I SA/Gd 519/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 listopada 2018 r. sprawy ze skargi "A" na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 marca 2018 r., sygn. [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] postanowieniem z dnia 19 marca 2018 r., po rozpatrzeniu zażalenia "A" sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Burmistrza [...] z 8 grudnia 2017 r. o odmowie zawieszenie postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r., utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Jako podstawę prawną organ wskazał przepis art. 223 § 1 pkt 1 w zw. z art. 201 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), zwanej dalej w skrócie: "o.p.". Postanowienie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych: Postanowieniem z dnia 3 listopada Burmistrz [...] wszczął postępowanie w sprawie określenia Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu "A" sp. z o.o. z siedzibą w W. wysokości podatku od nieruchomości za 2017 r. Pismem z dnia 4 września 2017 r. spółka wystąpiła z wnioskiem o zawieszenia postępowania podatkowego do czasu rozpoznania równolegle prowadzonego postępowania z wniosku o udzielnie pomocy publicznej. Postanowieniem z dnia 8 grudnia 2017 r. Burmistrz [...] odmówił zawieszenia przedmiotowego postępowania uznając, że w okolicznościach sprawy brak jest przesłanek do zawieszenia postępowania. Organ wyjaśnił, że postępowanie podatkowe nie ma wpływu na toczące się postepowanie w sprawie udzielania pomocy publicznej, albowiem zaległości podatkowe, których umorzenia dotyczy to postępowanie pochodzą z lat 2001-2012. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] nie uwzględniło zażalenia spółki. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że uzależnienie rozstrzygnięcia podatkowego od zagadnienia wstępnego oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w ogóle, a nie jedynie warunkiem wydania decyzji o określonej treści. Istota kwestii prejudycjalnej wyraża się więc w tym, że brak jej uprzedniego rozstrzygnięcia wyklucza każde, to jest zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony zakończenie postępowania administracyjnego. Tak rozumianego charakteru dla określenia wysokości zobowiązania podatnika nie ma sprawa udzielenia ulgi podatkowej. Wskazana w zażaleniu konieczność zakończenia postępowania w sprawie udzielenia ulgi nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu przepisów art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Wszczęcie postępowania w sprawie udzielenia ulgi podatkowej pozostaje bez wpływu na bieg postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Są to dwa odrębne postępowania podatkowe z których jedno wszczynane jest na wniosek podatnika, a drugie z urzędu. Od rozstrzygnięcia w sprawie udzielenia ulgi nie zależy zakres odpowiedzialności ani wymiar zobowiązania podatkowego strony skarżącej w podatku od nieruchomości, czyli rozstrzygnięcie w tym postępowaniu nie ma wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie w zakresie odpowiedzialności strony skarżącej z tytułu jej zobowiązania w podatku od nieruchomości. Konieczność zakończenia postępowania o udzielenie ulgi nie może zatem stanowić podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatnika. Organ zauważyć ponadto, że zgodnie z art. 204 § 1 o.p. organ podatkowy, na wniosek strony, może zawiesić postępowanie w sprawie udzielenia ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych. W postępowaniu podatkowym możliwość zawieszenie postępowania na wniosek strony odnosi się zatem do postępowań w sprawie udzielenia ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych i to w tym postępowaniu rozstrzygnięcie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatnika może stanowić podstawę do jego fakultatywnego zawieszenia, a nie odwrotnie. W skardze na postanowienie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] z dnia 19 marca 2018 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, "A" Spółka z o.o. z siedzibą w W. zarzuciło postanowieniu naruszenie przepisów: 1. art. 201 § 1 pkt 2 o.p. poprzez niewłaściwe uznanie, że postępowanie w sprawie udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatku od nieruchomości nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu niniejszego przepisu; 2. art. 121 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 w zw. z art. 217 § 1 o.p. poprzez nienależyte odniesienie się do argumentacji podatnika wyrażonej w toku postępowania, niepełne zgromadzenie materiału dowodowego, nierozpoznanie wszystkich okoliczności sprawy; 3. art. 104 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071 t.j.) poprzez nierozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty; 4. art. 123 § 1 o.p. oraz art. 73 § 1 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie wniosku o doręczenie całości materiału dowodowego przez organ I instancji przed wydaniem decyzji, a przez to uniemożliwienie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. W uzasadnieniu skargi spółka nie odniosła się do przedmiotu sporu, tj. zasadności odmowy zawieszenia postępowania podatkowego. Zamiast tego spółka skupiła się na dokonaniu opisu okoliczności faktycznych mogących mieć wpływ na wymiar podatku od nieruchomości. Spółka stanęła na stanowisku, że z uwagi na rolny charakter części nieruchomości powinna ona podlegać podatkowi rolnemu. Niezależnie od tego wyłączenie z opodatkowania uzasadniają zdaniem strony względy techniczne nieruchomości, czyli trwała i obiektywna przeszkoda w wykorzystywaniu gruntu i budynków do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka zwróciła też uwagę, że pomimo niezakończenia przedmiotowego postepowania oraz uniemożliwienia zapoznania się z całokształtem materiału dowodowego sprawy przed jej zakończeniem, w sprawie wydana została decyzja wymiarowa. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wniosło o jej oddalenie. W ocenie organu, wniesiona skarga pozostaje bez wpływu ma stanowisko zajęte w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a." stanowi z kolei, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli zaskarżone postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących stanowić podstawę wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika zakres kontroli sądowoadministracyjnej, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Ponadto zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Kwestię sporną stanowi w rozpoznawanej sprawie dopuszczalność zawieszenia postępowania podatkowego prowadzonego przez Burmistrza [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. z uwagi na wystąpienie zagadnienia wstępnego. Pismem z dnia 4 września 2017 r. strona skarżąca wystąpiła bowiem do organu pierwszej instancji m.in. z wnioskiem o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia równolegle prowadzonego postępowania z wniosku o udzielnie pomocy publicznej polegającej na umorzeniu zaległości podatkowych. Podstawę zawieszenia postępowania, której dotyczy spór normuje art. 201 § 1 pkt 2 o.p. stanowiący, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Rozpoznając sprawę należy więc wskazać, że na konstrukcję zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 o.p., składają się cztery elementy: (1) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania administracyjnego; (2) wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie danej sprawy i wydanie decyzji; (3) rozstrzygnięcie należy do kompetencji innego organu albo sądu; (4) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Interpretacja przesłanek zawieszenia z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. była wielokrotnie dokonywana przez sądy administracyjne. Wynika z niej, że przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy organ rozpatrujący i orzekający w sprawie głównej nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, jakie wyłoniło się lub powstało w toku postępowania głównego. Ponadto, rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Chodzi przy tym o związek bezpośredni, a więc o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się też z wystąpieniem przeszkody, która uniemożliwia rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, gdyż od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależy rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Podobnie kształtuje się orzecznictwo na bazie analogicznego uregulowania na gruncie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 grudnia 2012 r. sygn. akt II OSK 1570/11, organ administracji jest zobligowany do zawieszenia postępowania administracyjnego na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. tylko wtedy, gdy w sprawie wystąpi zagadnienie, którego brak rozstrzygnięcia wyklucza każde - zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony - zakończenie postępowania administracyjnego. Innymi słowy, zagadnienie wstępne musi wpływać na rozpatrzenie sprawy głównej. Chodzi tu o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji w sprawie głównej, od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego powinno więc zależeć rozpatrzenie sprawy administracyjnej w ogóle, nie zaś wydanie pozytywnej lub negatywnej dla wnioskodawcy decyzji. Przenosząc zaprezentowane rozważania na grunt sprawy, sąd podziela stanowisko organów obu instancji, że rezultat postępowania w przedmiocie udzielenia pomocy publicznej nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Rozstrzygnięcie postępowania w przedmiocie udzielenia pomocy publicznej jest obojętne z punktu widzenia badanej sprawy podatkowej. Żaden przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia zasadności wymiaru podatku od nieruchomości od udzielenia podatnikowi pomocy publicznej. Innymi słowy, okoliczność czy podatnikowi taka pomoc zostanie finalnie przyznania, czy też nie, nie oddziałuje zarówno na dopuszczalność wszczęcia, przeprowadzenia, ani zakończenia postępowania, a także prawa i obowiązku podatnika, na które wpłynie decyzja wymiarowa. Poza tym, postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za kolejne lata to odrębne, samodzielne postępowania podatkowe dotyczące zamkniętych okresów podatkowych. Umorzenie obowiązku zapłaty podatku za lata poprzednie nie wpływa na wymiar podatku w okresach następnych. W omawianym przypadku nie można zatem mówić o jakimkolwiek związku pomiędzy tymi postępowaniami. Tymczasem ustawodawca uzależnił zawieszenie postępowania od istnienia bezpośredniego związku, a więc bezwzględnego uzależnienia rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Takiego związku w sprawie nie ma. Natomiast nie mogły również skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia dotyczącego odmowy zawieszenia postępowania podatkowego zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych przez stronę skarżącą przepisów postępowania w postaci art. 121 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4, art. 219 i art. 217 § 1 oraz art. 132 § 1 o.p. Zauważyć należy bowiem, że w istocie dotyczą one postępowania dowodowego i innych kwestii procesowych związanych z postępowaniem głównym - wymiarowym, nie zaś dotyczących wydania zaskarżonego do sądu postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania. Kwestie bowiem tego, czy w postępowaniu wymiarowym organ zgromadził prawidłowo dowody, rozpoznał wnioski dowodowe strony, podjął wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i zapewnił przy tym realizację zasad postępowania podatkowego mogą stanowić w przyszłości przedmiot oceny sądu wraz z oceną wydanej w sprawie decyzji podatkowej, nie zaś przy okazji oceny postanowienia odmawiającego zawieszenia postępowania. Zarzuty naruszenia art. 104 § 2 i 73 § 1 k.p.a. nie zasługiwały na uwzględnienie, albowiem przepisy te, jak cały Kodeks postępowania administracyjnego, nie miały w sprawie zastosowania. Postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości podatku od nieruchomości jest postępowaniem podatkowym, co w związku z treścią art. 1 pkt 3 o.p. obligowało organy do stosowania przepisów o.p. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę, jako niezasadną.