I SA/Gd 477/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Asesor WSA Irena Wesołowska, Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami wyceny sporządzenia opinii biegłego oddala skargę. I SA/Gd 477/06 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...], którym obciążono pana M. S. kosztami wyceny dokonanej przez biegłego nabytych w drodze darowizny nieruchomości. Wysokość kosztów określono na kwotę 4.218,76 zł. Postanowienie powyższe podjęto w następującym stanie faktycznym: Umowę darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z dnia 30 grudnia 2004 r., pan M. S. nabył m. in. nieruchomości położone w miejscowości K., objęte księgami wieczystymi KW nr [...] o łącznej powierzchni 62,7143 ha, w tym las o powierzchni 3,91 ha i nieużytki o powierzchni 0,66 ha zabudowane budynkiem mieszkalnym i budynkami gospodarczymi oraz nierozbudowane nieruchomości położone w miejscowości K. (Kw nr [...]) o łącznej powierzchni 1,8242 ha, w tym las o powierzchni 0,78 ha. Spośród darowanych nieruchomości opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn nie podlegało - zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), nabycie gospodarstwa rolnego, natomiast lasy i nieużytki, jako ustawowo nie wchodzące w skład gospodarstwa rolnego podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. We wskazanej powyżej umowie darowizny strony określiły wartość podlegających opodatkowaniu nabytych lasów i nieużytków na kwotę 5.000 zł. W ocenie organu podatkowego podana w umowie wartość tych nieruchomości nie odpowiadała ich wartości rynkowej i w związku z tym organ wezwał ich nabywcę do podwyższenia tej wartości do kwoty 32.900 zł. Wobec braku zgody nabywcy na podwyższenie wartości do poziomu wskazanego przez organ podatkowy, zlecono dokonanie wyceny tych gruntów i drzewostanu biegłemu. Rzeczoznawca w sporządzonym w dniu 5 lipca 2005 r. operacie szacunkowym uzupełnionym 10 października 2005 r., ustalił wartość rynkową przedmiotowych działek na kwotę 51.300 zł, którą organ podatkowy przyjął za podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn i decyzją z dnia [...] Nr [...] ustalił stronom umowy darowizny to jest panu M. S. (obdarowanemu) oraz małżonkom D. i E. M. (darczyńcom) podatek od spadków i darowizn w kwocie 4.364,40 zł. Z kolei postanowieniem, opisanym na wstępie, Naczelnik Urzędu Skarbowego kosztami dokonanej przez biegłego wyceny przedmiotowych nieruchomości obciążył nabywcę, albowiem wartość ustalona przez rzeczoznawcę przekroczyła o 33% wartość wskazaną przez strony umowy darowizn (art. 8 ust. 4 cyt. ustawy podatkowej). Nabywca złożył zażalenie na to postanowienie organu pierwszej instancji argumentując, iż biegły realizując zlecenie w zakresie ustalenia wartości przedmiotu darowizny objętej opodatkowaniem, nie odwołuje się w żadnym miejscu sporządzonego operatu szacunkowego do mającej zastosowanie w sprawie ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tymczasem winien był zastosować się do treści art. 8 ust. 3 tej ustawy, który stanowi podstawę przy ustalaniu wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych dokonywanej w oparciu o transakcje z miejscowości, w której położona jest szacowana nieruchomość tj. w Gminie. Zarzucił, iż biegły dokonał wyceny niezgodnie ze stanem faktycznym albowiem do wyliczeń przyjął funkcję produkcyjną przedmiotowych lasów, podczas gdy rzeczywista ich funkcja to funkcja ochronna, a dodatkowo potwierdza ją załączona do sprawy ocena Leśniczego Leśnictwa K.. Nadto biegły nie uwzględnił w opinii faktu, iż niektóre działki nie są wyodrębnione geodezyjnie i nie mogą być w związku z tym przedmiotem obrotu, a poza tym nie ma do nich żadnego dojazdu. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] [...], utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor podał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.), podstawę ustalenia podatku od spadków i darowizn stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona wg stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania do podwyższenia wartości przedmiotu darowizny tj. podstawy opodatkowania nie wyraził zgody na jej podwyższenie, to obowiązkiem organu podatkowego pierwszej instancji było dokonanie jej ustalenia z uwzględnieniem opinii biegłego. Powyższe wynika z art. 8 ust. 4 cyt. ustawy. Zarzuty co do wadliwości dokonanej przez biegłego wyceny przedmiotowych nieruchomości były poddane - jak podniósł organ odwoławczy - zarówno analizie przez organ podatkowy, jak i zostały omówione przez biegłego w trakcie jego przesłuchania, w którym uczestniczył darczyńca E. M. Wbrew twierdzeniom strony biegły przy sporządzaniu operatu szacunkowego oparł się na przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn, jak też na przepisach art. 149, 150, 151 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2004 r., Nr 261, poz. 2603) oraz na przepisach wykonawczych - rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r., w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.). Przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami - stwierdził Dyrektor Izby - stosuje się - zgodnie z art. 149 tej ustawy - do wszystkich nieruchomości bez względu na ich rodzaj, położenie i przeznaczenie, a także bez względu na podmiot własności i cel wyceny, ze wskazanym wyłączeniem, które nie występuje w niniejszej sprawie. Natomiast z przepisu art. 150 tej ustawy wynika, że w wyniku wyceny nieruchomości dokonuje się m. in. określenia wartości rynkowej. Tak więc zarzuty podniesione w zażaleniu do wadliwego sporządzenia wyceny darowanych lasów i nieużytków z pominięciem art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn organ odwoławczy uznał za nietrafny. Za chybiony również uznał organ drugiej instancji zarzut nieprawidłowego, niezgodnego ze stanem faktycznym wyliczenia wartości drzewostanu. Organ ten podkreślił, iż brak dokumentów stwierdzających zakwalifikowanie przedmiotowego lasu jako lasu ochronnego, spowodował, że do określenia wartości lasów biegły przyjął funkcję gospodarczą. Skoro więc wycena biegłego, na podstawie której organ pierwszej instancji ustalił wartość nieruchomości w kwocie 51.300 zł, przekroczyła o ponad 33% wartość wynikającą z umowy darowizny, to zasadne było obciążenie nabywcy kosztami opinii biegłego na podstawie art. 8 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej pan M. S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, uzupełnioną pismem z dnia 25 stycznia 2007 r., złożonym na rozprawie w dniu 26 stycznia 2007 r. W skardze skarżący przedstawił takie same zarzuty jakie przedstawił w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji ustalającą stronom, opisanej na wstępie umowy darowizny, podatek od spadków i darowizn w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości w kwocie 4.364,40 zł. Zarzuty podniesione w skardze na wskazaną powyżej decyzję organu odwoławczego zostały szczegółowo opisane a następnie omówione w sprawie dotyczącej tej skargi a oznaczonej sygn. akt I SA/Gd 476/06 WSA. W niniejszej zatem sprawie, będącej konsekwencją zakwestionowania przez skarżącego decyzji ustalającej skarżącemu i darczyńcom podatek od spadków i darowizn od darowanych lasów i nieużytków, należy tylko podać, iż zarzuty skarżącego wobec wydanego w tej sprawie postanowienia organu odwoławczego koncentrują się na wadliwości sporządzonego dla potrzeb podatkowych operatu szacunkowego. Skarżący zarzucił biegłemu, iż dokonał wyceny nieruchomości niezgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, że niezasadnie przyjął, iż nabyte lasy spełniają funkcję gospodarczą, podczas gdy bezsporne jest, iż w rzeczywistości pełnią funkcję ochronną. Nadto skarżący zarzucił, iż przy ustalaniu wartości rynkowej przedmiotowych nieruchomości biegły nie uwzględnił warunków dostępu (dojazdu) do poszczególnych nieruchomości gruntowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumentując jak w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skargi nie można było uwzględnić. W myśl przepisu art. 8 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., o podatku od spadków i darowizn (tj. D. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), jeżeli nabywca rzeczy i praw majątkowych nie wyraził zgody na podwyższenie ich wartości, która w ocenie organu podatkowego nie odpowiada ich wartości rynkowej, wartość tę Naczelnik Urzędu Skarbowego ustala z uwzględnieniem opinii biegłych. W rozpoznawanej sprawie niesporne było, że skarżący nie wyraził zgody na podwyższenie wartości przedmiotowych nieruchomości podanej w umowie darowizny, w wysokości 5.000 zł, do kwoty wskazanej przez Urząd Skarbowy tj. kwoty 32.900 zł. Wystąpiła więc podstawa do ustalenia tej wartości z uwzględnieniem wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę. Biegły w operacie szacunkowym z dnia 5 lipca 2005 r., uzupełnionym w dniu 10 października 2005 r., określił, iż wartość rynkowa darowanych skarżącemu lasów i nieużytków wynosi 51.300 zł. Tę wartość Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął jako podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, ustalając stronom umowy darowizny zobowiązanie podatkowe umowy w tym tytule podatkowym na kwotę 4.364,40 zł, [...]. Określona przez biegłego wartość rynkowa darowanych skarżącemu lasów i nieużytków przekracza o 33% wartość podaną przez nabywcę, a zatem koszty tej wyceny zgodnie z przywołanym na wstępie przepisem art. 8 ust. 4 - ponosi skarżący, jako nabywca tych nieruchomości. Uwzględniając powyższe obciążenie skarżącego kosztami opinii biegłego było uprawnione. Sąd nie znalazł w tym zakresie nieprawidłowości w postępowaniu organów podatkowych. Odnosząc się natomiast do zarzutów podniesionych w skardze, a w istocie dotyczących decyzji wymierzających podatek od spadków i darowizn od nabytych przez skarżącego nieruchomości, należy w tym względzie odwołać się do sprawy sygn. akt I SA/Gd 476/06, w której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 29 stycznia 2007 r., oddalił skargę skarżącego na wspomniane decyzje wymiarowe. W sprawie tej Sąd nie podzielił trafności zarzutów podniesionych przez skarżącego w stosunku do biegłego i sporządzonego przez niego operatu szacunkowego z 5 lipca 2005 r. W ocenie Sądu kwestionowany przez stronę operat szacunkowy został sporządzony zgodnie z obowiązującymi w zakresie wyceny nieruchomości regulacjami prawnymi tj. ustawę z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami, (tj. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603), ustawę z dnia 28 września 1991 r., o lasach (Nr 101, poz. 444), rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r., w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenie operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 207 poz. 2109) nienaruszając wskazanego przez stronę art. 8 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tak więc ostatecznie uznał, iż badane decyzje ustalające wymiar podatku od spadków i darowizn od przedmiotowych lasów i nieużytków, w których za podstawę opodatkowania przyjęto ich wartość rynkową wskazaną w operacie szacunkowym, odpowiadają prawu i nie ma podstaw do wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Z tych też względów Sąd uznał, iż w niniejszej sprawie również nie ma podstaw do wzruszenia zaskarżonego postanowienia i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w wyroku. DSz