy "pozostałe oleje lekkie" za odpowiadający pozycji "benzyna bazowa", wymierzając akcyzę wg stawki [...],- zł/t. Stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy o VAT - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego (z zastrzeżeniem ust. 7a). Zgodnie z art. 289 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późno zm.) - postępowania wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy podlegają rozpatrzeniu, według przepisów dotychczasowych. Ustawa ta weszła w życie w dniu 1 stycznia 1998 r., zaś zgłoszenia celne miały miejsce w 1997 r. Przepisy dotychczasowe to ustawa z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo celne (Dz.U. z 1994 r. Nr 71, poz. 312 z późno zm.). Zgodnie z art. 23 ust. 1 Prawa celnego - cło wymierza się według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu dokonania zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Data dokonania zgłoszenia celnego jest zatem miarodajna dla ustalenia wymagalności należności celnych przywozowych, jak również podatku akcyzowego od importowanego towaru. Prawnie obojętna jest zatem kwestia, w jaki sposób wykorzystany został sprowadzony przez stronę olej po dacie przyjęcia zgłoszenia celnego, a więc czy np. podlegał blendowaniu, czy posłużył jako składnik wytworzenia innego rodzaju paliwa itp., czy został zużyty w takiej postaci, jak w momencie importu. Aprobacie składu orzekającego podlega stanowisko judykatury, prezentujące powyższy pogląd (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 22 listopada 1994 r., sygn. V SA 151104/94 - ONSA 1995/4, poz. 172; z dnia 29 lutego 1996 r., sygn. SA/Ka 19/95 - Fiskus 1996 r., nr 15, str. 31; z dnia 19 czerwca 2002 r. sygn. I SA/Lu 1394/01, niepubl.; z dnia 25 czerwca 2002 r., sygn. I SA/Lu 1206/01 - niepubl.; z dnia 5 grudnia 2002 r., sygn. I SA/Lu 285/02 - niepub1.). Przy przesądzonym oznaczeniu kodowym PCN 2710 00 39 O, towar trafnie został uznany za wyrób akcyzowy, gdyż każdy wyrób objęty tym kodem PCN ma taki status. To nie oznacza jednak automatycznie, że wyrób objęty kodem PCN 2710 00 39 O był benzyną bazową i podlegał przyjętej przez organy stawce z poz. 10 załącznika nr 6 do rozporządzenia, zważywszy na brak ustalenia, czy ów wyrób stanowił benzynę bazową w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Przywołana przez organy pozycja to paliwa silnikowe benzynowe i paliwa benzynowe bazowe. Jednak - jak wynika z wykazu wyrobów akcyzowych (załącznik nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 1995 r.), każda benzyna jest olejem lekkim, który nie podlega procesom specyficznym ani przemianom chemicznym, ale nie wynika, że każdy "olej lekki pozostały" jest benzyną. "Pozostałe oleje lekkie" są olejem pozostałym, który nie jest benzynami specjalnymi, ani benzynami silnikowymi, ani paliwem typu benzyna do silników odrzutowych. Z samego zestawienia nie można wysnuć wniosku, czy pozostałe oleje lekkie to benzyna inna niż wymienione wyżej, czy też jest to olej lekki niebędący benzyną, i jak taki produkt ma się do benzyny bazowej. Nie wiadomo zatem, czy olej lekki pozostały wg kodu PCN 2710 00 39 O to "benzyna", a więc jeden z tych produktów, a dopóki nie jest to przesądzone, organ podatkowy nie może ocenić wartości zobowiązania akcyzowego. Uciążliwa metoda regulacji komplikuje tę ocenę, jednak nie można dokonywać uproszczeń i domniemań zgodności towarów objętych różnorodną klasyfikacją kosztem podatnika. Brak ustaleń w zakresie uznania importowanego wyrobu za odpowiadający konkretnej pozycji tego załącznika narusza art. 122, 187 § 1 i art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa i czyni rozstrzygnięcie dowolnym. Konieczne jest zatem precyzyjne ustalenie, w sposób pozbawiony dowolności, zakresu pojęciowego "benzyna bazowa" oraz wskazanie, jakie obiektywne i udowodnione cechy importowanego wyrobu ustalone przez organy podatkowe nakazują w sposób jednoznaczny przyjęcie, że wyrób ten był benzyną bazową. Podsumowując - skoro zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem wskazanych przepisów w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, przeto podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit.a i c i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.