I SA/Gd 517/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Asesor WSA Irena Wesołowska /spr./, Protokolant Monika Szymańska, po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2004 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 1.200 (tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. określającą K. S. w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2004 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 0,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że K. S. zawiesiła w dniu 15 lutego 2001 r. prowadzoną działalność gospodarczą, zaś dnia 15 września 2004 r. tę działalność zlikwidowała. W okresie, kiedy działalność była zawieszona podatniczka nie dokonywała czynności sprzedaży i zakupów, a także nie składała deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT – 7. W złożonej deklaracji VAT – 7 za miesiąc luty 2001 r. K. S. zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 6.830,00 zł oraz zadysponowała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.966,00 zł i kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 1.863,00 zł. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy określił skarżącej za miesiąc luty 2001 r. kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 6.830,00 zł. W tak ustalonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej wywiódł, przywołując treść przepisu art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), który stanowi, że jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 3, podatnik nie wykonał czynności podlegającej opodatkowaniu, podatek naliczony za ten okres podlega rozliczeniu w najbliższym okresie, w którym czynności te zostaną wykonane, nie później jednak niż w ciągu 36 miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, że skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykazanego w złożonej deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc luty 2001 r. i wcześniejsze miesiące rozliczeniowe, ponieważ w okresie 36 miesięcy nie wystąpił podatek należny umożliwiający odliczenie. Organ odwoławczy nadto wskazał, że ustawodawca ściśle określił, iż odliczenie podatku naliczonego musi nastąpić w najbliższym, a więc najwcześniejszym okresie, w którym wystąpi podatek należny umożliwiający odliczenie, a nie w dowolnym z 36 miesięcy liczonych od końca miesiąca otrzymania faktury lub dokumentu odprawy celnej, po upływie których prawo to wygasa. Organ II instancji podkreślił jednocześnie, że wydana w oparciu o przepis art. 19 ust. 4 przywołanej ustawy decyzja nie jest zależna od uznania organów skarbowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego K. S. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że do dnia 14 lutego 2001 r. była podatnikiem podatku VAT, lecz na skutek załamania się koniunktury gospodarczej zmuszona była zawiesić, a następnie zlikwidować prowadzoną działalność gospodarczą. W związku z tym faktem w deklaracji VAT – 7 złożonej za miesiąc wrzesień 2004 r. wskazała kwotę 6.830,00 zł, którą w jej ocenie, powinien zwrócić jej Urząd Skarbowy. Kwota ta, zdaniem skarżącej należna jest jej z tytułu przeniesionej z miesiąca lutego 2001 r., na następny miesiąc, kwoty podatku od towarów i usług. Skarżąca wskazała, że przeprowadzone w jej firmie kontrole skarbowe nie wykazały żadnych nieprawidłowości, a zatem zarzut nie dokonania sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w okresie trwania zawieszenia działalności i w związku z tym utratę prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym uważa za nieporozumienie. Ponadto skarżąca podjęła polemikę z oceną dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego przez organ odwoławczy. Zdaniem skarżącej organy podatkowe w procesie decyzyjnym całkowicie zlekceważyły art. 32 Konstytucji RP oraz jej preambułę, gdyż nie zastosowano zasady uwzględniania z urzędu interesu społecznego oraz słusznego interesu obywateli. Nadto skarżąca wywiodła, że organ odwoławczy w sposób dowolny i jedynie na swoją korzyść zinterpretował wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 listopada 1990 r., sygn. akt III ARN 28/90. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. W piśmie procesowym z dnia 18 października 2005 r. skarżąca dodatkowo podniosła, iż sporządziła remanent końcowy na dzień 15 września 2004 r., co potwierdza słuszność żądania zwrotu podatku od towarów i usług w wysokości 6.830,00 zł. Ponadto wskazała, ze pomimo zawieszenia działalności otrzymywała faktury VAT wystawiane przez [...] SA. Dyrektor Izby Skarbowe odpowiadając na złożone pismo stwierdził, ze podniesione przez skarżącą argumenty pozostają bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia. Na rozprawie sądowej w dniu 18 maja 2006 r. pełnomocnik skarżącej wskazał, że skarżąca nie uchybiła ustawowemu terminowi 36 miesięcy, gdyż zaczął on biec od daty wydania decyzji Urzędu Skarbowego określającej skarżącej za miesiąc luty 2001 r. kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z przyczyn innych aniżeli w niej wskazano. Jednak zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd nie będąc związany granicami skargi zobowiązany jest do wzięcia pod uwagę z urzędu (zasada oficjalności) wszelkich naruszeń prawa, niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze. Kwestia sporna w rozpoznawanej sprawie sprowadza się w swej istocie do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe dokonały prawidłowej interpretacji przepisu art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym kwestionując prawo skarżącej do otrzymania bezpośredniego zwrotu na rachunek bankowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 złożonej za wrzesień 2004 r. W ocenie Sądu stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe w tej kwestii należy uznać za całkowicie nieuprawnione. Zgodnie z treścią art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jeżeli podatnik w okresie, o którym mowa w ust. 3, podatnik nie wykonywał czynności podlegającej opodatkowaniu, podatek naliczony za ten okres podlega rozliczeniu w najbliższym okresie, w którym czynności te zostaną wykonane, nie później jednak niż wciągu 36 miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Interpretowany przepis wprowadza zasadę przenoszenia przez podatnika, który czasowo nie wykonuje czynności opodatkowanych, rozliczenia podatku naliczonego do najbliższego miesiąca rozliczeniowego, w którym czynności takie będą wykonane. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, a zarówno w miesiącu otrzymania, jak i w miesiącu następnym, a więc w terminie odliczenia podatku naliczonego określonym w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie wykonał żadnej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, wówczas podatek naliczony wynikający z takiej faktury lub dokumentu celnego może rozliczyć w najbliższym okresie, w którym powstanie obowiązek podatkowy i w związku z tym podatnik będzie zobowiązany do zadeklarowania podatku należnego. Przy czym ustawodawca przewidział możliwość przenoszenia podatku naliczonego, w sytuacji czasowego niewykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez okres 36 miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Oznacza to, że podatnik traci prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury lub dokumentu celnego, jeżeli nie wykaże żadnej sprzedaży opodatkowanej w terminie 3 lat od końca miesiąca, w którym tę fakturę lub dokument celny otrzymał. W rozpoznawanej sprawie skarżąca, co jest bezsporne między stronami, ostatnich czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług dokonała w lutym 2001r., kiedy to zawiesiła prowadzoną działalność gospodarczą, by ją ostatecznie zlikwidować z dniem 15 września 2004 r. W deklaracji VAT- 7 złożonej za luty 2001 r. skarżąca wykazała sprzedaż opodatkowaną stawką 22 % w kwocie netto 1.125,00 zł i podatek należny w wysokości 254,00 zł. W złożonej deklaracji skarżąca wykazała także podatek naliczony w wysokości 64,00 zł, jak również rozliczyła kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 7.020,00 zł z miesiąca stycznia 2001r. Jednocześnie skarżąca wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w kwocie 6.830,00 zł oraz zadysponowała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.966,00 zł i kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 1.863,00 zł. Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] określił skarżącej za miesiąc luty 2001r. kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 6.830,00 zł. Kwotę tę skarżąca wykazała w deklaracji VAT – 7 za wrzesień 2004 r. jako kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji do zwrotu na rachunek bankowy. W tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe w sposób nieuprawniony wywiodły, że w sprawie ma zastosowanie przepis art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten i ograniczenie czasowe z niego wynikające odnosi się bowiem, jak wyżej wskazano wyłącznie do podatników, którzy w miesiącu otrzymania faktury lub dokumentu celnego nie dokonywali czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji nie mogli dokonać rozliczenia podatku naliczonego w terminie określonym w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca, albowiem skarżąca dokonała rozliczenia podatku z otrzymanych faktur w deklaracji złożonej za luty 2001 r. oraz za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, kiedy dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę uwzględnił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaś rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 tej ustawy.