I SA/Gd 506/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Sekretarz Sądowy Zuzanna Baca-Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 października 2006 r. sprawy ze skargi H. R.-J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] uchylił decyzję Wójta Gminy z dnia [...] w sprawie A. J. i H. R.-J. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny: Wójt Gminy ustalił na rzecz H. G.-J. i A. J. wymiar podatku od nieruchomości za rok 2005 w wysokości 468,40zł. Wyżej wymienieni są właścicielami nieruchomości położonej w M. tj. (zgodnie ze złożonym w dniu 11 marca 2003r. wykazie nieruchomości): budynku mieszkalnego o pow. 44 m2, gruntu letniskowego o pow. 900 m2. Organ pierwszej instancji ustalając wymiar podatku od nieruchomości zakwalifikował w/w budynek jako dom letniskowy, zaś grunty: 500 m² jako grunty letniskowe, 400 m2 grunty pozostałe. Odwołanie od tej decyzji złożyła H. R. – J. stwierdzając, że nie zgadza się z naliczonym podatkiem. Zdaniem odwołującej organ winien był zastosować do ustalenia podatku stawkę jak dla domu mieszkalnego. Nie jest też dla strony zrozumiałe rozgraniczenie stawek dla gruntów. Stwierdziła, że wysokość podatku winna wynosić 120,56 zł, tj. przy zastosowaniu stawki, jak dla domu mieszkalnego, zaś w przypadku gruntów, w całości jak dla gruntów pozostałych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Kolegium podniosło, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi kwalifikacja przedmiotu opodatkowania, tj. czy dom położony na działce w M. jest budynkiem mieszkalnym czy letniskowym, a w konsekwencji tego jakie stawki podatku od nieruchomości wprowadzone uchwałą Nr XXII/183/2004 z dnia 6 grudnia 2004r. Rady Gminy w sprawie podatku i opat lokalnych w Gminie na rok 2005 rok, będą miały do niego zastosowanie. Organ drugiej instancji wskazał, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych problematyka ta przewijała się wielokrotnie, przy czym stanowisko sądów w tej kwestii ulegało zamianie. W jednym ze swoich ostatnio wydanych orzeczeń Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, podzielając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zajęte w uchwałach z dnia 1 lipca 2002r. FPK 2/02 ( ONSA 2003/2/49) i FPK 3/02 (ONSA 2003/2/50), wyraził pogląd, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) decyduje kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela domu i jego bliskich. W tym stanie rzeczy, zdaniem Kolegium należy w sposób nie budzący wątpliwości ustalić, w jaki sposób przedmiotowy budynek jest wykorzystywany, a w szczególności ustalić, gdzie koncentruje się życie rodzinne i zawodowe właścicieli. Kolegium powołało wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym Sąd stwierdził, że ześrodkowanie w danym lokalu swojego centrum życiowego, to zaspokajanie w nim potrzeb gospodarczych, osobistych i rodzinnych (wyrok z dnia 23 września 1999r. Sygn. akt V SA 411/99, opubl. LEX nr 49964). Organ stwierdził, że chcąc wyjaśnić powyższą kwestię, należy, dokonać ustaleń odnośnie miejsca i charakteru zatrudnienia podatników, ich sytuacji lokalowej i potrzeb z nim związanych, częstotliwości, okresów i celów użytkowania budynku (zamieszkiwanie związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych czy związanych z wypoczynkiem i urlopem). Dopiero po szczegółowym wyjaśnieniu przez organ pierwszej instancji powyższej kwestii będzie można ustalić stan faktyczny przedmiotowej sprawy. Odnosząc się do podstawy prawnej kwalifikacji gruntu, Kolegium wskazało, że ustala się ją podstawie zapisu w ewidencji gruntów i budynków, stanowi o tym a contrario art. 2 ust. 2 ustawy. Ze znajdującego się w aktach wypisu z ewidencji gruntu wynika, że działka nr [...] o powierzchni 0,0400 ha oznaczona jest symbolem R klasa VI. Oznacza to, że są to grunty rolne, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone zostały budownictwo mieszkaniowe i stąd ich określenie w rejestrze jako tereny zurbanizowane niezabudowane. W sytuacji więc, gdy przedmiotowe grunty nadal sklasyfikowane są jako użytki rolne ("R" z klasą), to polegają opodatkowaniu podatkiem rolnym (tak zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 listopada 2004r. Sygn. akt I SA/Gd 78/04, nie publ.). Brak jest bowiem informacji o wyłączeniu przedmiotowych gruntów z produkcji rolnej (decyzji administracyjnej, gdy taka jest wymagana), bądź materiałów wskazujących, że grunty te użytkowane są na cele inne niż rolnicze, co mogłoby świadczyć o ich wyłączeniu z produkcji rolnej ( w sytuacji, gdy decyzja o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej nie jest wymagana). Zastosowanie w zaskarżonej decyzji w stosunku do tych gruntów stawki podatku od nieruchomości jak dla gruntów pozostałych było błędne. Z kolei, co do działki nr [...] o pow. 0,0500 ha, to w ewidencji gruntów jest ona oznaczona jako tereny zabudowane inne. Zgodnie z treścią Załącznika 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.) pkt 3. 3) do innych terenów zabudowanych zalicza się grunty zajęte pod budynki i urządzenia związane z administracją, służbą zdrowia, handlem, kultem religijnym, rzemiosłem, usługami, nauką, oświatą, kulturą i sztuką, wypoczynkiem, łącznością itp., czynne cmentarze, grzebowiska zwierząt oraz inne grunty zabudowane. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze treść § 1 pkt lit c uchwały Rady Gminy z dnia 6 grudnia 2004r., grunty te będą podlegały opodatkowaniu z zastosowaniem stawki, jak dla gruntów użytkowanych dla celów letniskowych. Na powyższą decyzję H. R.-J. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W jej uzasadnieniu wskazała, że sporny dom jest traktowany jako stała siedziba i rodzina przebywa w nim większą część roku. Zaspakaja on potrzeby mieszkaniowe i dodatkowo spełnia wszystkie normy ustanowione prze prawo budowlane, co osobiście stwierdził inspektor d.s. budownictwa i architektury. Dom jest wyposażony w ogrzewanie, telefon. Oświadczyła ponadto, że również w Warszawie posiada dom, w którym nie jest zameldowana, a wszystkie płatności przesyłane są na adres gdański. Opisuje ponadto kontakty z władzami gminy, które zdaniem skarżącej, świadczą o fiskalnej polityce gminy i braku zainteresowania problemami jej mieszkańców. Końcowo stwierdza, że dom spełnia kryterium zaspakajania podstawowych potrzeb właściciela i jego najbliższej rodziny, wskazuje na uchwałę NSA z 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPK 17/01, w której Sąd odrzucił kryterium stałego zamieszkiwania, uznając je w obecnych warunkach za nieaktualne, uznał również, że o zaliczeniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych czy letniskowych przesądza jego podstawowa funkcja, a nie plan zagospodarowania przestrzennego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności orzeczenia. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna. Kontroli Sądu podlega decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego podjęta w trybie art. 233 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem (zdanie 2), w sprawach należących do właściwości organów jednostek samorządu terytorialnego organ odwoławczy uchyla zaskarżoną decyzję stosując odpowiednio art. 233 § 2 Ordynacji, w myśl którego organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. W pierwszej kolejności należy wskazać, że rolą Sądu oceniającego tego rodzaju rozstrzygnięcie, jest przede wszystkim ocena czy w sprawie zachodziły przesłanki wskazane w art. 233 § 3 zd. 2 w zw. art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Sąd bada czy organ odwoławczy zasadnie przyjął, że rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Spór merytoryczny w niniejszej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy dom letniskowy powinien i może – w świetle obowiązującego prawa – być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., czy też należy do kategorii oznaczonych przez ustawodawcę (art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e) cyt. ustawy) pojęciem pozostałych budynków. A jeżeli tak, to jakimi przesłankami należy się w tego typu sprawach kierować udzielając odpowiedzi na tak postawione pytanie. Analizując treść art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdzić należy, iż ustawodawca opodatkował różne kategorie nieruchomości różnymi stawkami tj. niższą stawkę przyjęto dla budynków mieszkalnych, wyższą stawkę dla innych budynków, w tym określonych jako pozostałe. Zgodnie z dyspozycją art. 1a. ust. 1 pkt 1 użyte w ustawie określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Powyższy przepis w zakresie znaczenia pojęcia obiektu budowlanego zawiera odesłanie do przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2003 r., Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. Ustawa – prawo budowlane zawiera także definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2a tej ustawy, przez budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30 % powierzchni całkowitej budynku. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji budynku mieszkalnego ani też domu letniskowego, ustawa ta nie używa w ogóle pojęcia dom letniskowy. Rozróżnienie pojęciowe budynku i domu letniskowego jest w polskim prawie podatkowym zamierające. W świetle obowiązującego prawa brak jest ustawowych, a tym samym automatycznych przesłanek uniemożliwiających – w każdorazowo indywidualnie badanej sprawie – zakwalifikowanie budynku letniskowego, jako budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2005r. Nieodzowne zatem jest znalezienie przesłanek, które pozwolą na dokonanie prawidłowej oceny stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż podatek od nieruchomości należy do grupy podatków majątkowych, w którym ciężar podatku został zróżnicowany w zależności od charakteru majątku i sposobu jego wykorzystania. Kwestia zaliczania budynków letniskowych do kategorii budynków mieszkalnych była przedmiotem wielu rozstrzygnięć sądowych, także rozbieżnych. Z uwagi na taką rozbieżność poglądów, Naczelny Sąd Administracyjny w składach pięcioosobowych podjął dwie uchwały dotyczące tej kwestii, w odpowiedzi na pytania prawne Samorządowych Kolegiów Odwoławczych. W obu tych uchwałach (z dnia 22.04.2002 r. FPK 17/01 i z dnia 1.07.2002 r. FPK 3/02) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich". W obszernych uzasadnieniach tych uchwał odniesiono się także do wspomnianej rozbieżności orzeczeń sądowych, jednak uwzględniając również słownikowe znaczenie pojęcia "budynek mieszkalny" uznano, że "budynek letniskowy" będzie mieścił się w pojęciu "budynku mieszkalnego" tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych bądź w celu lokaty kapitału). Stwierdzono też, że z przyczyn społecznych i gospodarczych ustawodawca opodatkował niektóre kategorie nieruchomości różnymi stawkami, najniższą stawkę podatkową przewidziano dla budynków mieszkalnych lub ich części, ponieważ zaspokajają one podstawowe potrzeby bytowe ludzi - z tej najniższej stawki nie powinny korzystać budynki letniskowe, gdy są tam jedynie sezonowo, a więc ubocznie zaspokajane potrzeby mieszkaniowe związane z wypoczynkiem, rekreacją, spędzeniem urlopów (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 10 marca 2004r., sygn. akt SA/Sz 1050/02, publ. LEX nr 183198). Zarówno cytowane uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i wyrok WSA w Szczecinie dotyczą innego stanu prawnego (gdy brak było odesłania w definicji budynku do przepisów prawa budowlanego), jednak zachowały one aktualność w odniesieniu do przesłanek, jakimi należy kierować się w rozróżniając nie zdefiniowane w prawie podatkowym pojęcia "budynek mieszkalny" i "budynek letniskowy". Zdaniem Sądu, biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż budynek letniskowy nie nabywa cech budynku mieszkalnego, w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez fakt jego sezonowego zamieszkania w nim, która to sezonowość oznacza brak zamiaru przebywania właściciela i jego bliskich w tymże budynku, jako ich centrum życiowego. Przez użyte w cytowanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzenie zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych podatnika rozumieć należy koncentrację w tym budynku dominującej części interesów życiowych, w tym prywatnych i zawodowych podatnika oraz jego bliskich. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy w sposób nie budzący wątpliwości nie wynika, w jaki sposób wykorzystywany jest budynek. Samo oświadczenie strony, bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie pozwala na jednoznaczne przesądzenie tej kwestii.. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy koniecznym jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu określenie sposobu korzystania przez skarżącą z tego budynku. Dopiero wówczas będzie możliwe ustalenie prawidłowej wysokości podatku od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że organ odwoławczy miał prawo do zastosowania w rozpoznawanej sprawie art. 233 § 3 zd. 2 Ordynacji podatkowej, uznając że rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania w znacznej części. Skoro bowiem zachodziła konieczność dokonania ustaleń faktycznych, to można było ich dokonać albo w postępowaniu odwoławczym albo poprzez uchylenie decyzji do ponownego rozpoznania. Jednak dla zachowania zasady dwuinstancyjności postępowania oraz zapewnienia czynnego udziału stronie w każdym stadium postępowania, zasadnym w sprawie było uchylenie decyzji celem przeprowadzenia nowego postępowania dowodowego. Odnosząc się do kwestii opodatkowania gruntów należy stwierdzić, że stanowisko organu drugiej instancji jest uzasadnione. Dla potrzeb podatku od nieruchomości, podstawowe znaczenie mają bowiem zapisy dokonane w ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do przeznaczenia gruntu. Nie jest istotne, co uznaje się w świetle doktryny i orzecznictwa za "grunt rolny" czy "grunt zabudowany", nie jest istotne jego rzeczywiste przeznaczenie, lecz sklasyfikowanie i stosowne oznaczenie danego gruntu w ewidencji gruntów i budynków. Art. 2 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wymienia enumeratywnie obiekty budowlane i grunty, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Są to: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w art. 2 ust. 2 ustawy o opłatach wskazuje nieruchomości, które wyłącza spod opodatkowania. Są to: grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z brzmienia art. 2 ust. 2 wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Wskazanie wprost na zapisy w tej ewidencji, koresponduje z zapisami zawartymi w ustawie z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 100, poz. 1086 z późn. zm.), która w art. 21 stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji i czynionych w niej zapisów reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem o ewidencji, które dzieli użytki gruntowe na poszczególne grupy. Dla potrzeb podatku od nieruchomości, jak Sąd wcześniej wskazał, podstawowe znaczenie mają zapisy dokonane w ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do przeznaczenia gruntu. Nie jest istotne jego rzeczywiste przeznaczenie, lecz sklasyfikowanie i stosowne oznaczenie danego gruntu w ewidencji gruntów i budynków. Przepis art. 2 ust. 2 ustawy o opłatach nie pozostawia wątpliwości, iż wiążąca dla organów podatkowych jest klasyfikacja gruntów wynikająca z wyżej wskazanej ewidencji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lipca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1206/05, publ. LEX nr 174433). A zatem powołanie się skarżącej na inne przeznaczenie gruntu niż wynika z ewidencji, a także inne sklasyfikowanie gruntów sąsiednich, nie ma wpływu na decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości. Znaczenie dla sprawy ma bowiem tylko klasyfikacja wynikająca z ewidencji. Dopóki zapis w przedmiocie klasyfikacji nie zostanie zmieniony organy podatkowe muszą orzekać zgodnie z zapisem. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszyła prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.