I SA/Gd 504/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Marek Kraus, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi M.G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 13 marca 2018 r., nr [..] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] ( dalej: DIAS), działając na podstawie: art. 228 1 pkt 2 i § 2 w związku z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2017 r.. poz. 201 ze zm.) - dalej jako O.p., stwierdził, że odwołanie M. G. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia l7 stycznia 2018r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 28.056,00 zł. z tytułu sprzedaży w dniu 23 lutego 2012r. prawa własności lokalu mieszkalnego wraz ze związanymi z nim udziałami, zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.. Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Decyzją z dnia 17 stycznia 2018r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. określił M. G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 28.056.00 zł. z tytułu sprzedaży w dniu 23 lutego 2012r. prawa własności lokalu mieszkalnego wraz ze związanymi z nim udziałami. Przedmiotowa decyzja została wysłana na adres podatniczki i po awizowaniu w dniu 22 stycznia 2018r. - jak wynika z adnotacji na przesyłce i zwrotnym potwierdzeniu odbioru - doręczona w dniu 24 stycznia 2018r. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Termin do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji upływał zatem z dniem 7 lutego 2018r. Tymczasem odwołanie podatniczka złożyła - za pośrednictwem swojego pełnomocnika - dopiero w dniu 8 lutego 2018r., tj. jeden dzień po upływie wyżej wymienionego terminu. Powyższe powoduje, zdaniem organu, bezskuteczność odwołania, co skutkuje pozostawieniem tego środka bez rozpatrzenia. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem M. G. -reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika - w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego: 1) art. 145 w zw. z art. 144 §1 pkt 1 w zw. z art. 148 § 1, art. 150, art. 152 §1 i § 2 O.p. poprzez przyjęcie, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 17 stycznia 2018 r. została skutecznie doręczona Skarżącej dnia 24 stycznia 2018 r., podczas gdy: - na potwierdzeniu odbioru pisma brak jest wskazanej daty, w której Skarżąca odebrała pismo; - brak jest niebudzącego wątpliwości dowodu potwierdzającego, ze Skarżąca odebrała pismo dnia 24 stycznia 2018 r. 2) art. 122 w zw. z art. 187 i 191 O.p. poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia przed wyjaśnieniem wszystkich istotnych okoliczności w sprawie, nie dysponując dowodami na potwierdzenie okoliczności będących podstawą rozstrzygnięcia, ewentualnie w oparciu jedynie o potwierdzenie odbioru przesyłki, które zostało wadliwie wypełnione i nie stwierdza daty odbioru ww. decyzji przez Skarżącą; 3) art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, że odwołanie Skarżącej zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia, podczas gdy odwołanie zostało złożone w ustawowym terminie, a w efekcie nieprawidłowego działania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] doszło do obrazy art. 127 O.p. poprzez pozbawienie Skarżącej możliwości skorzystania z dwuinstancyjności postępowania podatkowego; 4) art. 121 §1 i art. 122 O.p. poprzez przyjęcie w sprawie budzącej wątpliwości co do stanu faktycznego, niekorzystnego dla Skarżącej rozstrzygnięcia, bez podjęcia choćby próby wyjaśnienia tychże wątpliwości. W oparciu o powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości; 2) zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przepisanych prawem; 3) przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Skarżącej na okoliczność daty odbioru decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 17 stycznia 2018 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja ( postanowienie ) może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Dokonując kontroli Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd ma zatem prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a podniesione w niej zarzuty są chybione. Sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Przedmiotem zaskarżenia było wyłącznie postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Skarżąca nie złożyła - jak wynika z akt administracyjnych - wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uznając, że wniosła je w terminie. W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Postanowienia dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania powinny być wydawane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po analizie okoliczności sprawy. W wyroku z dnia 14 marca 2007 r., sygn. akt I FSK 534/06 Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że "treść art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazuje wyraźnie, iż stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Ustalenie daty doręczenia decyzji musi nastąpić w zgodzie z procedurą. Materiał dowodowy musi być zupełny, jego ocena swobodna, ale nie dowolna. Stwierdzenie uchybienia terminowi zobowiązuje organ do wydania postanowienia uniemożliwiającego rozpatrzenie odwołania. W przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, sąd rozpoznawać będzie sprawę w przedmiocie tego uchybienia, nie zaś w merytorycznym przedmiocie sprawy podatkowej, w której uchybienie to miało nastąpić (por. J. Brolik, Komentarz do art. 228 ustawy - Ordynacja podatkowa. LEX wydanie elektroniczne). Zdaniem skarżącej, organ odwoławczy błędnie ustalił moment doręczenia stronie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, co spowodowało wadliwe przyjęcie, że termin do złożenia odwołania upłynął w dniu 7 lutego 2018 r. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 145 w zw. z art. 144 § 1 pkt 1 w zw. z art. 148 § 1, art. 150, art. 152 § 1 i § 2 O.p., polegającego na błędnym przyjęciu, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 17 stycznia 2018r. została skutecznie doręczona skarżącej w dniu 24 stycznia 2018r., podczas gdy jej zdaniem, na potwierdzeniu odbioru pisma brak jest wskazanej daty, w której strona odebrała pismo, a także brak jest niebudzącego wątpliwości dowodu potwierdzającego, że skarżąca odebrała pismo dnia 24 stycznia 2018r. - wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Stosownie do treści art. 144 § 1 O.p. - organ podatkowy doręcza pismo: 1. za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnienie na podstawie odrębnych przepisów, lub 2. za urzędowym poświadczeniem odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej. Zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 i 2 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1. operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczenia pisma przez operatora pocztowego, 2. pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) w przypadku doręczenia pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 150 § 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (art. 150 § 3). Stosownie zaś do treści art. 150 § 4 w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1. a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W myśl art. 152 § 1 tej ustawy odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Jeżeli odbierając) pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam stwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo, i przyczynę braku jej podpisu (art. 152 § 2 ustawy O.p.). Jak wynika z akt sprawy sposób przewidziany w art. 148 § 1 O.p. zastosował Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. Przesyłka polecona zawierająca w/w decyzję została wysłana na adres skarżącej i po awizowaniu w dniu 22 stycznia 2018r. - jak wynika z adnotacji na przesyłce i zwrotnym potwierdzeniu odbioru - doręczona jej z dniem 24 stycznia 2018r. (co skarżąca stwierdziła własnoręcznym podpisem). Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru w/w przesyłki widnieje data doręczającego/wydającego (pracownika placówki pocztowej) "24 stycznia 2018r.", zatem w/w przesyłka nie mogła być doręczona - jak twierdzi pełnomocnik strony skarżącej w dniu 25 stycznia.2018r. Ponadto na przedmiotowym - zwrotnym potwierdzeniu odbioru w/w decyzji widnieje datownik placówki oddawczej z datą 24 stycznia 2018r. Powyższą okoliczność potwierdza wydruk z dnia 27 lutego 2018r. z portalu elektronicznego Poczty Polskiej "Śledzenie przesyłek Tracking / emonitoring.poczta-polska.pl". Z wydruku tego wynika, że przesyłka zawierająca decyzję organu I instancji: • 18 stycznia 2018r. - została nadana w UP G. 2. • 18 stycznia 2018r.- przesyłka w transporcie. • 22 stycznia 2018r. - przygotowano do doręczenia, • 22 stycznia 2018r.- przekazano do doręczenia, • 22 stycznia 2018r. - awizo - przesyłka do odbioru w placówce, • 24 stycznia 2018r. - odebrano w placówce. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, odnośnie daty doręczenia stronie decyzji w dniu 24 stycznia 2018r., a nie jak twierdzi pełnomocnik strony w dniu 25 stycznia.2018r. Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika w tej kwestii wskazać należy, że w przypadku doręczenia pism przez pocztę pokwitowanie odbioru pisma następuje na druku potwierdzenia odbioru, który zwracany jest nadawcy. Sposób doręczenia przesyłki tego rodzaju został uregulowany w ustawie z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1529) oraz Rozporządzeniu Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz. U. z 2013 r. poz. 545). Z uregulowań tych wynika, że pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki musi spełniać przewidziane w nich wymogi co do formy i treści. Tym samym pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości, które może zostać obalone przeciwdowodem, co wynika też z treści art. 194 § 3 O.p. Wobec zastrzeżeń pod adresem realizacji przedmiotowego doręczenia, strona powinna wszcząć postępowanie reklamacyjne w celu obalenia ww. domniemania, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. W takim stanie rzeczy, skoro doszło do skutecznego doręczenia decyzji 24 stycznia 2018 r., a odwołanie od decyzji zostało wniesione 8 lutego 2018 r., to były podstawy do zastosowania art. 228 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym to przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie do wniesienia odwołania. Termin do wniesienia odwołania wynosi stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p. 14 dni od doręczenia decyzji stronie. Termin ten w tym przypadku upływał w dniu 7 lutego 2018 r. Dodać też należy, że podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o ten przepis, organ odwoławczy ogranicza się wyłącznie do badania, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Z powyższego wynika, że każde uchybienie terminowi, bez względu na czas jego trwania, powoduje bezskuteczność dokonanej czynności procesowej, a więc także bezskuteczność odwołania, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do instancyjnej kontroli rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Jest to skutek wynikający z zasady trwałości decyzji administracyjnych (art. 128 O.p.) i bezpieczeństwa w obrocie prawnym. Decyzje bowiem, od których nie służy odwołanie, a taka sytuacja powstaje z chwilą upływu terminu do wniesienia odwołania, stają się ostateczne i ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach i na zasadach przewidzianych w ustawie dla wymienionych postępowań nadzwyczajnych. Podsumowując, rację ma organ odwoławczy, że odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji skarżąca złożyła po upływie terminu do jego wniesienia. Wydając zatem postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy stwierdził fakt istniejący w dacie złożenia spóźnionego odwołania. Wydanie przez organ odwoławczy postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. było zatem zasadne i celowe w odniesieniu do kwestii procesowych wyłaniających się przy rozpatrywaniu sprawy. Tym samym sformułowane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania, określonych w art. 121 i art. 122 O.p. nie zasługują na uwzględnienie. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako pozbawionej uzasadnionych podstaw.